Вход
Проблемы восстановления "авансового" НДС при поэтапной сдаче работ (А.И. Серова, "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2011 г.)
-
Проблемы восстановления "авансового" НДС при поэтапной сдаче работ (А.И. Серова, "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2011 г.)
-
Все просто, если...
-
Две дороги, два пути
-
Третий вариант
Проблемы восстановления "авансового" НДС при поэтапной сдаче работ
В подавляющем большинстве случаев договор строительного подряда содержит обязанность заказчика работ (по отношению к субподрядчику таковым является генеральный подрядчик) выплатить исполнителю определенную сумму в качестве аванса. В этом случае подрядчик обязан начислить НДС к уплате в бюджет и предъявить заказчику СМР "предоплатный" счет-фактуру. В периоде отражения реализации результатов принятых заказчиком работ подрядчик начисляет НДС со стоимости сданных по акту СМР и принимает к вычету сумму налога, начисленную в периоде получения аванса.
В свою очередь заказчик, перечисливший подрядчику предоплату, вправе воспользоваться вычетом "авансового" НДС на основании полученного от исполнителя счета-фактуры. При этом в периоде принятия к учету выполненных подрядчиком работ и предъявления НДС с их стоимости к вычету заказчик обязан восстановить ранее принятый к вычету "авансовый" НДС.
Описанный порядок хорошо известен и, как говорится, отработан. Тем не менее, определение суммы налога, подлежащей восстановлению заказчиком (генеральным подрядчиком), в отдельных случаях до сих пор вызывает разногласия. Об этом мы и поговорим.
Все просто, если...
...авансирование подрядчика осуществляется по принципу "аванс полностью засчитывается в счет принятых заказчиком работ". Поясним это, разобрав конкретную ситуацию.
Пример 1
По условиям договора подряда на общую сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.) работы выполняются в два этапа:
- I этап стоимостью 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.);
- II этап стоимостью 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.). Размер аванса составляет 30% указанных сумм.
Бухгалтер организации, выступающей в качестве заказчика работ, отразит операции на счетах учета следующим образом:
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
Перечислен подрядчику аванс по I этапу работ (236 000 руб. х 30%) | 70 800 | ||
Принят к вычету предъявленный подрядчиком "авансовый" НДС (70 800 руб. / 118 х 18) | 10 800 | ||
Приняты результаты работ по I этапу | 200 000 | ||
Учтен НДС со стоимости принятых от подрядчика работ | 36 000 | ||
Принят к вычету предъявленный подрядчиком НДС со стоимости I этапа работ | 36 000 | ||
Восстановлен ранее принятый к вычету "авансовый" НДС | 10 800 | ||
Произведен зачет ранее перечисленного аванса | 70 800 | ||
Погашена задолженность перед подрядчиком по I этапу работ (236 000 - 70 800) руб. | 165 200 | ||
Перечислен подрядчику аванс по II этапу работ (354 000 руб. х 30%) | 106 200 | ||
Принят к вычету предъявленный подрядчиком "авансовый" НДС (106 200 руб. / 118 х 18) | 16 200 | ||
Приняты результаты работ по II этапу | 300 000 | ||
Учтен НДС со стоимости принятых от подрядчика работ | 54 000 | ||
Принят к вычету предъявленный подрядчиком НДС со стоимости II этапа работ | 54 000 | ||
Восстановлен ранее принятый к вычету "авансовый" НДС | 16 200 | ||
Произведен зачет ранее перечисленного аванса | 106 200 | ||
Погашена задолженность перед подрядчиком по II этапу работ (354 000 - 106 200) руб. | 247 800 |
Мы убедились, что в ситуации, когда сумма перечисленного контрагенту аванса полностью засчитывается в счет принятых результатов работ, проблем с определением размера подлежащего восстановлению (ранее принятого к вычету) "предоплатного" НДС не возникает. Далее рассмотрим случай, когда заказчик работ перечисляет аванс не по каждому отдельному этапу работ, а в целом по договору.
Две дороги, два пути
Сразу начнем с примера.
Пример 2
По условиям договора субподрядчик обязан выполнить работы на общую сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Приемка результатов производится генподрядчиком в два этапа:
- I этап стоимостью 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.);
- II этап стоимостью 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).
Размер уплачиваемого генеральным подрядчиком аванса составляет 30% от цены всего объема работ и перечисляется в течение пяти дней с даты подписания договора.
Оплата принятых работ производится следующим образом:
- I этап - 70 800 руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.) за счет ранее уплаченного аванса и 165 200 (в том числе НДС - 25 200 руб.) перечислением на расчетный счет субподрядчика;
- II этап - 106 200 руб. (в том числе НДС - 16 200 руб.) за счет ранее уплаченного аванса и 247 800 (в том числе НДС - 37 800 руб.) путем перечисления на расчетный счет субподрядчика.
