Вопрос: Российская организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (объект обложения - доходы минус расходы), заключила договор о франчайзинге с резидентом Австралии, не имеющим постоянного представительства в России. В соответствии с положениями договора франчайзер (иностранная компания) передает франчайзи (российской организации) неисключительное право на использование объекта интеллектуальной собственности в предпринимательской деятельности. Эти права ограничены правом на использование, и ни одно из положений договора не предполагает передачи интеллектуальной собственности, находящейся в эксклюзивной собственности франчайзера... ("Российский налоговый курьер", N 16, август 2011 г.)

Российская организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (объект обложения - доходы минус расходы), заключила договор о франчайзинге с резидентом Австралии, не имеющим постоянного представительства в России. В соответствии с положениями договора франчайзер (иностранная компания) передает франчайзи (российской организации) неисключительное право на использование объекта интеллектуальной собственности в предпринимательской деятельности. Эти права ограничены правом на использование, и ни одно из положений договора не предполагает передачи интеллектуальной собственности, находящейся в эксклюзивной собственности франчайзера.

В рамках данного договора российская организация должна перечислить австралийскому партнеру единовременный платеж, а также обязуется ежемесячно выплачивать лицензионные платежи - роялти. Является ли российская организация налоговым агентом по налогу на прибыль при выплате таких сумм? Может ли российская компания, применяющая "упрощенку", отнести на расходы исчисленный и уплаченный за счет своих средств налог на доходы, выплаченные иностранной компании?

Да, российская компания признается налоговым агентом. Ведь в статье 309 НК РФ перечислены виды доходов иностранной организации, которые не связаны с предпринимательской деятельностью в РФ, но которые относятся к доходам от источников в России. Следовательно, они подлежат обложению налогом у источника выплаты.

Согласно подпункту 4 пункта 1 данной статьи к таковым относятся доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности. В частности, это касается платежей за использование любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, а также информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ, налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в России, исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате. Для этого применяется ставка 20% (подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).

Подчеркнем, согласно пункту 5 статьи 346.11 НК РФ организации, применяющие "упрощенку", не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов. Таким образом, в рассматриваемой ситуации российская организация при выплате дохода австралийской компании признается налоговым агентом.

Однако между правительствами России и Австралии действует Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 07.09.2000 (далее - Соглашение). Пункты 1 и 2 статьи 12 этого Соглашения предусматривают, что налог с сумм роялти не должен превышать 10%. Причем положения международных соглашений имеют приоритет над нормами Налогового кодекса (ст. 7 НК РФ).

Для квалификации платежей в целях налогообложения следует руководствоваться положениями пункта 3 статьи 12 Соглашения. Так, в смысле Соглашения термин "роялти" означает суммы в той части, в которой они осуществляются в качестве компенсации за пользование или за предоставление права пользования любым авторским правом, патентом, товарным знаком или другим аналогичным имуществом или правом, за предоставление научного, технического, промышленного или коммерческого опыта или информации и др. Причем неважно, подлежат ли эти суммы уплате на регулярной основе или на периодической, независимо от их определения или метода расчета.

Если согласно договору платежи подпадают под указанное выше определение "роялти", то их налогообложение осуществляется в следующем порядке.

Если до даты выплаты дохода австралийская компания предоставит российской организации подтверждение постоянного местонахождения, заверенное надлежащим образом, то налог исчисляется по пониженной ставке в размере 10% (п. 1 ст. 312 НК РФ). Если такого подтверждения предъявлено не будет, налог исчисляется по общей ставке, установленной для подобных доходов Налоговым кодексом (20%).

Обратите внимание: предъявляемые ФНС России требования к документу, подтверждающему постоянное местонахождение иностранного партнера, перечислены в пункте 5.3 раздела II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.03 N БГ-3-23/150*(1).

Относительно возможности признать сумму налога в расходах "упрощенца" отметим следующее. Статья 24 НК РФ возлагает на налогового агента обязанность правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять соответствующие налоги.

Значит, налоговые агенты не вправе за счет собственных средств уплачивать налог на доходы иностранной организации вместо налогоплательщика. Аналогичного мнения придерживается и Минфин России (письма от 14.10.08 N 03-08-05 и от 29.05.06 N 03-08-05).

Таким образом, налог на доходы иностранной организации, уплаченный российским налоговым агентом за счет своих средств, не является экономически обоснованным расходом. Поэтому он не может уменьшать сумму налога, рассчитываемого при применении упрощенной системы налогообложения.

И.В. Тарасова,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

15 августа 2011 г.

"Российский налоговый курьер", N 16, август 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее об этом читайте в статье "Как подтвердить местонахождение иностранного контрагента" // РНК, 2011, N 13-14.