Нюансы предпринимательской деятельности в бюджетных учреждениях (А. Опальская, А. Опальский, "Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2011 г.)

Нюансы предпринимательской деятельности в бюджетных учреждениях

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов учреждения, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством). Подробно об основных операциях по учету доходов, расходов, финансового результата от предпринимательской деятельности согласно существующим принципам бюджетного учета и действующего бюджетного и налогового законодательства читайте в книге А. Опальской, А. Опальского "Предпринимательская деятельность в бюджетных учреждениях".

Особенности учета производства и реализации готовой продукции

Готовая продукция в бюджетном учреждении учитывается на счете 10500 "Материальные запасы"*(1).

В составе счетов бюджетного учета по учету материальных запасов предусмотрен счет для учета продукции, изготовленной в учреждениях в рамках деятельности, приносящей доход, - 210537000 "Готовая продукция - иное движимое имущество".

Следует также отметить, что готовая продукция как часть материальных запасов отражается с использованием КОСГУ (24-26 - знаки счета учета):

- 340 - увеличение стоимости готовой продукции;

- 440 - уменьшение стоимости готовой продукции.

Задачи бухгалтерского учета готовой продукции:

- учет количества и движения готовой продукции в местах ее хранения;

- контроль за выполнением плана реализации и оплаты готовой продукции;

- осуществление контроля за качеством продукции;

- учет рентабельности продукции;

- контроль за сохранностью продукции.

Показатели учета готовой продукции:

- натуральные - применяются при количественном учете готовой продукции и характеризуют ее физические свойства (объем, вес, количество);

- условно-натуральные - с помощью определенных коэффициентов количество готовой продукции необходимо пересчитать в условные единицы (вес, сорт). Это необходимо для обобщения данных по учету однородной продукции;

- стоимостные - характерным стоимостным показателем является себестоимость готовой продукции, которая предназначена для продажи.

Первичным документом по принятию к учету готовой продукции является требование-накладная (форма 315006), форма которого установлена постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а. Этот документ применяют для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами.

Накладную в двух экземплярах составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материальные ценности. Один экземпляр служит сдающему складу основанием для списания ценностей, второй - принимающему складу для их оприходования.

Этими же накладными оформляют операции по сдаче на склад или в кладовую из производства остатков неизрасходованных материалов, если они ранее были получены по требованию, а также сдачу на склад отходов и брака. Накладную подписывают материально ответственные лица сдатчика и получателя, а затем передают в бухгалтерию учреждения.

При отпуске материалов другой организации используют накладную на отпуск материалов на сторону (форма 0315007). Накладную выписывают в двух экземплярах на основании договоров (контрактов) и других соответствующих документов по предъявлении получателем доверенности на получение ценностей. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй - получателю материалов.

Аналитический учет готовой продукции ведется в карточках количественно-суммового учета материальных ценностей (форма 0511207). Учет операций по приходу и расходу готовой продукции, перемещению внутри учреждения ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

На основании п. 104 приказа Минфина России от 01.12.2010 N 157н фактическая стоимость материальных запасов при их изготовлении самим учреждением определяется исходя из затрат, связанных с изготовлением данных активов.

На дату выпуска продукции (на дату принятия к учету) готовая продукция принимается к учету по плановой (нормативно-плановой) себестоимости.

По окончании месяца определяется фактическая себестоимость готовой продукции. Отклонения фактической себестоимости от плановой (нормативно-плановой) стоимости относятся на увеличение (уменьшение) остатка нереализованной готовой продукции, а в части реализованной продукции, продукции, списанной вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., - на увеличение (уменьшение) финансового результата текущего финансового года (п. 122 приказа N 157н).

