Порядок исчисления среднего заработка для пособий (Т. Панченко, "Финансовая газета", N 34, август 2011 г.)

Порядок исчисления среднего заработка для пособий

Если работник не имеет возможности трудиться (болеет или у него родился ребенок), государство обеспечивает ему материальную поддержку в виде государственных пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до полутора лет.

Условия выплаты пособий регулирует Федеральный закон от 29.12.06 г. N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (с изм. от 25.02.11 г.) и Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 15.06.07 г. N 375 (ред. от 1.03.11 г.).

С 1 января 2011 г. изменился порядок предоставления работникам пособия по временной нетрудоспособности.

Нововведения в расчете пособий не зависят от режима налогообложения. Пособия работникам назначаются и выплачиваются организацией-работодателем по месту работы. Пособие по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячное пособие по уходу за ребенком до полутора лет положено лицам, работающим у работодателя по трудовому договору, включая совместителей.

Для выплаты пособий необходимо определять средний заработок работника за расчетный период. С 2011 г. расчетным периодом являются два календарных года, которые предшествуют году наступления страхового случая (нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам или отпуска по уходу за ребенком).

Следует обратить внимание на то, что в целях начисления оплаты по больничным листам и ежемесячных пособий по уходу за ребенком заработок, начисленный в текущем году (в частности, в 2011 г.), не учитывается. Таким образом, если работник заболел 25 мая 2011 г., то для расчета суммы пособия необходимо определить его средний заработок за период с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2010 г.

Ограничение величины среднего годового заработка

В некоторых случаях фактически начисленная за год сумма заработка не может быть использована, так как ее верхний предел ограничен.

Величина среднего заработка для каждого календарного года расчетного периода в целях расчета пособий ограничена и не может превышать предельный размер базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ на соответствующий календарный год. На 2009 и 2010 гг. этот размер был равен 415 000 руб. В 2011 г. предельная база с учетом ее индексации составляет 463 000 руб.

Необходимо сравнить средний заработок работника за календарный год расчетного периода с предельной базой для начисления взносов в этом году. Для дальнейшего расчета пособия следует взять наименьшую из этих сумм.

Соответственно при расчете пособий в 2012 г. заработок за 2011 г. будет учитываться в сумме, не превышающей 463 000 руб.

Кроме того, учитывается заработок, который был получен в эти два года у прежнего работодателя (работодателей), если работник менял место работы.

Средний заработок работника необходимо рассчитывать исходя из всех выплат и вознаграждений, которые были ему начислены в расчетном периоде и с которых уплачиваются страховые взносы в ФСС РФ в соответствии со ст. 8 Федерального закона от 24.07.09 г. N 212-ФЗ. К выплатам, которые включаются в средний заработок, относятся заработная плата, различные надбавки и доплаты, выплаты, связанные с условиями труда, премии и вознаграждения и др.

Поскольку в расчет заработка включаются те выплаты, которые в 2011 г. входят в базу для начисления страховых взносов, поэтому все выплаты, которые приходятся на 2009 г., следует пересмотреть в соответствии с Законом N 212-ФЗ. Следовательно, необходимо "брать" не те суммы, на которые начисляли ЕСН, а те, которые в настоящее время подлежат обложению страховыми взносами.

Не учитываются при расчете среднего заработка выплаты, на которые страховые взносы не начисляются на основании ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Например, это государственные пособия по временной нетрудоспособности, беременности и родам, командировочные, суммы единовременной материальной помощи до 4000 руб. за год, а также выплаты в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смертью члена (членов) семьи работника, при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка (не более 50 000 руб.).

Если работник трудится у нескольких работодателей, то средний заработок за каждый календарный год расчетного периода не может превышать ограничения в 415 000 руб. при расчете пособия каждым работодателем.

Если застрахованное лицо на момент наступления страхового случая работает на условиях неполного рабочего времени (неполной рабочей недели, неполного рабочего дня), средний заработок определяется пропорционально продолжительности рабочего времени данного лица.

