Комментарий к письму Минфина РФ от 31.08.2011 N 03-11-06/3/96 (Е.С. Казаков, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 19, октябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 31.08.2011 N 03-11-06/3/96

Благоприятный для налогоплательщика ответ дан в Письме Минфина России от 31.08.2011 N 03-11-06/3/96. По мнению финансистов, если налогоплательщик занимается только теми видами деятельности, которые переведены на уплату ЕНВД, декларации по налогам, уплачиваемым в случае применения общего режима налогообложения, представлять в налоговую инспекцию не надо. Однако стоит ли спешить радоваться облегчению документооборота в такой ситуации?

Как видим, налоговая инспекция правомерно, на наш взгляд, указала, что необходимо представить данные декларации в полном объеме, хотя и с нулевыми показателями.

Действительно, в соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД для отдельных видов деятельности, не признаются плательщиками НДС, но, как отмечают и сами чиновники, только в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения на основании гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД.

Очевидно, это означает, что в отношении иных операций данные лица остаются плательщиками НДС независимо от того, осуществляют ли они такие операции. А раз так, то согласно п. 5 ст. 174 НК РФ они должны представить налоговую декларацию в установленный срок.

Эту мысль подтверждает и тот факт, что плательщики НДС, не перешедшие по каким-либо видам деятельности на уплату ЕНВД, также не осуществляющие никаких операций, должны все-таки подавать "нулевую" декларацию по НДС. Несоблюдение этой обязанности является нарушением, предусмотренным ст. 119 НК РФ (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 418/10, касающееся прежней редакции данной статьи, но, что важно, признавшее правомерным принятие мер данной налоговой ответственности по каждому факту нарушения срока подачи налоговой декларации вне зависимости от того, что суммы налога за эти налоговые периоды равны нулю).

В Письме ФНС России от 26.11.2010 N ШС-37-7/16376@ сказано, что при представлении налоговой декларации, сумма к уплате (доплате) по которой составляет 0 руб., с нарушением установленного законодательством о налогах и сборах срока санкция составляет 1000 руб.

К сведению. Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок декларации в налоговый орган по месту его учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб. (ст. 119 НК РФ в действующей редакции). Кроме того, в этом случае в отношении должностных лиц назначается наказание в виде предупреждения или штрафа в размере от 300 до 500 руб. (ст. 15.5 КоАП РФ).

Однако, если налогоплательщики, не осуществляющие вообще никаких операций, должны подать декларацию, непонятно, почему от такой же обязанности могут быть освобождены плательщики ЕНВД, не совершающие больше никаких операций.

К тому же не подлежат представлению в налоговые органы декларации (расчеты) по тем налогам, от обязанности уплаты которых налогоплательщики освобождены в связи с применением специальных налоговых режимов, к которым относится спецрежим в виде ЕНВД, но только в части деятельности, осуществление которой влечет применение специальных налоговых режимов, либо имущества, используемого для осуществления такой деятельности (п. 2 ст. 80 НК РФ). Минфин в Письме N 03-11-06/3/96 замечает это, но приходит к неоправданным, по нашему мнению, выводам.

Правда, если налогоплательщик не осуществляет вообще никаких операций, в настоящее время он имеет возможность представить в налоговую инспекцию единую (упрощенную) налоговую декларацию. Однако, помимо того, что у него не должно быть объектов обложения соответствующими налогами, не должно происходить никакого движения денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации).

Как видим, полного освобождения в таком случае от представления налоговой отчетности не предусмотрено.

Аналогичная ситуация складывается в отношении налога на прибыль. Уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций только в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). В отношении других операций, пусть фактически и не осуществляемых, организация-"вмененщик" продолжает оставаться плательщиком налога на прибыль.

А согласно п. 1 ст. 289 НК РФ плательщики налога на прибыль независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по нему, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периодов представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.

В Постановлении ФАС СЗО от 22.04.2009 N А56-29646/2007 указано, что фактическое отсутствие прибыли у налогоплательщика за определенный период не освобождает его от обязанности подавать в налоговую инспекцию декларацию по налогу на прибыль за этот период. При этом судьи сослались на п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, основной тезис которого заключается в следующем: отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления декларации (ст. 80 НК РФ) по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

В указанном письме поясняется, что обязанность налогоплательщика представлять декларацию по тому или иному налогу обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога. Это применимо как к налогу на прибыль, так и к НДС.

В то же время необходимо признать, что есть и арбитражная практика противоположной направленности. В Постановлении ФАС ВСО от 16.06.2009 N А78-4127/08 речь идет о предпринимателе, занимавшемся видом деятельности, переведенным на уплату ЕНВД. По мнению налоговиков, некоторые хозяйственные операции должны были облагаться налогами, уплачиваемыми при общем режиме налогообложения. Так как налогоплательщик не уплачивал соответствующие налоги, а также не подавал декларации по ним, инспекторы приняли решение привлечь его за то и другое к ответственности.

Суд пришел к выводу, что все хозяйственные операции налогоплательщика проводились в рамках спецрежима в виде ЕНВД, и не согласился с решением налоговиков. Он признал правомерным вывод арбитражного суда об отсутствии обязанности у налогоплательщика по представлению в налоговую инспекцию деклараций по НДФЛ, ЕСН и НДС. Однако примечательно то, что в качестве основания он назвал отсутствие у предпринимателя в проверяемом периоде обязанности по уплате налогов в рамках общей системы налогообложения (см. также постановления ФАС ДВО от 01.09.2008 N Ф03-А73/08-2/3456, ФАС ЗСО от 06.05.2011 N А70-8502/2010, ФАС ПО от 20.11.2008 N А57-18234/07).

Однако в п. 4 ст. 346.26 НК РФ, на который сослался суд, такого основания не содержится. В нем говорится только об освобождении от уплаты этих налогов в отношении видов деятельности, переведенных на уплату ЕНВД (о непризнании лиц плательщиками НДС по таким операциям). Налоговики могут привести подобный аргумент в такой ситуации, если пожелают. Правда, в данном случае они не стали этого делать.

Е.С. Казаков,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 19, октябрь 2011 г.