Вопрос: Наша организация собирается заключить договор о совместной деятельности с иностранной компанией. Правомерна ли такая сделка с точки зрения гражданского законодательства? Как выгоднее составить договор? Каких налоговых последствий нам следует ожидать в отношении налога на прибыль? ("ЭЖ Вопрос-Ответ", N 8, август 2011 г.)

Наша организация собирается заключить договор о совместной деятельности с иностранной компанией. Правомерна ли такая сделка с точки зрения гражданского законодательства? Как выгоднее составить договор? Каких налоговых последствий нам следует ожидать в отношении налога на прибыль?

Ведение общих дел лучше поручить российской стороне

Гражданский кодекс допускает несколько способов ведения общих дел товарищей. Так, договором о совместной деятельности может быть предусмотрено, что ведение общих дел осуществляется либо одним из товарищей, либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. Если такого положения в договоре нет, каждый товарищ при ведении общих дел вправе действовать от имени всех товарищей (п. 1 ст. 1044 ГК РФ). Вести бухгалтерский учет общего имущества товарищей должен один из участников совместной деятельности - юридическое лицо (п. 2 ст. 1043 ГК РФ). Таким образом, нормы гражданского законодательства не запрещают возложить ведение общих дел и бухгалтерского учета по совместной деятельности на иностранного партнера, являющегося юридическим лицом. Правда, делать это нецелесообразно. Объясним почему.

В отличие от Гражданского кодекса нормы налогового законодательства прямо предписывают, что учет доходов и расходов товарищества для целей налогообложения прибыли обязан вести российский участник независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором (п. 2 ст. 278 НК РФ). В целях исчисления НДС общий учет операций, подлежащих обложению этим налогом, также ведет участник товарищества - российская организация либо индивидуальный предприниматель (п. 1 ст. 174.1 НК РФ).

Следовательно, у российского партнера должны быть полные и достоверные данные для исчисления налогов по совместной деятельности. Но если он не ведет общие дела товарищей, с получением таких данных могут возникнуть проблемы. Между тем отвечать за неправильное исчисление налогов по совместной деятельности будет российский участник. Поэтому в договоре о совместной деятельности надо закрепить, что ведение общих дел и бухгалтерского учета поручено российскому участнику.

Есть у иностранного партнера представительство или нет

Еще одна важная особенность совместной деятельности - налоговый статус иностранной организации, то есть создает ли ее деятельность в РФ для целей исчисления налога на прибыль постоянное представительство. От этого зависит налогообложение ее доходов от совместной деятельности. А поскольку, как отмечалось выше, налоговый учет ведет российский участник, этот вопрос касается его напрямую.

Меньше всего проблем будет, если иностранный партнер еще до заключения договора простого товарищества действовал в РФ через постоянное представительство. Тогда российский участник, который ведет общие дела, просто перечисляет ему причитающуюся долю доходов от совместной деятельности. Налог с доходов иностранный партнер уплачивает самостоятельно (ст. 246 НК РФ).

Если деятельность иностранной компании в РФ до заключения договора о совместной деятельности не приводила к образованию постоянного представительства (или компания вообще не вела в РФ деятельности), ситуация несколько осложняется. Дело в том, что положения НК РФ, касающиеся наличия или отсутствия постоянного представительства в РФ, весьма расплывчаты.

Для целей главы 25 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое она регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ (п. 2 ст. 306 НК РФ). Список видов предпринимательской деятельности, приводящих к образованию представительства, является открытым. В этой связи не ясно, возникает ли у иностранной организации постоянное представительство при осуществлении совместной деятельности?

Налоговый кодекс четко говорит лишь о том, что сам по себе факт заключения иностранной организацией договора о совместной деятельности не приводит к образованию постоянного представительства (п. 6 ст. 306).

Порядок установления наличия постоянного представительства более подробно изложен в Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150. В них сказано, что понятие "постоянное представительство" имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение у нее обязанности уплачивать налог на прибыль в РФ.

Из разъяснений контролирующих органов следует, что постоянное представительство не образуется, если участие иностранной компании ограничивается внесением денежных средств в общий фонд совместной деятельности и дальнейшим получением причитающейся ей доли прибыли и в рамках совместной деятельности она не занимается самостоятельной предпринимательской деятельностью либо деятельностью через зависимого агента в РФ, приводящей к образованию постоянного представительства (письмо Минфина России от 23.03.2010 N 03-08-05).

Таким образом, если у иностранной организации постоянного представительства в Российской Федерации нет, ее участие в договоре совместной деятельности лучше ограничить внесением вклада.

При выплате дохода от совместной деятельности иностранной организации, действующей в Российской Федерации без образования представительства, российская организация, ведущая общие дела, признается налоговым агентом и по общему правилу удерживает и перечисляет налог с доходов в бюджет (п. 1 ст. 310 НК РФ).

Однако необходимо учитывать нормы международных договоров. Если из международного договора между РФ и страной иностранного партнера следует, что доход иностранной организации, полученный по договору простого товарищества, подлежит налогообложению в стране резидентства, налог удерживать не нужно. Но в этом случае у российской организации должно быть подтверждение, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым у РФ заключен международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения (п. 1 ст. 312 НК РФ и письмо Минфина России от 23.03.2010 N 03-08-05).

О. Мокроусов,

"ЭЖ"

1 августа 2011 г.

"ЭЖ Вопрос-Ответ", N 8, август 2011 г.