Вопрос: Представительство турецкой компании не занимается самостоятельной предпринимательской деятельностью в РФ, приводящей к образованию постоянного представительства. Представительство получает доходы от российского банка в виде процентов за пользование денежными средствами, находящимися на счетах, открытых представительством иностранной компании в данном банке. Приводят ли открытие банковского счета и получение дохода в виде процентов, начисляемых банком, к образованию постоянного представительства для целей налогообложения прибыли? ("Аудит и налогообложение", N 8, август 2011 г.)

Представительство турецкой компании не занимается самостоятельной предпринимательской деятельностью в РФ, приводящей к образованию постоянного представительства. Представительство получает доходы от российского банка в виде процентов за пользование денежными средствами, находящимися на счетах, открытых представительством иностранной компании в данном банке. Приводят ли открытие банковского счета и получение дохода в виде процентов, начисляемых банком, к образованию постоянного представительства для целей налогообложения прибыли?

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль организаций (ст. 246 НК РФ).

Положениями ст. 306-309 НК РФ устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории РФ, в случае если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в РФ, получающими доход из источников в РФ (п. 1 ст. 306 НК РФ).

Виды предпринимательской деятельности, осуществление которых на территории РФ приводят к образованию постоянного представительства для целей налогообложения прибыли, определены в п. 2 ст. 306 НК РФ. Открытие банковского счета и получение дохода в виде процентов, начисляемых банками, не указаны в этом пункте.

В свою очередь, в п. 1 ст. 309 НК РФ перечислены виды доходов, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, относящиеся к доходам от источников в РФ и подлежащие обложению налогом на прибыль в РФ с удержанием их у источника выплаты доходов. К ним относится процентный доход от долговых обязательств любого вида (подпункт 3 п. 1 ст. 309 НК РФ).

Пунктом 1 ст. 310 НК РФ установлено, что с таких доходов иностранной организации налоговый агент как источник их выплаты обязан исчислить и удержать налог при каждой выплате дохода (Письмо Минфина от 13.08.2010 г. N 03-03-06/2/143).

Исключением являются случаи, предусмотренные п. 2 ст. 310 НК РФ, в частности, применительно к рассматриваемой ситуации это может быть ситуация:

- когда налоговый агент уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в РФ и в распоряжении налогового агента находится нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде. Как мы уже отметили, наличие расчетного счета в российской кредитной организации само по себе не является обстоятельством, свидетельствующим о наличии постоянного представительства в целях главы 25 НК РФ;

- выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

На сегодняшний день действует Соглашение между Правительством РФ и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.97 г. (далее - Соглашение).

Пунктом 4 ст. 11 Соглашения дано определение термина "проценты" как дохода от долговых требований любого вида, в частности дохода от предоставленных в ссуду сумм в соответствии с налоговым законодательством государства, в котором возникает доход.

Согласно п. 6 ст. 11 Соглашения проценты возникают в договаривающемся государстве, если плательщиком является лицо с постоянным местопребыванием в этом договаривающемся государстве.

Лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве - это любое лицо, которое, по законодательству этого государства, подлежит в нем налогообложению на основе места пребывания, места управления (зарегистрированной конторы) или любого иного аналогичного критерия. Такое определение дано в п. 1 ст. 4 Соглашения. В рассматриваемом случае плательщик - российский банк, поэтому для целей применения Соглашения доход в виде процентов возникает в РФ.

Согласно п. 1 ст. 11 Соглашения проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом в этом другом государстве. Однако такие проценты могут также облагаться налогом в договаривающемся государстве, в котором они возникают и в соответствии с законодательством этого государства, но если получатель процентов имеет фактическое право на них, то взимаемый таким образом налог не должен превышать 10% от общей суммы процентов (п. 2 ст. 11 Соглашения).

Данные нормы не применяются, если лицо, имеющее фактическое право на проценты, будучи лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве, осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве, в котором возникают проценты, через расположенное в нем постоянное представительство (п. 5 ст. 11 Соглашения).

В соответствии с пп. 1 и 2 ст. 5 Соглашения термин "постоянное представительство" означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве, что может включать наличие: места управления; филиала; конторы; фабрики; мастерской и рудника, нефтяной или газовой скважины, карьера или любого другого места добычи природных ресурсов.

В п. 4 ст. 5 перечислены обстоятельства, наличие которых не приводит к образованию постоянного представительства. Эти обстоятельства подразумевают ведение деятельности подготовительного или вспомогательного характера.

То есть если представительство подлежит налогообложению в РФ на основе своего места пребывания (места управления), то при получении им дохода в виде процентов налогообложение производится в соответствии с НК РФ. В ином случае, если компания не осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через постоянное представительство (или ведет деятельность подготовительного или вспомогательного характера), получая при этом доход в виде процентов от российского банка и имея на него фактическое право, к такой ситуации может применяться российское налоговое законодательство (Письмо УФНС России по г. Москве от 28.10.2008 г. N 20-12/100636).

Эксперты службы Правового консалтинга компании "ГАРАНТ"

1 августа 2011 г.

"Аудит и налогообложение", N 8, август 2011 г.