В соответствии с п. 27 приказа Минфина России от 06.12.2010 N 162н:

- готовая продукция принимается к учету по фактической себестоимости на основании требования-накладной (форма 0315006) и отражается по дебету счета 010537340 "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010900000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг";

- списание готовой продукции при ее отпуске заказчику отражается по фактической себестоимости на основании требования-накладной (форма 0315006), накладной на отпуск материалов на сторону (форма 0315007) по кредиту счета 010537440 "Уменьшение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" и дебету счета 040110130 "Доходы от оказания платных услуг";

- передача готовой продукции по требованию-накладной (форма 0315006) в целях ее использования для нужд учреждения отражается по кредиту счета 010537340 "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010500000 "Материальные запасы" (010531340-010536340);

- перевод готовой продукции в состав материальных запасов (основных средств) в целях ее использования для нужд учреждения осуществляется по фактической себестоимости, признаваемой фактической (первоначальной) стоимостью объекта;

- списание естественной убыли готовой продукции на основании оправдательных документов отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010900000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" (010961272, 010971272, 010981272) и кредиту счета 010537440 "Уменьшение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения";

- списание недостач, хищений готовой продукции отражается по дебету счета 040110172 "Доходы от операций с активами" и кредиту счета 010537440 "Уменьшение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения";

- списание потерь готовой продукции при чрезвычайных обстоятельствах отражается по дебету счета 040120273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами" и кредиту счета 010537440 "Уменьшение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения".

Расходы на изготовление продукции отражаются в учете учреждения так же, как и расходы на оказание услуг. Разница заключается в том, что готовую продукцию, прошедшую все стадии изготовления, необходимо поставить на бюджетный учет.

Далее представлена общая схема организации учета готовой продукции, выпускаемой в рамках приносящей доход деятельности (табл. 1).

Таблица 1

Учет готовой продукции, выпускаемой в рамках приносящей доход деятельности

Содержание операции	Д-т	К-т	Основание
Принята на склад готовая продукция	210537340 "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения"	210961000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг"	Многографная карточка по счету 210961000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг"
Отражена реализация готовой продукции по фактической себестоимости	240110130 "Доходы от оказания платных услуг"	210537440 "Уменьшение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения"	Многографная карточка по счету 210961000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг"

Существуют особенности организации бюджетного учета производства и реализации следующих видов готовой продукции:

- типографско-издательской продукции (буклетов, книг и т.п.), изготовляемой самим учреждением;

- продукции учебно-производственных мастерских при образовательных и некоторых других бюджетных учреждениях;

- продукции животноводства, как выпускаемой животноводческими подсобными хозяйствами при бюджетных учреждениях, так и производимой научными учреждениями, осуществляющими деятельность в сфере животноводства;

- продукции растениеводства, производимой как подсобными сельскими хозяйствами при бюджетных учреждениях, так и семеноводческими научными учреждениями.

Каждый из видов готовой продукции учитывается учреждением в отдельности, но с соблюдением вышеописанного порядка отражения хозяйственных операций на счетах бюджетного учета. С одной стороны, учреждение может определить фактическую себестоимость готовой продукции только по факту отражения в бюджетном учете всех затрат (прямых и накладных) на ее изготовление, т.е. по результатам текущего отчетного месяца. С другой стороны, операции по поступлению и выбытию готовой продукции учреждению необходимо учитывать в течение месяца.

Таким образом, у учреждения возникает необходимость установить внутренние правила учета готовой продукции на дату, когда ее фактическая себестоимость еще не сформирована.

Обычно данная проблема разрешается следующим образом. В течение месяца учреждение формирует так называемую нормативно-плановую (калькуляционную) себестоимость готовой продукции. В дальнейшем она корректируется на выявленные по результатам отчетного месяца отклонения между нормативно-плановой и фактической себестоимостью.

Пример

В мастерской учреждения мастером за месяц было изготовлено 1000 сувениров. За изготовление одного сувенира он зарабатывает 30 руб., страховые взносы - 34% (накопительная и страховая часть), взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев - 0,2% суммы начисленной заработной платы. Стоимость прочих материалов - 50 руб.

Ежемесячно на оборудование мастерской начисляется амортизация в размере 2000 руб. По договору торговой организации продано 500 сувениров по цене 177 руб. (в т.ч. НДС 18% - 27 руб.).

К счету 210537000 "Готовая продукция" учреждением открыты дополнительные аналитические счета:

- 210538000 (Н) - нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции;

- 210538000 (О) - отклонения фактической себестоимости готовой продукции от ее нормативной (плановой) себестоимости.

Нормативная себестоимость сувениров составила (по плану финансово-хозяйственной деятельности) 100 руб.

