"О ценах, методах и спецпроверках..." (интервью с А.С. Кизимовым, начальником Сводно-аналитического отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России) (Н. Попова, "Налоговая политика и практика", N 8, август 2011 г.)

"О ценах, методах и спецпроверках..." (интервью с А.С. Кизимовым, начальником Сводно-аналитического отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России)

Введение полномасштабных правил налогового регулирования трансфертного ценообразования обсуждалось еще в начале 2000-х, с момента принятия части второй Налогового кодекса. И вот сделан еще один шаг к реализации этой идеи: законопроект "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения" принят Госдумой и одобрен Советом Федерации. Осталось дождаться его подписания Президентом РФ и вступления в силу. О том, чего ждать от новых правил, рассказывает начальник Сводно-аналитического отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России А.С. Кизимов.

Андрей Сергеевич, в чем смысл контроля за ценами, ведь, как известно, цена определяется на основе рыночного спроса и предложения?

Действительно, это так, но законы рынка срабатывают "автоматически", когда контрагенты являются несвязанными сторонами: продавец заинтересован продать товар дороже, а покупатель купить его дешевле. Если же продавец и покупатель входят в состав холдинга, т.е. являются взаимозависимыми лицами, ситуация иная: в таких структурах цены служат лишь гибким инструментом перераспределения финансовых ресурсов. Свободный "перелив" прибыли из одной компании в другую отражается на величине налоговых обязательств сторон сделки. И если стороны находятся в разных государствах, налоговая база перемещается в другую юрисдикцию. Поэтому неудивительно, что большинство стран стремятся обеспечить установление цен между взаимозависимыми лицами исходя из принципа "вытянутой руки", т.е. как если бы они были независимыми.

Чем не устраивали действующие положения Налогового кодекса?

Прежде всего тем, что положения статей 20 и 40 НК РФ недостаточно эффективны для целей налогового контроля и в то же время создают дополнительное бремя для добросовестных налогоплательщиков.

Рассматриваемые статьи будут отменены. В Налоговом кодексе появится новый, достаточно объемный раздел *(1): он займет четверть первой части этого нормативного правового акта. Такой объем потребовался, чтобы прописать фактически с нуля правила регулирования трансфертного ценообразования, соответствующие международным стандартам. Детально прописаны основания признания лиц взаимозависимыми, дан перечень контролируемых сделок, подробно изложен порядок применения методов ценообразования, документирования сделок, процедуры налогового контроля.

Что принципиально нового несет в себе этот раздел?

Кардинально меняются подходы. В рамках новых правил налоговые органы должны будут не контролировать формальное соблюдение требований законодательства - отклоняется или не отклоняется цена на 20%, - а выявлять соответствие цены сделки той цене, которая сложилась бы между независимыми контрагентами. То есть приоритет отдается экономическому содержанию сделки над ее формой.

Почему так долго и так тяжело "проходил" законопроект?

Дело в том, что вопросы налогообложения при трансфертном ценообразовании являются, наверное, одними из самых острых. Это не только в России, но и в большинстве стран мира. Поэтому сложность и длительность процесса принятия новых норм как раз не удивляет: следовало учесть баланс интересов государства и бизнеса. За полтора года, прошедших с момента принятия законопроекта в 1-м чтении, Минфином России совместно с ФНС России и Комитетом Государственной Думы по бюджету и налогам был проведен ряд дискуссий с представителями российского и международного бизнес-сообщества, экспертных и консультационных организаций, зарубежных налоговых и финансовых органов, а также международных финансовых организаций.

Получает ли бизнес какие-либо преимущества от введения новых норм?

На наш взгляд, главное преимущество, которое получают налогоплательщики, - прозрачные правила игры. А для крупнейших компаний это еще и знакомые правила, поскольку они применяются для целей контроля налоговыми органами других стран, в которых у этих налогоплательщиков есть бизнес-контакты. Кроме того, ликвидация критерия 20%-го отклонения цены по сделке от рыночной (а значит, и права налогового органа доначислить налоговые обязательства), позволит налогоплательщикам использовать для целей налогообложения фактическую цену. Конечно же, если такая цена соответствует рыночной. Еще один плюс введения новых правил для налогоплательщиков - передача контроля за трансфертным ценообразованием на федеральный уровень, что обеспечит объективность рассмотрения дел.