Средний дневной заработок работника определяется путем деления суммы заработка за расчетный период на 730 дней. При наступлении страхового случая в 2011 г. предельная величина среднего дневного заработка составляет 1136,99 руб. (415 000 руб. + 415 000 руб.) : 730 дней).

Определение размера дневного пособия производится после исчисления среднего дневного заработка. Размер дневного пособия рассчитывается путем умножения среднего дневного заработка застрахованного лица на размер пособия (в процентах). Размер пособия - это величина, которая показывает, сколько процентов среднего заработка составит пособие с учетом страхового стажа работника.

В зависимости от страхового стажа пособие выплачивается в следующих размерах от среднего заработка: 100%, если страховой стаж более восьми лет; 80%, если страховой стаж от пяти до восьми лет; 60%, если страховой стаж до пяти лет; не превышающих МРОТ за полный календарный месяц, если страховой стаж менее полугода (эти размеры являются максимальной суммой пособия, которая положена работнику по законодательству).

Пособие по беременности и родам, как правило, не зависит от страхового стажа застрахованной женщины и выплачивается в размере 100% ее заработка. Поэтому средний дневной заработок - это сумма дневного пособия работницы. Максимально возможный размер декретных выплат равен 34 583 руб. за полный календарный месяц.

Пример 1

Работник поступил в организацию 16 октября 2010 г. С 20 марта 2011 г. он заболел. Его страховой стаж составляет менее шести месяцев. Дневное пособие рассчитано в размере 395,40 руб. Поскольку размер дневного пособия превышает максимальный (395,40 руб. > 139,68 руб., где 139,68 руб. = 4330 руб. : 31 день), пособие рассчитывается исходя из 139,68 руб. за каждый день болезни.

Минимальный размер оплаты труда признается средним заработком застрахованного лица, если в расчетные периоды это лицо не имело заработка или средний заработок был ниже МРОТ. Таким образом, доход ограничен и лимитом "снизу": среднемесячный доход за выбранные годы не должен быть меньше МРОТ с учетом районного коэффициента. Если среднемесячный доход меньше, то расчет делается исходя из минимального размера оплаты труда.

Пример 2

Работник в 2009 г. заработал 40 000 руб., а в 2010 г. - 50 000 руб. Итого за два года его доход составил 90 000 руб. Это меньше, чем 103 920 руб. (24 месяца х 4330 руб.). Следовательно, пособие ему рассчитывается исходя из минимального размера оплаты труда.

Общая сумма пособия, которая полагается работнику, определяется путем умножения размера дневного пособия по временной нетрудоспособности на число календарных дней временной нетрудоспособности.

При определении размера пособия в число учитываемых календарных дней включаются также и нерабочие праздничные дни.

Пример 3

Работница уходит в декретный отпуск в 2011 г. Общая сумма ее заработка за расчетный период (с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2010 г.) составляет 950 000 руб. (480 000 руб. + 470 000 руб.). Средний дневной заработок равен 1301,37 руб. (950 000 руб. : 730 дней).

Поскольку средний заработок превышает предельный размер базы для начисления страховых взносов, пособие исчисляется исходя из среднего заработка, равного 830 000 руб. (415 000 руб. + 415 000 руб.). Средний дневной заработок для расчета пособия составляет 1136,99 руб. (830 000 руб. : 730 дней).

Продолжительность отпуска по беременности и родам, предоставленного работнице, - 140 календарных дней. Следовательно, размер ее пособия составит 159 178,60 руб. (1136,99 руб. х 140 дней).

Работодатель обязан назначить пособие в течение десяти календарных дней со дня представления листка нетрудоспособности и выплатить его в порядке, который установлен для выплаты работникам заработной платы, в ближайший после назначения пособий день, установленный для выплаты заработной платы.