Бухгалтер генподрядной организации, выступающей в качестве заказчика работ, отразит операции на счетах учета следующим образом:
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
Перечислен аванс субподрядчику (590 000 руб. х 30%) | 177 000 | ||
Принят к вычету предъявленный подрядчиком "авансовый" НДС (177 000 руб. / 118 х 18) | 27 000 | ||
Приняты результаты работ по I этапу | 200 000 | ||
Учтен НДС со стоимости принятых от субподрядчика работ | 36 000 | ||
Принят к вычету предъявленный субподрядчиком НДС со стоимости I этапа работ | 36 000 | ||
Произведен зачет ранее перечисленного аванса | 70 800 | ||
Восстановлен ранее принятый к вычету "авансовый" НДС | 10 800 | ||
Погашена задолженность перед субподрядчиком по I этапу работ | 165 200 | ||
Приняты результаты работ по II этапу | 300 000 | ||
Учтен НДС со стоимости принятых от субподрядчика работ | 54 000 | ||
Принят к вычету предъявленный субподрядчиком НДС со стоимости II этапа работ | 54 000 | ||
Произведен зачет ранее перечисленного аванса | 106 200 | ||
Восстановлен ранее принятый к вычету "авансовый" НДС | 16 200 | ||
Погашена задолженность перед субподрядчиком по II этапу работ | 247 800 |
Особо подчеркнем, что порядок восстановления сумм НДС применительно к рассмотренной в примере 2 ситуации (когда работы принимаются поэтапно и аванс засчитывается в их оплату частями) гл. 21 НК РФ не определен. Поэтому не исключено, что налоговые инспекторы будут настаивать на обязанности восстановления всей суммы "авансового" НДС после приемки результатов работ по I этапу. Такой порядок действий выгоден бюджету и невыгоден налогоплательщику. Полагаем, в случае возникновения налогового спора арбитры признают решение ИФНС о начислении недоимки по НДС необоснованным. Однако (обратите внимание!) рассчитывать на судебную защиту можно, только если условиями договора однозначно установлено, что зачет перечисленного аванса осуществляется частями и каждая такая часть может быть определена (согласована сумма или процент).
Третий вариант
Рассмотрим еще одну возможную ситуацию.
Пример 3
По условиям договора субподрядчик обязан выполнить работы на общую сумму 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Приемка результатов производится генподрядчиком в два этапа:
- I этап стоимостью 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.);
- II этап стоимостью 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).
Генеральный подрядчик в течение пяти календарных дней с даты подписания договора перечисляет субподрядчику аванс в размере 30% общей стоимости работ. Окончательный расчет производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет субподрядчика не позднее 10 календарных дней с момента сдачи-приемки работ в целом по договору.
Бухгалтер генподрядной организации, выступающей в качестве заказчика работ, отразит операции на счетах учета следующим образом:
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
Перечислен аванс субподрядчику (590 000 руб. х 30%) | 177 000 | ||
Принят к вычету предъявленный подрядчиком "авансовый" НДС (177 000 руб. / 118 х 18) | 27 000 | ||
Приняты результаты работ по I этапу | 200 000 | ||
Учтен НДС со стоимости принятых от субподрядчика работ | 36 000 | ||
Принят к вычету предъявленный субподрядчиком НДС со стоимости I этапа работ | 36 000 | ||
Произведен зачет ранее перечисленного аванса | 177 000 | ||
Восстановлен ранее принятый к вычету "авансовый" НДС | 27 000 | ||
Приняты результаты работ по II этапу | 300 000 | ||
Учтен НДС со стоимости принятых от субподрядчика работ | 54 000 | ||
Принят к вычету предъявленный субподрядчиком НДС со стоимости II этапа работ | 54 000 | ||
Погашена задолженность перед субподрядчиком (590 000 - 177 000) руб. | 413 000 |
* * *
Итак, мы убедились, что восстановление "авансового" НДС зависит от условий договора, а именно от согласованного сторонами порядка зачета предоплаты в счет стоимости принятых работ. Поэтому во избежание ошибок и конфликтных ситуаций бухгалтер должен знать нюансы каждого исполняющегося договора (дополнительных соглашений к нему).
В заключение напомним требования к оформлению "авансовых" счетов-фактур. В соответствии с п. 5.1 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должны быть указаны:
порядковый номер и дата составления счета-фактуры;
наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и покупателя;
номер платежно-расчетного документа;
наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;
наименование валюты;
сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
налоговая ставка;
сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.
Нарушение этих требований контрагентом приведет к тому, что организации, выступающей в роли заказчика работ, будет отказано в праве вычета "предоплатного" НДС. Единственным исключением из данного перечня является реквизит "Наименование валюты". Как неоднократно разъяснял Минфин (письма от 29.12.2010 N 03-07-09/55, от 22.10.2010 N 03-07-11/418 и др.), в действующем Постановлении Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, которым установлен порядок заполнения счета-фактуры, названный показатель отсутствует. Поэтому до утверждения правительством новой формы счета-фактуры указывать наименование валюты не требуется. В то же время внесение в счета-фактуры дополнительной информации нормами Налогового кодекса не запрещено. Поэтому указание налогоплательщиками после 2 сентября 2010 года в счетах-фактурах наименования валюты может рассматриваться как предоставление дополнительной информации, что не обусловливает отказ в принятии к вычету сумм НДС на основании таких счетов-фактур.
А.И. Серова,
эксперт журнала "Строительство:
бухгалтерский учет и налогообложение"
"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2011 г.
Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журналы издательства "Аюдар Инфо"
На страницах журналов вы всегда найдете комментарии и рекомендации экспертов, ответы на актуальные вопросы, возникающие в процессе вашей работы. Авторы - это аудиторы-практики, налоговые консультанты и работники налоговых служб, они всегда подскажут вам, как правильно строить взаимоотношения с налоговой инспекцией, оптимизировать налоги законным путем, помогут разобраться в новом нормативном акте, применить его на практике и избежать ошибок в работе.
Издатель: ООО "Аюдар Инфо"