Вопрос: Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества, в рамках которой указала, что общество неправомерно предъявляло к вычету НДС, предъявленный подрядными организациями, до завершения строительства здания. Правомерна ли данная позиция налоговой инспекции? Возможно, это связано с тем, что общество предъявляло к вычету НДС, относящийся к строительно-монтажным работам, принятым по ежемесячным актам по форме N КС-2, при том, что в договоре подряда не выделены этапы работ? В настоящее время общество доработало договор, выделив в нем этапы, соответствующие ежемесячно предъявлявшимся к приемке объемам работ. Поможет ли это обществу избежать претензий... ("Финансовая газета", N 35, сентябрь 2011 г.)

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества, в рамках которой указала, что общество неправомерно предъявляло к вычету НДС, предъявленный подрядными организациями, до завершения строительства здания. Правомерна ли данная позиция налоговой инспекции? Возможно, это связано с тем, что общество предъявляло к вычету НДС, относящийся к строительно-монтажным работам, принятым по ежемесячным актам по форме N КС-2, при том, что в договоре подряда не выделены этапы работ? В настоящее время общество доработало договор, выделив в нем этапы, соответствующие ежемесячно предъявлявшимся к приемке объемам работ. Поможет ли это обществу избежать претензий со стороны налоговой инспекции?

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В соответствии с п. 5, абзацами первым и вторым п. 1 ст. 172 НК РФ данные налоговые вычеты производятся в общеустановленном порядке - на основании выставленных счетов-фактур, после принятия на учет соответствующих работ.

Таким образом, для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных в стоимости строительно-монтажных работ, связанных со строительством здания, необходимо соблюдение только двух условий:

принятие соответствующих работ на учет, в данном случае по счету 08 "Капитальные вложения во внеоборотные активы";

наличие соответствующего счета-фактуры.

При этом бухгалтерский учет капитальных вложений осуществляется застройщиком. При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете "Капитальные вложения" по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций" (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.93 г. N 160).

Согласно разъяснениям, представленным в письме Минфина России от 24.05.06 г. N 03-04-10/07, не позднее пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, организация, выполняющая функции заказчика-застройщика, выставляет инвестору сводный счет-фактуру по соответствующему объекту.

Сводные счета-фактуры с приложениями, полученные инвестором от заказчика, хранятся в журнале учета полученных счетов-фактур и регистрируются в книге покупок по мере принятия к вычету сумм НДС по соответствующим объектам капитального строительства.

Таким образом, невозможность принятия к вычету НДС, относящегося к строительно-монтажным работам, до передачи на его баланс законченного строительством объекта существует только для инвестора, не являющегося одновременно застройщиком объекта; она обусловлена тем, что у такого инвестора до завершения строительства капитальные затраты не отражаются в учете и отсутствует соответствующий счет-фактура.

Однако общество само является застройщиком здания и правомерно ведет учет капитальных затрат на его строительство на своем балансе.

В данной ситуации общество привлекло ЗАО по договору, является техническим заказчиком и действует в качестве поверенного, т.е. от имени общества. Соответственно расчетные документы на выполненные строительно-монтажные работы подрядчики правомерно оформляются непосредственно на имя общества, являющегося застройщиком объекта и заказчиком соответствующих строительно-монтажных работ.

Отказывая в вычете НДС, предъявленного подрядчиками заказчику по ежемесячным актам о приемке работ по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", утвержденной постановлением Госкомстата России от 11.11.99 г. N 100, налоговые органы обычно ссылаются на п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 г. N 51. Согласно данному пункту такие ежемесячные акты подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов; они не являются актом предварительной приемки результата отдельного этапа работ, с которыми закон связывает переход риска на заказчика.

Таким образом, данный пункт сформулирован применительно к гражданско-правовым отношениям заказчика с подрядчиком по поводу перехода риска случайной гибели результата работ, а не по поводу признания заказчиком расходов на выполненные работы в учете. Положения данного пункта не отрицают правомерности осуществления расчетов заказчика с подрядчиком по таким промежуточным актам. Следовательно, стоимость работ, предъявленных подрядчиком заказчику по промежуточным актам о приемке выполненных работ, подлежат оплате заказчиком.

При этом согласно представленным нормам ст. 171, 172 НК РФ налоговое законодательство не ставит в зависимость право заказчика на вычет НДС по приобретенным строительно-монтажным работам от перехода к заказчику риска случайной гибели результата выполненных работ. Аналогичные выводы содержит постановление ФАС Московского округа от 5.05.10 г. N КА-А40/4278-10.

Таким образом, у общества выполняются все условия для принятия к вычету НДС, предъявленного подрядными организациями в стоимости строительно-монтажных работ в том периоде, в котором соответствующие работы приняты обществом по соответствующим (ежемесячным) актам о приемке работ по форме N КС-2. Наличие в договоре подряда отдельных этапов работ при этом не имеет значения.

Материал подготовлен специалистами

аудиторской фирмы "СТИМУЛ"

1 сентября 2011 г.

"Финансовая газета", N 35, сентябрь 2011 г.