С 1 января 2011 г. работодатель (организация) должен оплатить за счет средств организации не два, а три дня больничного, а ФСС РФ примет к зачету (или возместит) сумму, начисленную начиная с четвертого дня временной нетрудоспособности, наступившей вследствие заболевания или травмы. В 2011 г., как и ранее, за счет средств бюджета ФСС РФ с 1-го дня временной нетрудоспособности выплачиваются пособия в случаях необходимости осуществления ухода за больным членом семьи; карантина застрахованного лица, а также карантина ребенка в возрасте до семи лет, посещающего дошкольное образовательное учреждение, или другого члена семьи, признанного в установленном порядке недееспособным; осуществления протезирования по медицинским показаниям в стационарном специализированном учреждении; долечивания в установленном порядке в санаторно-курортных учреждениях, расположенных на территории Российской Федерации, непосредственно после стационарного лечения.

Назначенное, но своевременно не полученное работником - застрахованным лицом пособие выплачивается за все прошлое время, но не более чем за три года.

Пособие, не полученное застрахованным лицом полностью или частично по вине работодателя или территориального органа ФСС РФ, выплачивается за все прошлое время без ограничения каким-либо сроком.

В случае если в двух календарных годах, непосредственно предшествующих году наступления страхового случая, либо в одном из указанных годов застрахованное лицо находилось в отпуске по беременности и родам и (или) в отпуске по уходу за ребенком, то соответствующие календарные годы (календарный год) по заявлению работника могут быть заменены в целях расчета среднего заработка предшествующими календарными годами (календарным годом) при условии, что это приведет к увеличению размера пособия. Иными словами, в 2011 г. пособия могут начисляться не только исходя из заработка за 2009-2010 гг. или МРОТ, но и с учетом заработка за 2008 г. и даже ранее.

Пример 4

У работницы в июле 2011 г. заболел ребенок. До этого в расчетном периоде (с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2010 г.) она находилась в отпуске по уходу за ребенком и не имела фактически начисленной заработной платы. Однако в предыдущих календарных годах (с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2008 г.) у нее имелся заработок. В целях расчета среднего заработка с учетом доходов 2007-2008 гг. работница написала соответствующее заявление. На его основании организация произвела расчет пособия исходя из среднего заработка за период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2008 г.

Федеральный закон от 25.02.11 N 21-ФЗ, вступивший в силу 28 февраля 2011 г., предусмотрел постепенный переход к новому порядку расчета пособий по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком. В период с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. женщины вправе выбирать порядок исчисления пособий по беременности и родам и ежемесячного пособия по уходу за ребенком. Другими словами, пособия могут быть рассчитаны как по новым правилам, действующим с 2011 г., так и в прежнем порядке при условии, что сотрудница представила соответствующее заявление, где указала выбранный ею способ расчета пособия. Если же страховой случай наступил в период с 1 января по 28 февраля 2011 г. и работница уже подала заявление о назначении указанных пособий, то после 28 февраля 2011 г. она может представить работодателю еще одно заявление с просьбой пересчитать пособия исходя из среднего заработка за последние 12 месяцев, предшествовавших месяцу наступления страхового случая.

Однако при исчислении пособий в прежнем порядке, т.е. исходя из среднего заработка за последние 12 месяцев, необходимо учитывать предельную величину базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ, установленную в 2010 г. (415 000 руб.).

Порядок расчета ежемесячного пособия по уходу за ребенком до полутора лет

Основанием для назначения и выплаты ежемесячного пособия по уходу за ребенком до полутора лет является решение организации о предоставлении работнице отпуска по уходу за ребенком.

При определении размера ежемесячного пособия по уходу за ребенком учитываются все дети, рожденные (усыновленные) матерью данного ребенка.

В случае ухода за двумя и более детьми до достижения ими возраста полутора лет размер пособия суммируется. Например, при рождении двойни работница имеет право на получение пособия по уходу за ребенком в двойном размере, если эта сумма не превышает предельных размеров пособия.

Ежемесячное пособие по уходу за ребенком выплачивается застрахованной женщине в размере 40% среднего заработка, но не менее минимального размера этого пособия.

Сумма пособия по уходу за ребенком не может быть меньше установленного минимального размера пособия, который в 2011 г. составляет 2194,34 руб. (по уходу за первым ребенком) и 4388,67 руб. (по уходу за вторым и последующими детьми).