Контролю подлежат не только внешнеторговые сделки, но и сделки внутри страны. Последнее обстоятельство, помнится, вызывало острое неприятие бизнеса?

Да, при подготовке законопроекта высказывались мнения, со ссылкой на международную практику, о необходимости контроля только трансграничных операций, т.е. в случаях, когда существует риск вывода налоговой базы из России в низконалоговые юрисдикции. Вместе с тем можно уверенно утверждать: налоговые органы иностранных государств не контролируют сделки внутри страны только там, где отсутствуют внутренние преференциальные налоговые режимы и нет возможности сокращать с их помощью налоговые обязательства. Так, контроль за сделками внутри страны возможен в Австрии, Великобритании, Германии, Испании, Мексике, Норвегии, США, Финляндии, Франции и ряде других государств.

Кроме того, и в общепринятом международном стандарте регулирования трансфертного ценообразования*(2) нет положений о необходимости сужения круга контролируемых сделок.

Вот почему установлен перечень контролируемых сделок внутри страны, но он ограничен.

Во-первых, это сделки между организациями, одна из которых является плательщиком НДПИ по адвалорной ставке (налоговые обязательства таких организаций напрямую зависят от цен реализации полезных ископаемых).

Во-вторых, это сделки, в которых одна из сторон не является плательщиком налога на прибыль или уплачивает налог по льготной ставке, в том числе "спецрежимники", резиденты особой экономической зоны. Одно замечание: контролироваться будут те сделки, сумма доходов взаимозависимых лиц по которым превысит 100 млн. руб.

В-третьих, это сделки между взаимозависимыми лицами, если сумма доходов по ним за календарный год превышает 1 млрд. руб. (начиная с 2014 года; 3 млрд. руб. - в 2012 году; более 2 млрд. руб. - в 2013 году). При этом сделки не подлежат контролю, если отсутствует возможность манипулирования налоговыми обязательствами между субъектами Российской Федерации*(3).

Порог признания лиц взаимозависимыми установлен на уровне 25%. Достаточен ли он?

По действующему законодательству для признания организаций взаимозависимыми прямое и (или) косвенное участие должно составлять более 20%.

Теперь этот порог повышен. Не скрою, были предложения о повышении порога до 50%. Но, поскольку бывают случаи, когда участие даже в размере 5% является достаточным для фактического контроля над компанией и влияния на ценообразование, было решено установить порог на уровне 25%, тем более что существенно расширен перечень оснований для признания лиц взаимозависимыми. Кроме того, суд может признать лица взаимозависимыми и по другим, не указанным в этом перечне основаниям.

Предусмотрено пять методов определения рыночной цены. Некоторые из них предполагают контроль за рентабельностью организаций. Не будет ли это вмешательством в их финансово-хозяйственную деятельность?

Да, четыре из пяти методов основаны на использовании показателей рентабельности. Эти методы выработаны многолетней практикой регулирования трансфертного ценообразования и используются транснациональными компаниями и налоговыми органами по всему миру.

Например, метод цены последующей реализации, как правило, применяется, если отсутствуют сопоставимые рыночные цены и анализируется трансфертная цена между взаимозависимыми налогоплательщиками, когда один из них является перепродавцом и у него концентрируется значительная прибыль. Метод предполагает использование валовой рентабельности по сделке.

Затратный метод хорошо "работает" в сделках по закупке сырья (работ, услуг).

Метод сопоставимой рентабельности очень похож на два предыдущих метода, но здесь анализируется не валовая, а операционная рентабельность. То есть происходит переход от оценки рентабельности по конкретной сделке к оценке результатов деятельности всей компании.

Метод распределения прибыли, по сути, является симбиозом нескольких методов и также базируется на показателях рентабельности организаций.

Не всегда как результат применения методов определяется рыночная цена. Она, как и рентабельность, не является самостоятельным объектом контроля. Цена и рентабельность - лишь инструменты, позволяющие установить справедливую налоговую базу налогоплательщика исходя из доходов (прибыли, выручки), полученных в контролируемых сделках.

