Реформирование бухгалтерского учета лизинговых операций (Е.М. Царев, "Лизинг", N 7, июль 2011 г.)

Реформирование бухгалтерского учета лизинговых операций

Лизинговым сообществом уже давно обсуждается вопрос о необходимости реформирования бухгалтерского учета лизинговых операций. Соответствующие нормативы в лизинговой отрасли были приняты давно и нуждаются, по мнению специалистов лизинговых компаний, в обновлении. Основными нормативными актами являются приказ Минфина N 15 от 17.02.1997 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" и Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001. В этой связи, подготовка Минфином России новых стандартов, проекта ПБУ "Аренда" позитивно воспринимается лизинговым сообществом.

29 апреля 2011 г. в Москве в рамках Всероссийской конференции, организованной Подкомитетом по лизингу ТПП РФ, состоялась презентация и обсуждение проекта Положения по бухгалтерскому учету "Аренда", разработанного Национальным советом по стандартам финансовой отчетности (НСФО). В обсуждении данного документа приняли участие представители Минфина России, Национального совета по стандартам финансовой отчетности (НСФО), Подкомитета ТПП РФ по лизингу, лизинговых и консалтинговых компаний. Это абсолютно новый стандарт, который рассматривает как порядок учета договоров аренды (операционной аренды), так и договоров финансового лизинга.

В процессе обсуждения Минфин РФ обратило внимание участников конференции на следующие тенденции и особенности, которые были учтены при разработке данного стандарта:

- Переход к новому процессу нормативного регулирования бухгалтерского учета, который предполагает участие профессионального сообщества в нормативном регулировании в целом и в частности в формировании положений по бухгалтерскому учету.

- Ориентация на новые стандарты МСФО (IAS 17).

- Стремление реализовать в проекте наиболее общие вопросы отражения операций по договорам аренды.

Предполагаемый срок утверждения данного стандарта установлен до конца 2011 г.

Вместе с тем Подкомитетом ТПП РФ по лизингу было обращено внимание на возможные последствия применения данного стандарта как для лизинговой отрасли в целом, так и для лизинговых компаний и лизингополучателей в частности.

Отмечена необходимость согласования положений ПБУ "Аренда" с Гражданским кодексом Российской Федерации (глава 34 "Аренда"), Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)", Налоговым кодексом Российской Федерации, ПБУ 6/01 "Учет основных средств".

Отмечены налоговые риски лизинговых компаний, связанные с применением положений ПБУ "Аренда", в частности:

- в части налога на имущество, риски, связанные с порядком учета налога на имущество у арендатора (лизингополучателя) и арендодателя (лизингодателя);

- в части НДС и налога на прибыль, риски, связанные с различным порядком признания выручки и расходов для целей бухгалтерского и налогового учета; с порядком учета НДС и налога на прибыль в момент "продажи предмета аренды в рассрочку"; при "увеличении дебиторской задолженности на величину начисленных процентов по эффективной процентной ставке"; при расторжении договора аренды.

Отмечена необходимость дополнительного рассмотрения и урегулирования в ПБУ следующих вопросов:

- раскрытие терминологии и терминов, применяемых в стандарте (например, "условие немедленной оплаты", "переход экономических выгод и рисков" и т.д.);

- раскрытие порядка учета досрочного расторжения договоров лизинга, проблемных сделок (в т.ч. изъятия имущества), порядка учета при изменении графика платежей (пролонгация, сезонность);

- раскрытие порядка отражения в учете передачи права собственности на сумму выкупного платежа;

- описание порядка учета возвратного лизинга;

- описание порядка учета договоров лизинга, выраженных в условных денежных единицах (валюте);

- описание специфики учета некоторых объектов, передаваемых в аренду (земля и т.д.);

- раскрытие порядка разделения дебиторской и кредиторской задолженности по ликвидности для отражения в балансе;

- соотношение и корректность показателей Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках в учете лизингополучателя, в случае если договор лизинга выражен в условных единицах, а также у дилеров и производителей в начале аренды.

Отмечены трудности практического применения, такие, как:

- неясность порядка оценки активов и обязательств (приведенная стоимость арендных платежей, эффективная процентная ставка) расчетным методом, либо на основании информации на рынке (а не на основании первичных бухгалтерских документов);

- неясность порядка применения понятий, которые носят оценочный характер (например, "остаточный актив в аренде", "дебиторская задолженность по арендным платежам", "приведенная стоимость арендных платежей").

Отмечены следующие возможные последствия применения ПБУ "Аренда" для лизинговой отрасли в целом:

1. Переход на стандарт ПБУ "Аренда" может привести к отклонениям между показателями деятельности компании по действующему лизинговому портфелю в соответствии с действующими правилами учета и отраженными в соответствии с ПБУ "Аренда", так как условием значительной части договоров лизинга является учет имущества на балансе лизингодателя. Данный фактор может отрицательно сказаться в привлечении заемного финансирования (кредитов банков), особенно в переходный период.

2. Снижение объемов нового бизнеса с малым и средним бизнесом вследствие сложности учета аренды по сравнению с кредитом у арендатора.

Подкомитетом ТПП РФ по лизингу отмечена необходимость установить максимально долгий переходный период, либо ПБУ "Аренда" должно носить рекомендательный характер.

Основными вопросами, затронутыми в процессе обсуждения, стали:

- Порядок перехода на новые правила учета в общем порядке по п. 15 ПБУ 1/08 ретроспективно или специальные переходные положения по п. 14 ПБУ 1/08.

- Включение в стандарт специфических сложных вопросов, таких, как изменение условий договоров, НДС по арендным платежам, условные арендные платежи, программы лояльности клиентов, обратная аренда и т.п.