В тех случаях, когда осуществляется уход за несколькими детьми в возрасте до полутора лет, предельные размеры пособия суммируются. Например, в 2011 г. при уходе за первым и вторым ребенком минимальный размер пособия равен 6583,01 руб. (2194,34 руб. + 4388,67 руб.), а при уходе за вторым и третьим ребенком минимальный размер пособия составит 8777,34 руб. (4388,67 руб. х 2).

Если суммируются пособия, исчисленные исходя из среднего заработка, то их общий размер не может превышать 100% среднего заработка. Но при этом пособие не может быть менее суммированного минимального размера пособия.

В 2011 г. изменился порядок расчета среднего заработка, из которого исчисляется пособие по уходу за ребенком до полутора лет. Предельная величина среднего дневного заработка, из которого исчисляется пособие, составляет 1136,99 руб. Следовательно, максимальный размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком, которое выплачивается за счет средств ФСС РФ, не может превышать 13 825,80 руб. (1136,99 руб. х 30,4 дня х 40%).

Пример 5

Работница оформила отпуск по уходу за ребенком с 11 мая 2011 г. Ее заработок за 2009 г. составил 370 000 руб., за 2010 г. - 460 000 руб.

Ежемесячное пособие необходимо рассчитать следующим образом:

средний дневной заработок равен 1075,34 руб. (370 000 руб. + 415 000 руб.) : 730 дней);

среднемесячный заработок - 32 690,34 руб. (1075,34 руб. х 30,4 дня);

сумма пособия - 13 076,14 руб. (32 690,34 руб. х 40%).

Если работница оформила отпуск по уходу за ребенком до полутора лет, начала получать пособие, но до окончания отпуска возобновила работу на условиях неполного рабочего времени, то право на это пособие за ней сохраняется.

Учет премий и вознаграждений при расчете среднего заработка

Премии и вознаграждения при определении среднего заработка учитываются в следующем порядке.

Ежемесячные премии и вознаграждения, выплачиваемые вместе с заработной платой данного месяца, включаются в заработок того месяца, за который они начислены.

Премии, вознаграждения по итогам работы за квартал, за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, единовременные премии за особо важное задание включаются в размере начисленных сумм в расчетном периоде.

Учет больничного листа при простое

Начиная с 1 января 2011 г. пособие по временной нетрудоспособности не назначается за период простоя. Исключением является случай временной нетрудоспособности, наступившей до периода простоя и продолжающейся в период простоя. В таком случае пособие по временной нетрудоспособности за период простоя выплачивается в том же размере, в каком сохраняется за это время заработная плата, но не выше размера пособия по временной нетрудоспособности, которое застрахованное лицо получало бы по общим правилам. Этот специальный порядок касается только пособий по временной нетрудоспособности. Пособия по беременности и родам в период простоя выплачиваются по общим правилам.

* * *

Новые правила назначения, исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком распространяются на страховые случаи, наступившие после 1 января 2011 г. По ранее наступившим страховым случаям пособия исчисляются в соответствии с ранее действовавшим порядком. При этом размер ранее начисленного пособия за период, приходящийся на 2011 г., необходимо пересчитать, используя новые правила. Если полученная сумма превысит ранее начисленную величину пособия за этот же период, то работнику следует произвести доплату. Если размер пособия за дни, приходящиеся на 2011 г., окажется меньше начисленного по прежним правилам, то разница с работника не удерживается.

* * *

Организация может выплатить пособие по временной нетрудоспособности, по беременности и родам в полном размере, если пособие, исчисленное исходя из среднего заработка работника, превышает ограничение, установленное законодательством. Сумма выплаты, превышающей установленный размер пособия, является доплатой до фактического заработка.

В этом случае ФСС РФ за счет своих средств покроет только ту часть фактически выплаченного пособия, которая не превышает установленного размера, а на сумму доплаты к пособиям организации необходимо начислить взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС. Кроме того, на сумму доплаты необходимо начислить страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и из этой суммы удержать НДФЛ.