Учетной политикой учреждения установлено, что все его затраты являются прямыми. Они учитываются на счете 210960000 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг".

Незавершенное производство отражается учреждением по фактической себестоимости прямых затрат. В учете учреждения составлены следующие записи (табл. 2).

Таблица 2

N п/п	Содержание операции	Д-т	К-т	Сумма, руб.
1	Формирование фактической себестоимости готовой продукции			92 200
1.1	Отнесена на расходы сумма начисленной заработной платы	210960211 "Затраты на заработную плату в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230211730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате"	30 000 (30 x 1000)
1.2	Отнесена на расходы сумма страховых взносов в ПФР (накопительная часть) (6%)	210960213 "Затраты на начисления на выплаты по оплате труда в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230311730 "Увеличение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату накопительной части трудовой пенсии"	1800
1.3	Отнесена на затраты сумма страховых взносов в ПФР (страховая часть) (20%)	210960213 "Затраты на начисления на выплаты по оплате труда в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230310730 "Увеличение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование на выплату страховой части трудовой пенсии"	6000
1.4	Начислены страховые взносы в ФСС России (2,9%)	210960213 "Затраты на начисления на выплаты по оплате труда в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230302730 "Увеличение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством"	870
1.5	Начислены страховые взносы в ФФОМС (3,1%)	210960213 "Затраты на начисления на выплаты по оплате труда в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230307730 "Увеличение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в ФФОМС"	930
1.6	Начислены страховые взносы в ТФОМС (2%)	210960213 "Затраты на начисления на выплаты по оплате труда в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230308730 "Увеличение кредиторской задолженности по страховым взносам на обязательное медицинское страхование в ТФОМС"	600
1.7	Начислены взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (0,2%)	210960213 "Затраты на начисления на выплаты по оплате труда в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	230306730 "Увеличение кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"	60
1.8	Списана в расходы стоимость прочих материалов	210960272 "Расходование материальных запасов в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	210536440 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов - иного движимого имущества учреждения"	50 000 (50 х 1000)
1.9	Отнесена на расходы сумма амортизации оборудования	210960271 "Амортизация основных средств и нематериальных активов в себестоимости готовой продукции, работ, услуг"	210443410 "Уменьшение за счет амортизации стоимости машин и оборудования - иного движимого имущества учреждения"	2000
2	Принята на склад готовая продукция			92 200 (за 1 шт.: 92 200 : 1000 = 92,20)
2.1	Поступление сувениров на склад по нормативной себестоимости (в течение отчетного периода)	210538340 (Н) "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" (нормативная себестоимость)	210960200 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг"	100 000 (1000 х 100)
2.2	Определение отклонений фактической себестоимости от нормативной себестоимости (в конце отчетного периода)	210538340 (О) "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" (отклонения)	210960200 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг"	-7800
2.3	Списание нормативной себестоимости	210537340 "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения"	210538340 (Н) "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" (нормативная себестоимость)	100 000
2.4	Списание отклонений фактической и плановой себестоимости	210537340 "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения"	210538340 (О) "Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения" (отклонения)	-7800
3	Определение финансового результата
3.1	Начисление доходов от реализации сувениров	220531560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг, работ"	240110130 "Доходы от оказания платных услуг"	88 500 (500 х 177)
3.2	Начисление НДС в рамках деятельности, приносящей доход	240110130 "Доходы от оказания платных услуг"	230304730 "Увеличение кредиторской задолженности по НДС"	13 500 (27 х 500)
3.3	Реализация готовой продукции по фактической себестоимости	240110130 "Доходы от оказания платных услуг"	210537440 "Уменьшение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения"	46 100 (92,20 х 500)
3.4	Начисление налога на прибыль (при условии, что затраты по налоговому учету соответствует бюджетному учету)	240110130 "Доходы от оказания платных услуг"	230303730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль"	5780 (88 500 - 13 500 - 46 100) х 20%
3.5	Поступление выручки от покупателя за проданные сувениры	220111510 "Поступления денежных средств учреждения на лицевые счета в органе казначейства"	220531660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг, работ"	88 500
3.6	Одновременное отражение на забалансовом счете по КОСГУ	17(130) "Поступления денежных средств на счета учреждения"		88 500

Незавершенное производство отражается учреждением в виде остатков на счете "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)":

- в составе прямых расходов;

- в составе прямых и накладных расходов;

- в нормируемых величинах;

- в фактической стоимости.