- Опцион на выкуп предмета аренды в конце срока аренды по цене значительно ниже рыночной.

- Принятие эффективной процентной ставки аренды в исключительных случаях, когда она не может быть надежно определена на основе доступной рыночной информации, кратной ставке рефинансирования, устанавливаемой Банком России (например, 1,5 для арендатора и 1,2 для арендодателя).

- Классификация связанных с арендой денежных потоков арендодателем и арендатором.

На конференции были затронуты вопросы классификации договора финансового лизинга, целесообразности регулирования порядка бухгалтерского учета конкретными нормами и правилами, порядок и правила дисконтирования, необходимость установления критериев и правил учета аренды сроком менее 12 месяцев и т.д.

ПБУ "Аренда" продолжает обсуждаться профессиональным лизинговым сообществом. В соответствии с решением конференции Подкомитетом ТПП РФ по лизингу создана рабочая группа для оказания максимальной поддержки Минфину России и разработчику - Национальному совету по стандартам финансовой отчетности (НСФО) и Бухгалтерскому методологическому центру (БМЦ) в доработке нового ПБУ с учетом замечаний и предложений лизингового сообщества.

18 мая 2011 года состоялось первое заседание рабочей группы по доработке проекта Положения по бухгалтерскому учету "Аренда" в части лизинговых операций, которое стало результатом достигнутой договоренности о сотрудничестве Подкомитетом ТПП РФ по лизингу с Бухгалтерским методологическим центром о создании совместной рабочей группы по ПБУ для лизинговых компаний с целью оказания максимальной поддержки Минфину России в доработке проекта Положения по бухгалтерскому учету "Аренда" в части лизинговых операций.

Деятельность Бухгалтерского методологического центра нацелена на совершенствование российского бухгалтерского учета путем внедрения в практику передовых методов учета на основе международного опыта.

В ходе работы заседания были определены принципиальные моменты, которые с точки зрения членов рабочей группы должны найти отражение в ПБУ и в дополнительных документах.

1. Юридическая экспертиза:

а) увязка с Гражданским кодексом;

б) увязка с Законом о лизинге;

в) увязка с ПБУ;

г) экспертиза по налоговым вопросам.

2. Каким документом можно регламентировать налоговый учет при внедрении нового ПБУ (например, методические рекомендации по применению налогового учета).

3. Увязка с Налоговым кодексом.

4. Сфера применения ПБУ с точки зрения критериев лизингополучателей и видов сделок.

5. Предложение разработать правила доведения до налоговых органов специфики лизинговых операций в связи с принятием нового ПБУ.

6. Экспертиза терминов и терминологии, в т.ч.:

а) понятие финансовой аренды, проката и т.п.;

б) рыночная стоимость, статья 40 НК РФ;

в) более четкая формулировка определения эффективной процентной ставки.

7. Увязка ПБУ с налоговым учетом (может быть, методические указания по налоговому учету):

а) учет по налоговому учету как на балансе ЛД, так и на балансе ЛП;

б) ускоренная амортизация должна быть;

в) понятие выручки у ЛД и затрат у ЛП;

г) зачет авансов у ЛД и ЛП;

д) учет НДС у ЛД и ЛП;

е) учет налога на имущество;

ж) отражение в бух. учете и налоговом учете стоимости актива;

з) прочие косвенные налоги.

8. Вопросы ПБУ, детализация:

а) состав себестоимости лизинговой услуги у лизингодателя;

б) доходы и расходы при передаче в лизинг у лизингодателя.

9. Изменение условий договора:

а) договоры в валюте;

б) реструктуризация (в т.ч. изменение процентной ставки и порядок изменения стоимости арендованного объекта);

в) тест на обесценение справедливой стоимости актива у лизинговой компании при реструктуризации;

г) замена стороны по договору лизинга как лизингодателя, так и лизингополучателя.

10. Завершение и прерывание договора:

а) учет выкупной цены по окончании договора;

б) досрочный выкуп;

в) страховой случай с гибелью имущества;

г) расторжение лизингодателем:

1. Изъятие.

2. Имущество остается у ЛП.

3. Имущество отсутствует.

11. Особый учет определенных видов сделок:

а) возвратный лизинг;

б) недвижимость.

12. Классификация связанных с арендой денежных потоков:

а) условные арендные платежи. Порядок их учета (страховка, возмещаемые налоги, налог на имущество, возмещаемые расходы и т.п.);

б) учет просрочек платежей. Что является для учета лизинговым платежом (плановый платеж или фактический приход денег)?

13. Момент признания предмета аренды.

14. Вопрос штрафных санкций и их влияние на расчет эффективной ставки.

15. Отделимые и неотделимые улучшения лизингового имущества лизингополучателем.

16. Процесс переходного периода:

а) срок переходного периода (ориентировочно 5 лет);

б) учет действующих сделок (сделки должны учитываться по правилам учета на дату подписания договора).

Принято решение о том, что каждый член рабочей группы рассмотрит весь перечень принципиальных моментов, которые необходимо отразить в ПБУ и к 6 июня 2011 г. представит в Подкомитет ТПП РФ по лизингу предложения и комментарии по каждой из позиций в прилагаемой форме. 8 июня 2011 г. провести очередное заседание рабочей группы и рассмотреть результаты предоставленной информации (свод).

N п/п	Принципиальные моменты, которые необходимо отразить в ПБУ	Предложения	Комментарии
1
2
3

Е.М. Царев,

канд. экон. наук, руководитель аппарата Подкомитета ТПП РФ по лизингу,

член Совета и директор НП "Лизинговый Союз"

"Лизинг", N 7, июль 2011 г.