Передача исключительных прав иностранной организации (В. Семенихин, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 34, август 2011 г.)

Передача исключительных прав иностранной организации

Под исключительным правом в соответствии со ст. 1229 ГК РФ понимается право гражданина или юридического лица использовать результат своей интеллектуальной деятельности по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом.

В соответствии с п. 1 ст. 1229 ГК РФ правообладатель может по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использование результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации. Отсутствие запрета не считается согласием (разрешением).

На примере организации, которая осуществляет издательскую деятельность, рассмотрим передачу исключительных прав.

Исключительное право на произведение может быть передано правообладателем путем заключения договора об отчуждении исключительного права.

Согласно п. 1 ст. 1234 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю).

Договор об отчуждении исключительного права заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации в случаях, когда результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации подлежит государственной регистрации, отчуждение исключительного права на такой результат или на такое средство по договору, залог этого права и предоставление права использования такого результата или такого средства по договору, а равно и переход исключительного права на такой результат или на такое средство без договора также подлежат государственной регистрации. Несоблюдение письменной формы или требования о государственной регистрации влечет недействительность договора (п. 2 ст. 1234 ГК РФ).

По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. При отсутствии в возмездном договоре об отчуждении исключительного права условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным. При этом правила определения цены предусмотрены п. 3 ст. 424 ГК РФ.

В бухгалтерском учете издательства-правообладателя доходы от продажи исключительных прав на литературные произведения относятся в состав прочих доходов на основании п. 7 положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н (далее - ПБУ 9/99). Согласно п. 12 ПБУ 9/99 для признания таких доходов необходимо одновременное выполнение следующих условий:

организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

сумма выручки может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете издательства признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Передача исключительных прав отражается в учете на дату вступления в силу договора об отчуждении исключительного права.

При передаче исключительных прав иностранной организации следует учитывать нормы положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.06 г. N 154н (далее - ПБУ 3/2006), поскольку иностранная организация-правопреемник обычно производит оплату по договору в иностранной валюте.

Под датой совершения операции в иностранной валюте согласно п. 3 ПБУ 3/2006 понимается день возникновения у организации права по законодательству Российской Федерации или по договору принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Согласно приложению к ПБУ 3/2006 "Перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте" датой совершения операции в иностранной валюте считается дата признания доходов.

В соответствии с п. 20 ПБУ 3/2006 записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату совершения операции.

Задолженность иностранного покупателя в иностранной валюте показывается в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату признания дохода, и переоценивается на каждую отчетную дату до момента зачисления денежных средств на валютный счет организации.

При погашении задолженности иностранным покупателем в иностранной валюте поступившие валютные средства списываются в рублевой оценке по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения платежа.

Одновременно издательство отражает в учете курсовую разницу между рублевой оценкой валютных средств по курсу Банка России, действовавшему на дату их поступления, и рублевой оценкой валютной задолженности по курсу Банка России, действовавшему на дату проведения последней переоценки.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность (п. 11 ПБУ 3/2006).

Курсовые разницы, образующиеся в результате пересчета средств в расчетах, относятся на финансовые результаты издательства как прочие доходы и расходы (п. 13 ПБУ 3/2006).

При возникновении курсовых разниц в бухгалтерском учете издательства, при передаче исключительных прав на литературное произведение делаются следующие бухгалтерские записи:

1) если курсовая разница отрицательная между рублевой оценкой задолженности по курсу Банка России на дату принятия к учету и рублевой оценкой по курсу Банка России на дату ее погашения - Дебет 91-2 "Прочие расходы", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

2) если курсовая разница положительная между рублевой оценкой задолженности по курсу Банка России на дату принятия к учету и рублевой оценкой по курсу Банка России на дату ее погашения - Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кредит 91-1 "Прочие доходы".

Таким образом, курсовая разница признается при каждой переоценке средств при расчетах в иностранной валюте на отчетную дату, а также на дату погашения задолженности.

НК РФ также закрепляет порядок пересчета доходов и расходов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов и расходов.

При применении метода начисления возникшие курсовая или суммовая разницы признаются на дату перехода права собственности на иностранную валюту, а также на последний день текущего месяца:

во внереализационных доходах в виде положительной разницы;

во внереализационных расходах в виде отрицательной разницы.

В соответствии с п. 8 ст. 271 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода.

Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Банком России:

на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований;

на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Налог на добавленную стоимость

Передачей исключительных прав на использование литературных произведений признается переуступка российским издательством всех прав иностранной организации - правопреемнику.

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав на территории Российской Федерации.

Место реализации подобных услуг для отнесения к налогооблагаемым операциям определяется по месту нахождения покупателя.

Согласно п.п. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются:

контракт, заключенный с иностранным лицом;

документы, подтверждающие факт передачи исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Если передача прав на объект интеллектуальной собственности осуществляется российской фирмой - правообладателем иностранному партнеру за рубеж, такая операция продажи услуг по предоставлению исключительных прав не облагается НДС. Данный вывод следует из п.п. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ, согласно которому местом реализации не будет являться территория Российской Федерации, так как покупатель находится за пределами Российской Федерации.

В то же время суммы налога, связанные с приобретением товаров (работ, услуг), в том числе НМА, используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, учитываются в их стоимости на основании п.п. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ.

Из указанной нормы следует, что сумма НДС, уплаченная при приобретении данного литературного произведения и принятая ранее к вычету, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в части, приходящейся на его остаточную стоимость.

В бухгалтерском учете издательства в этом случае делается следующая запись:

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям" - сторнировано - сумма налога в части, приходящейся на остаточную стоимость, ранее уплаченная при приобретении исключительного права и принятая к вычету.

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов (п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановленная сумма налога в бухгалтерском учете будет отражаться бухгалтерской записью:

Дебет 91-2, Кредит 19 - отнесена сумма восстановленного налога на расходы, связанные с продажей исключительных прав на литературное произведение.

Таковы особенности ведения бухгалтерского учета и особенности налогообложения, с которыми предстоит столкнуться издательствам при передаче исключительных прав на литературные произведения иностранному покупателю.

В. Семенихин,

эксперт

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 34, август 2011 г.