Комментарий к письму Минфина РФ от 19 августа 2011 г. N 03-03-06/1/504 (Ю.Л. Терновка, "Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 19 августа 2011 г. N 03-03-06/1/504

Застройщик получает от инвесторов средства целевого финансирования, которые в дальнейшем использует для строительства многоквартирных домов или иных объектов недвижимости. Признаются такие суммы в доходах налогоплательщика или нет, зависит от нескольких причин. Рассмотрим их по порядку.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ в доходах по налогу на прибыль не учитывается имущество, полученное в рамках целевого финансирования. При этом к нему относят средства, аккумулированные на счетах организации-застройщика от дольщиков или инвесторов.

Напомним, что согласно указанной статье налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных или произведенных в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета организация обязана включить полученные средства в налогооблагаемый доход с даты их получения. Затраты, произведенные в рамках целевого финансирования, в составе расходов при определении базы по налогу на прибыль не учитываются.

Ко всему прочему законодатель уточняет, что полученные средства должны быть использованы организацией по назначению, определенному источником целевого финансирования или федеральным законом.

Договор долевого строительства

Федеральным законом от 31.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ" (далее - Закон N 214-ФЗ) определено, что по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами или с привлечением других лиц построить многоквартирный дом или иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию передать его участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект. Данные положения содержатся в пункте 1 статьи 4 Закона N 214-ФЗ.

Справка: договор заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации. Он считается заключенным с момента такой регистрации.

Также определено, что договор должен содержать:

- определение подлежащего передаче конкретного объекта долевого строительства в соответствии с проектной документацией застройщиком после получения им разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости;

- срок передачи застройщиком объекта долевого строительства участнику долевого строительства;

- цену договора, сроки и порядок ее уплаты;

- гарантийный срок на объект долевого строительства.

Более того, пунктом 1 статьи 18 Закона N 214-ФЗ установлено, что денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиками только для строительства многоквартирных домов или иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией в целях, предусмотренных договором.

Налоговый учет

Учет средств целевого финансирования и использование их в дальнейшем в соответствии с прямым назначением, указанном в договоре или Законе N 214-ФЗ, не приводит к возникновению налогооблагаемого дохода. Так, в случае строительства многоквартирного дома, использование застройщиком средств, полученных от инвесторов на строительство дома в соответствии с заключенным договором между сторонами, не приводит к увеличению базы по налогу на прибыль. Ко всему прочему, затраты, связанные с созданием жилого дома для целей налогообложения прибыли организаций в состав расходов не включаются. Подобная точка зрения выражена в письме Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/75.

Использование застройщиком денежных средств на цели, не предусмотренные в договоре или Законе N 214-ФЗ, считается нецелевым использованием денежных средств участников долевого строительства. Это приводит к тому, что подобные суммы включаются в состав внереализационных доходов на основании пункта 14 статьи 250 Налогового кодекса РФ.

К примеру, в опубликованном письме организацией-застройщиком от участников долевого строительства были получены денежные средства на строительство одного объекта, а фактически израсходованы на строительство другого объекта. Подобное использование денежных средств не допустимо, поскольку приводит к нарушению принципа целевого использования средств инвестора. Таким образом, данные средства включаются во внереализационный доход с даты их получения. Так, в письме Минфина России от 01.02.2010 N 03-03-06/1/33 специалисты указывают, что приобретение заказчиком-застройщиком строительных материалов в рамках инвестиционного договора для осуществления строительства объекта недвижимости не противоречит положениям подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

В то же время дальнейшая реализация приобретенных строительных материалов или использование их на других объектах недвижимости приводит к нарушению принципа целевого использования средств инвестора.

Таким образом, доход, полученный от реализации строительных материалов, учитывается в целях налогообложения прибыли.

Также подлежит учету в качестве внереализационного дохода часть средств целевого финансирования, направленная на приобретение строительных материалов.

Ю.Л. Терновка,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 18, сентябрь 2011 г.