Вопрос: Одним из участников Общества является Н-ская область в лице Департамента имущественных и земельных отношений с долей участия 15%. Должно ли Общество исчислять и удерживать налог на доходы от долевого участия в деятельности организаций при выплате дивидендов данному участнику как налоговый агент? (ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2011 г.)

Одним из участников Общества является Н-ская область в лице Департамента имущественных и земельных отношений с долей участия 15%. Должно ли Общество исчислять и удерживать налог на доходы от долевого участия в деятельности организаций при выплате дивидендов данному участнику как налоговый агент?

В соответствии со ст. 246 НК РФ налогоплательщиками по налогу прибыль организаций признаются российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Сумма налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций определяется с особенностями, закрепленными в ст. 275 НК РФ. Так, если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом.

В соответствии с п. 1 ст. 24 Налогового кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Таким образом, налоговый агент обязан исчислить и удержать сумму налога на прибыль организаций только в том случае, когда лицо, получившее доход от долевого участия в российской организации, является налогоплательщиком по указанному налогу.

Рассматривая данный вопрос, мы не делаем различий между Российской Федерацией и её субъектом, так как в целях налогообложения они обладают равными правами.

Кроме того, в целях налогообложения распределение прибыли между участниками общества с ограниченной ответственностью и выплатой дивидендов по акциям нет существенной разницы.

Как видно из запроса, одним из участников Общества является субъект Российской Федерации - Н-ская область. От имени Н-ской области владеет долей в Обществе и осуществляет полномочия участника Департамент имущественных и земельных отношений.

Таким образом, необходимо определить, является ли субъект Российской Федерации налогоплательщиком в целях уплаты налога на прибыль организаций или нет.

На сегодняшний день сформировалось две точки зрения.

Так, в Письме от 12.12.2005 N 03-03-04/4/99 Минфин РФ выразил точку зрения, в соответствии с которой Российская Федерация является налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций.

Такую точку зрения Минфин обосновывал тем, что в соответствии с п. 1 ст. 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, в том числе доходы в виде дивидендов по акциям, принадлежащим Российской Федерации, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Статья 11 НК РФ устанавливает, что для целей налогообложения под российскими организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговым кодексом Российская Федерация налогоплательщиком прямо не признается.

Вместе с тем ст. 124 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что Российская Федерация выступает в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами. К Российской Федерации как субъекту гражданского права применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов.

Согласно ст. 125 Гражданского кодекса Российской Федерации от имени Российской Федерации могут своими действиями приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права и обязанности органы государственной власти в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов.

Таким образом, в правоотношениях, возникающих в связи с владением Российской Федерацией акциями хозяйственных обществ (включая получение прибыли), которые регулируются гражданским законодательством, от имени Российской Федерации выступают органы государственной власти в соответствии с их компетенцией.

Органы государственной власти являются юридическими лицами, образованными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и рассматриваются в качестве организаций в смысле Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, Минфин РФ пришел к выводу, что доходы в виде дивидендов по акциям, принадлежащим Российской Федерации, подлежат обложению налогом на прибыль организаций в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации порядке.

Однако существует и другое Письмо Минфина РФ от 24.04.2006 N 03-03-04/2/119, в котором Минфин утверждает, что обязанности налогового агента по удержанию и уплате налога на прибыль с доходов в виде дивидендов по акциям, являющимся имуществом государственной казны Российской Федерации или казны субъекта Российской Федерации, Налоговым кодексом не предусмотрено. Дивиденды, выплачиваемые по указанным акциям, не учитываются при определении общей суммы налога, рассчитываемой в соответствии с п. 2 ст. 275 Кодекса.

Обосновывая данную позицию, Минфин указал, что такие публично-правовые образования как Российская Федерация или субъект Российской Федерации нельзя признать налогоплательщиками в целях налогообложения по налогу прибыль.

Данная точка зрения Минфина подкреплена позицией Высшего арбитражного суда Российской Федерации. Так, в Информационном письме от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения Арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ" Президиум ВАС РФ, рассматривая спор по удержанию налоговым агентом налога на прибыль по дивидендам, выплачиваемым по акциям, принадлежащим субъекту Российской Федерации, указал, что в соответствии со статьей 246 НК РФ субъекты Российской Федерации, как и иные публично-правовые образования, не являются плательщиками налога на прибыль. Поскольку налоговый агент удерживает в соответствующих случаях налог у лица, являющегося плательщиком налога (статья 24 НК РФ), в данном случае при выплате дивидендов по принадлежащим субъекту Российской Федерации акциям у налогового агента не возникает обязанность по удержанию налога с указанного лица.

Таким образом, учитывая вышеизложенные аргументы, по нашему мнению, при выплате части прибыли участнику Общества, которым является субъект Российской Федерации, налог на прибыль организаций исчислять не надо.

Вывод:

Учитывая существующую практику Высшего Арбитражного суда РФ, субъекты РФ (в том числе, в случаях, когда они действуют через свои органы) не могут рассматриваться в качестве налогоплательщиков. Соответственно, при выплате им дивидендов удерживать налог в качестве налогового агента Общество не обязано.

15 июня 2011 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2011 г.