Учреждение вправе разработать и утвердить учетной политикой конкретную методику учета готовой продукции в зависимости от особенностей ее производства.

Особенности учета реализации товаров

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи. Они принимаются к учету по фактической себестоимости.

Учреждениям, осуществляющим розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажным ценам. В этом случае разница между продажными и покупными ценами учитывается обособленно в качестве торговой надбавки (торговой скидки).

Сначала рассмотрим организацию учета товаров учреждения по покупным ценам (без торговой наценки).

Прежде чем продавать товары, их нужно приобрести для последующей перепродажи.

Учреждению необходимо организовать аналитический учет товаров.

В соответствии с приказом N 157н аналитический учет товаров, переданных на реализацию, ведется в разрезе материально ответственных лиц, мест реализации в порядке, установленном учреждением в учетной политике. Учреждение может воспользоваться формами, предусмотренными альбомом унифицированных форм первичной документации по учету торговых операций, утв. постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету торговых операций".

Аналитический учет товаров, приобретенных для продажи, можно вести с использованием карточки количественно-суммового учета материальных ценностей (форма 0504041). Списание товаров при их отпуске заказчику отражается по фактической себестоимости на основании требования-накладной (форма 0315006), накладной на отпуск материалов на сторону (форма 0315007).

Для отражения на счетах бухгалтерского учета операций по приобретению и продаже товаров в п. 28 приказа N 162н предусмотрен счет 010538000 "Товары - иное движимое имущество учреждения".

В режиме оптовой торговли можно построить схему учета приобретенных товаров для последующей реализации, например учебной литературы, сувениров.

При продаже товаров в розницу (например, при отпуске (реализации) лекарственных средств в учреждениях здравоохранения) их также можно учитывать по покупным ценам.

Реализации аптечными учреждениями подлежат лекарственные средства, зарегистрированные в Российской Федерации в соответствии с требованиями Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах".

Аптечные учреждения для реализации лекарственных средств обязаны иметь лицензию на фармацевтическую деятельность.

Выписанные по рецепту врача лекарственные средства подлежат отпуску аптеками учреждений здравоохранения и аптечными пунктами. Лекарственные средства в соответствии с Перечнем лекарственных средств, отпускаемых без рецепта врача, подлежат реализации всеми аптечными учреждениями.

В каждом регионе установлены свои предельные надбавки (без НДС), применяемые при формировании цен на лекарства, которые отпускают бесплатно или со скидкой.

Как правило, ассортимент товаров, продаваемых в аптеках, обширен и разнообразен. Покупателю предлагаются лекарственные препараты, биодобавки, предметы личной гигиены, медикаменты, косметика, медицинские приборы.

Здесь и медицинские товары, реализация которых освобождена от НДС, и изделия медицинского назначения, в отношении которых действует ставка НДС 10%. Ну и, конечно же, основной товар аптек - лекарственные средства, субстанции (в т.ч. внутриаптечного изготовления), реализация которых также облагается НДС по льготной 10%-ной ставке (подп. 4 п. 2 ст. 164 НК РФ).

При продаже прочих товаров аптеки должны начислять налог по ставке 18%. И только оказываемые аптеками услуги по изготовлению лекарственных средств не облагаются НДС (подп. 24 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Пример

Учреждение приобрело товары (лекарства) для последующей перепродажи по стоимости 110 руб. за одну упаковку, включая НДС 10% - 10 руб. (партия - 10 000 упаковок). Торговая надбавка учреждением установлена в размере 10%. Продажная стоимость - 121 руб., в т.ч. НДС - 11 руб.