Более того, при широкой номенклатуре продукции определение цены зачастую необоснованно. Например, анализируя сделки автодилера, нет необходимости пристально изучать цену каждого автомобиля (а их, как известно, множество модификаций). Некоторые автомобили могут реализовываться с нулевой или даже отрицательной рентабельностью, хотя в целом деятельность организации будет рентабельной.

Вводится требование документирования сделок. Не создает ли это избыточное административное давление на бизнес?

Для крупных и крупнейших компаний, которые, как правило, имеют опыт работы за рубежом (а именно они и подпадают под новые правила контроля), требование к документированию сделок по трансфертным ценам не является сверхжестким и сверхобременительным. Наоборот, российские правила значительно либеральнее, чем аналогичные предписания в большинстве развитых стран. Там бремя доказывания соответствия цены рыночному уровню фактически возложено на налогоплательщика. В России бремя доказывания ложится на налоговые органы. Кроме того, сам факт предоставления документации по контролируемой сделке освобождает налогоплательщика от 40%-го штрафа.

Кстати, о штрафе. Он в два раза превышает стандартный. Это не слишком?

В случаях применения трансфертных цен, и это мировой опыт, устанавливаются значительно более высокие штрафы по сравнению с "обычными", что объясняется повышенными рисками для бюджетной системы. Например, в Аргентине штраф составляет от 100 до 400% от неуплаченной суммы налога.

У нас, как уже говорилось, за занижение налоговой базы вследствие манипулирования ценой предусмотрен штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога. Но при доначислении налогов за 2012-2013 годы он взиматься не будет, а в 2014-2016 годах будет взиматься в пониженном размере - 20% от неуплаченной суммы налогов. Таким образом, налогоплательщикам предоставляется достаточно времени для осмысления новых правил.

Какой статус получит контроль за трансфертным ценообразованием?

В новой главе 14.5 НК РФ предусмотрена "проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами". Основанием для проверки может служить либо уведомление налогоплательщика, либо извещение территориального налогового органа. В первом случае налогоплательщик добровольно декларирует такие сделки, во втором факт совершения контролируемых сделок выявляют налоговые органы в рамках камеральных или выездных проверок.

Следует особо отметить: соответствие цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок. Поэтому повторный контроль исключен.

С точки зрения практической реализации новый вид контроля ближе по своему содержанию к камеральной проверке, но с расширенными полномочиями. Конечно же, такая проверка требует значительно более глубоких знаний: чтобы правильно определить рыночную цену, необходимо знать основы ценообразования, законы экономики, статистики, маркетинга, инструменты финансового анализа. Поэтому данные проверки будут осуществлять сотрудники центрального аппарата ФНС России.

В связи со сложностью предмета проверки предусматривается более длительный, чем стандартные, срок ее проведения - до 6 месяцев (в исключительных случаях он может быть продлен до 12 месяцев). В развитых странах, к слову, этот срок намного больше. Например, в Великобритании - до 3 лет.

Устанавливается и более длительный срок для предоставления документов по требованию налогового органа - 30 дней.

В остальном процедуры проведения проверки соответствуют стандартным в рамках камеральных и выездных проверок.

С 2012 года новые правила вступят в силу. Организации каких отраслей пройдут "трансфертную" проверку первыми?

Исходя из мирового опыта, структура проверок по отраслям достаточно равномерна и в целом соответствует структуре экономики того или иного государства. По последним исследованиям, наибольшее внимание со стороны налоговых администраций (по убыванию) "испытывает" бизнес в таких сферах деятельности, как фармацевтика, производство потребительских товаров, оптовая и розничная торговля, автомобилестроение, транспорт, добыча полезных ископаемых и химическая промышленность.

С учетом специфики российского экспорта "целевая группа" для налогового контроля у нас - преимущественно сырьевые компании, в отношении импорта и сделок внутри страны - это компании более широкого спектра отраслей.

Н. Попова

"Налоговая политика и практика", N 8, август 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Раздел V.1 "Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании".

*(2) Речь идет о руководстве по трансфертному ценообразованию для транснациональных компаний и налоговых ведомств, принятом 25.06.1995 Комитетом по налоговым вопросам ОЭСР.

*(3) В ходе процесса подготовки законопроекта ко 2-му чтению были выведены из-под контроля сделки с контрагентами в пределах региона при наличии убытка у одного из них.