Комментарий к письму Минфина РФ от 3 августа 2011 г. N 03-03-07/27 (Г.Г. Джамалова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 3 августа 2011 г. N 03-03-07/27

Программы для ЭВМ являются результатами интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственностью), которым предоставляется правовая охрана (подп. 2 п. 1 ст. 1225 ГК РФ). Правообладатель может предоставить другому лицу право использования соответствующего результата интеллектуальной деятельности по лицензионному договору, по которому одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата в предусмотренных договором пределах (п. 1 ст. 1233, п. 1 ст. 1235 ГК РФ).

Лицензионный договор может предусматривать предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия) (подп. 1 п. 1 ст. 1236 ГК РФ).

Авторские права на все виды программ для ЭВМ охраняются так же, как авторские права на произведения литературы (ст. 1261 ГК РФ).

В возмездном лицензионном договоре должен быть указан размер вознаграждения за использование произведения или порядок исчисления такого вознаграждения (п. 4 ст. 1286 ГК РФ). В договоре может быть предусмотрена выплата лицензиару вознаграждения в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.

Выручка от предоставления прав на использование программы для ЭВМ признается доходом согласно пункту 1 статьи 249, пункту 5 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Датой получения дохода признаются:

- при методе начисления - дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 1 ст. 271 НК РФ);

- при кассовом методе - день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод) (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности) признаются внереализационными доходами налогоплательщика, если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном в статье 249 Налогового кодекса РФ (п. 5 ст. 250 НК РФ).

Согласно подпункту 3 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ для внереализационных доходов в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности датой получения дохода признаются дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

При этом, если договор о передаче неисключительного права на использование программ для ЭВМ действует в течение нескольких налоговых периодов, но за использование программного обеспечения уплачивается разовый единовременный платеж, то доход в виде такого платежа равномерно распределяется на срок действия лицензионного договора и в соответствующей доле учитывается в целях налогообложения прибыли на последний день отчетного (налогового) периода на основании пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса РФ (см. письма Минфина России от 30.11.2010 N 03-03-06/1/745, от 16.09.2010 N 03-03-06/1/595, письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2011 N 16-15/015041).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации-правообладателя программы для ЭВМ учитываются в составе нематериальных активов (НМА) на счете 04 "Нематериальные активы" (п. 3, 4 ПБУ 14/2007, Инструкция по применению плана счетов).

НМА, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара). Начисление амортизации по НМА, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром) (п. 38 ПБУ 14/2007).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав на различные виды интеллектуальной собственности, поступления, полученные в связи с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности), считаются выручкой (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Для признания в бухгалтерском учете указанных поступлений должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпункте "а", "б" и "в" пункта 12 ПБУ 9/99.

Организация отражает выручку ежемесячно в течение срока действия лицензионного договора записью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка". Выручка признается в сумме периодического платежа, предусмотренного лицензионным договором (п. 6.1 ПБУ 9/99, Инструкция по применению плана счетов).

Если оплата производится разовым платежом, то на дату получения вознаграждения в виде разового платежа организация-правообладатель может отразить по дебету счета 51 "Расчетные счета" поступление денежных средств, а по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - кредиторскую задолженность (Инструкция по применению плана счетов).

Кредиторская задолженность относится на прочие доходы текущего периода равномерно в течение срока действия лицензионного договора (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н), что отражается записью по дебету счета 76 и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" (Инструкция по применению плана счетов).

Г.Г. Джамалова,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2011 г.