Вопрос: Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, выкупает арендуемое здание и земельный участок под ним, находящиеся в муниципальной собственности. В соответствии с договором оплата осуществляется в рассрочку на семь лет. На сумму рассрочки начисляется пеня в размере 1/3 ставки Центробанка России. Вправе ли организация включить в расходы платежи по погашению основного долга по выкупу здания и земельного участка, сумму процентов за отсрочку платежей, а также сумму НДС, начисленную и уплаченную до 7 апреля 2011 года? ("Налоговый вестник", N 8, август 2011 г.)

Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, выкупает арендуемое здание и земельный участок под ним, находящиеся в муниципальной собственности. В соответствии с договором оплата осуществляется в рассрочку на семь лет. На сумму рассрочки начисляется пеня в размере 1/3 ставки Центробанка России. Вправе ли организация включить в расходы платежи по погашению основного долга по выкупу здания и земельного участка, сумму процентов за отсрочку платежей, а также сумму НДС, начисленную и уплаченную до 7 апреля 2011 года?

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении налоговой базы по налогу могут учитываться расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом пп. 3 и 4 указанной статьи НК РФ).

Согласно подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ названные расходы учитываются в периоде ввода основных средств в эксплуатацию и отражаются в налоговом учете в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расходах в соответствии с указанной статьей НК РФ с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Согласно подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. руб. В целях данного подпункта учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Что касается расходов на уплату процентов за кредит, то согласно п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в состав фактически произведенных затрат на приобретение объекта имущества включаются уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту.

Согласно п. 1 ст. 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в т.ч. в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.

Таким образом, расходы на уплату процентов за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного нежилого помещения должны учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе расходов на приобретение основных средств в порядке, установленном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Абзацем 2 п. 3 ст. 161 НК РФ при реализации (передаче) на территории Российской Федерации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налог на добавленную стоимость уплачивается налоговыми агентами - покупателями (получателями) указанного имущества. При этом указанные лица обязаны исчислить, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Таким образом, исчисление суммы НДС производится покупателем - налоговым агентом при оплате имущества, т.е. в момент предварительной оплаты (частичной оплаты) приобретаемого имущества либо в момент оплаты (частичной оплаты) уже приобретенного имущества.

Сумма НДС, уплаченная в бюджет организацией - налоговым агентом, подлежит включению в первоначальную стоимость приобретенного объекта основных средств (абз. 3, 8 п. 8 ПБУ 6/01, подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В состав основных средств включаются основные средства, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля не подлежит амортизации, поэтому расходы в виде выкупной стоимости земельного участка к расходам на приобретение основных средств не относятся. В связи с тем, что названные расходы п. 1 ст. 346.16 НК РФ не предусмотрены, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, эти расходы учитываться не должны.

В то же время расходы на погашение процентов за предоставление отсрочки (рассрочки) по уплате стоимости приобретенного земельного участка под зданием могут быть учтены при определении налоговой базы при УСН на основании подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (письмо Минфина России от 30.06.2011 N 03-11-06/2/101).

Ю. Подпорин,

заместитель начальника отдела специальных налоговых

режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики

Минфина России

1 августа 2011 г.

"Налоговый вестник", N 8, август 2011 г.