Комментарий к письму Минфина РФ от 1 августа 2011 г. N 03-03-06/1/442 (Д.В. Осипов, "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 1 августа 2011 г. N 03-03-06/1/442

Из письма налогоплательщика-арендатора следует, что между ним и организацией-арендодателем заключен предварительный договор, условиями которого предусмотрено заключение в будущем договора аренды помещения. Согласно условиям такого предварительного договора организация - будущий арендатор до заключения договора аренды осуществляет отделочные работы и капитальные вложения. Налогоплательщик спрашивает, можно ли учитывать в связи с вышеуказанной ситуацией такие расходы для целей налогообложения?

Следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 429 Гражданского кодекса РФ по предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором.

Правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений на территории Российской Федерации, определяет Федеральный закон от 25.02.1999 N З9-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений". Также он устанавливает гарантии равной защиты прав, интересов и имущества субъектов инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, независимо от форм собственности.

Статьей 1 данного Федерального закона капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Из положений статьи 252 Налогового кодекса РФ следует, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьями 264 "Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией" и 265 "Внереализационные расходы" Налогового кодекса РФ установлены виды расходов, учитываемые для целей налогообложения. Замечу, что перечни таких расходов являются открытыми.

Следовательно, при условии соответствия расходов на отделочные работы и капитальные вложения критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса РФ, их можно будет учитывать для целей налогообложения. При этом расходы на капитальные вложения организации необходимо учитывать путем начисления амортизации с учетом положений статей 256-259.3 Налогового кодекса РФ.

Обоснованность расходов на капитальные вложения

Расходы на отделочные работы и капитальные вложения, осуществленные в связи с вышеуказанной ситуацией, вызовут сомнение у налоговых органов, поскольку есть вероятность того, что договор аренды не будет заключен. В таком случае возникают вопросы в отношении целесообразности учета таких расходов. Возможно, они будут исходить из наличия заключенного договора аренды. Если такой договор будет заключен, то вышеуказанные расходы будут признаны правомерными. Если же нет, то они будут признаны необоснованными.

Кроме того следует обратить внимание и на письмо Минфина России от 11.02.2011 N 03-03-06/2/1. В нем рассматривалась следующая ситуация. Организация арендовала помещения для открытия новых офисов, где был сделан ремонт. В связи с финансовыми трудностями в некоторых арендованных и отремонтированных помещениях новые офисы не были открыты. Специалисты обратили внимание также на то, что из письма налогоплательщика не представляется возможным сделать вывод в отношении того, был ли расторгнут договор аренды, были ли возмещены организации-арендатору расходы на ремонт помещения и т.д.

Ответ по данной ситуации не был дан, однако проанализировав письмо Минфина России можно сделать вывод, что специалисты финансового министерства поставили учет расходов на ремонт в зависимость от открытия новых офисов в помещениях, в которых был сделан такой ремонт.

"Независимый" учет

Следует отметить, что зависимость учета расходов на ремонт от открытия новых офисов в помещениях, в которых был сделан такой ремонт, равно как и зависимость учета расходов на отделочные работы и капитальные вложения от наличия заключенного договора аренды, выглядят весьма спорно. В главе 25 Налогового кодекса РФ подобной зависимости не установлено. Кроме того из письма Минфина России от 26.01.2011 N 03-03-06/2/16 можно сделать вывод, что расходы в виде платежей по договору опциона, предусматривающему право организации на заключение договора аренды помещений в строящемся здании после его постройки, направлены на приобретение права заключения договора аренды помещений и произведены в целях осуществления предпринимательской деятельности и, следовательно, могут учитываться для целей налогообложения.

Также хотелось бы обратить внимание на письмо Минфина России от 01.08.2011 N 03-03-06/1/442, из которого следует, что расходы на отделочные работы и капитальные вложения, осуществленные в связи с вышеуказанной ситуацией, могут учитываться в расходах для целей налогообложения.

Д.В. Осипов,

главный специалист, эксперт

"Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2011 г.