Также организация доплату к пособиям до фактического заработка может учесть в составе расходов по налогу на прибыль при условии, что доплата к пособиям до среднего заработка закреплена в трудовых или коллективных договорах.

* * *

В бухгалтерском учете сумма пособия по временной нетрудоспособности, начисленная и выплачиваемая работнику за счет средств работодателя, т.е. за первые три дня временной нетрудоспособности, является расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету соответствующего счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

В таком же порядке отражается и доплата к пособию до фактического среднего заработка.

Пособие, выплачиваемое за счет средств ФСС РФ, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70.

Справки и запросы о заработке

Для назначения пособия помимо листка временной нетрудоспособности сотрудник должен представить справку о сумме заработной платы, если в расчетном периоде он работал у другого работодателя. Форма справки о сумме заработной платы, иных выплат... и порядок ее выдачи установлены приказом Минздравсоцразвития России от 17.01.11 г. N 4н.

Организация имеет право проверить сведения о лице, выдавшем справку, направив запрос в территориальный орган ФСС РФ. Форма запроса и порядок его направления в территориальный орган страховщика для целей проверки сведений о страхователе, выдавшем справку о сумме заработка, утверждены приказом Минздравсоцразвития России от 24.01.11 г. N 20н.

Если работник не имеет возможности представить справку, то организация может по заявлению сотрудника направить запрос в территориальный орган ПФР. Форма заявления застрахованного лица о направлении запроса в территориальный орган ПФР, форма запроса работодателя в территориальный орган ПФР, а также порядок его направления утверждены приказом Минздравсоцразвития России от 24.01.11 г. N 21н, который вступил в силу 27 марта 2011 г.

С 2011 г. справки о сумме заработной платы работодатель должен выдавать при увольнении сотрудника в последний день работы. Справка о сумме заработной платы выдается за текущий календарный год и за два календарных года, предшествовавшие году прекращения работы или году обращения за справкой. Вместо подлинника справки о сумме заработной платы может представляться копия этой справки, заверенная в установленном порядке.

В Закон N 255-ФЗ введена новая ст. 15.1, предусматривающая ответственность физических и юридических лиц за достоверность сведений, содержащихся в документах, выдаваемых ими застрахованному лицу для назначения и выплаты пособий.

Налогообложение государственных пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком

По общему правилу согласно п. 1 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ следующие государственные пособия:

пособие по беременности и родам;

пособие по уходу за ребенком до полутора лет;

ежемесячная компенсация по уходу за ребенком до трех лет.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности облагается НДФЛ в общем порядке.

В связи с этим при заполнении листка нетрудоспособности необходимо соблюдать следующие требования (письма ФСС РФ от 20.01.11 г. N 14-03-09/05-74П, от 29.12.10 г. N 02-03-10/05-14665):

по строке "ИТОГО (сумма к выдаче )" сумма пособия указывается с учетом уменьшения на НДФЛ;

в строках "За счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации" и "За счет средств работодателя" величина пособия отражается в полном объеме.

Доплата до среднего заработка к пособию по временной нетрудоспособности, пособию по беременности и родам, пособию по уходу за ребенком до полутора лет облагается НДФЛ в общем порядке.

Работодатель исчисляет, удерживает и перечисляет НДФЛ с пособий по временной нетрудоспособности в порядке, отличном от процедуры исчисления, удержания и перечисления НДФЛ с заработной платы.

Главная особенность пособия по временной нетрудоспособности заключается в том, что оно не является оплатой труда.

Следовательно, пособия включаются в доход того месяца, в котором они выплачены (п.п. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Соответственно НДФЛ, удержанный из пособия по временной нетрудоспособности, перечисляется не в сроки, предусмотренные для заработной платы, а в момент перечисления пособий на счет в банке либо получения средств с расчетного счета.

Т. Панченко,

аудитор

"Финансовая газета", N 34, август 2011 г.