В течение отчетного периода учреждением было реализовано 9950 упаковок. Бухгалтерские записи при этом будут составлены следующие:

Д-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" К-т 230234730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов" - 100 000 руб. (10 000 руб. х 10%) - приняты к учету товары для продажи через аптечный пункт (без НДС);

Д-т 221001560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" К-т 230234730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов" - 10 000 руб. (10 000 х 10) - отражен НДС, предъявленный поставщиком приобретенных товаров;

Д-т 230304830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" К-т 221001560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" - 10 000 руб. - принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком;

Д-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" (кладовая) К-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" (аптечный пункт) - 100 000 руб. - закупленные товары переданы со склада учреждения на реализацию (в киоск или иную торговую точку учреждения);

Д-т 220531560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг, работ" К-т 240110130 "Доходы от оказания платных услуг" - 120 395 руб. (9950 х 12,1) - начислены доходы от реализации (включая НДС);

Д-т 240110130 "Доходы от оказания платных услуг" К-т 230304730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" - 10 945 руб. (9950 х 1,1) - начислен НДС со стоимости реализованных товаров;

Д-т 220134510 "Поступления средств в кассу учреждения" К-т 220531660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг, работ" - 120 395 руб. - поступили средства от деятельности, приносящей доход, в кассу учреждения; Д-т 240101130 "Доходы от оказания платных услуг" К-т 210507440 "Уменьшение стоимости готовой продукции" (аптечный пункт) - 99 500 руб. (9950 х 10) - списана учетная стоимость реализованного товара.

Можно организовать учет товаров и с использованием торговой наценки.

В этом случае приобретенный товар принимается к учету по розничной цене, т.е. его стоимость увеличивается на сумму торговой наценки, что отражается по дебету счета 010538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" и кредиту счета 010539340 "Увеличение за счет наценки стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения".

Счет 010539000 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения" предназначен для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидках) на товары в организациях, осуществляющих розничную торговлю, если их учет ведется по продажным ценам.

На счете учитываются также скидки, предоставляемые поставщиками организациям, осуществляющим розничную торговлю, на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.

Суммы торговых надбавок (скидок) по товарам, реализованным, отпущенным, списанным с бухгалтерского учета вследствие их естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., списываются в уменьшение финансового результата текущего финансового года.

Относящиеся к нереализованным товарам суммы надбавок (скидок) уточняются по результатам инвентаризации (на основании инвентаризационных описей) путем увеличения (уменьшения) их стоимости в соответствии с установленными учреждением размерами сумм надбавок (скидок) на соответствующие товары.

Сумма скидки (надбавки) на остаток непроданных товаров в учреждениях, осуществляющих розничную торговлю, может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 010539000 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения" (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

Согласно Методическим рекомендациям по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (утв. письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5) существуют четыре способа расчета валового дохода:

- по общему товарообороту. Этот способ используется, когда ко всем товарам применяется одинаковый процент торговой наценки. Если ее размер в течение отчетного периода изменялся, объем товарооборота определяется отдельно по периодам применения разных размеров торговой надбавки;

- по ассортименту товарооборота. Данный способ используется, если к разным группам товаров применяется различная торговая наценка. Он предполагает обязательный учет товарооборота по группам товаров, каждая из которых включает товары с одинаковой наценкой;

- по среднему проценту. Этот способ прост и может применяться в любой организации, учитывающей товар по продажным ценам;

- по ассортименту остатка товаров. Этот способ наиболее трудоемкий. Его обычно используют фирмы с маленьким товарооборотом либо те, в которых есть соответствующее программное обеспечение.

Пример

В этом случае операции из предыдущего примера будут отражены в бухгалтерском учете учреждения следующим образом:

Д-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" К-т 230234730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов" - 100 000 руб. (10 000 х 10) - приняты к учету товары для продажи через аптечный пункт (без НДС);

Д-т 221001560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" К-т 230234730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов" - 100 000 руб. (10 000 х 10) - отражен НДС, предъявленный поставщиком приобретенных товаров;

Д-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" К-т 210539340 "Увеличение за счет наценки стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" - 10 000 руб. ((10 000 х 11) - (10 000 х 10)) - увеличение стоимости товаров в продаже за счет наценки. Розничная стоимость товара за единицу: 10 + (10 х 10%) - без НДС, (10 + 1) х 10% - с НДС;

Д-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" (кладовая) К-т 210538340 "Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" (аптечный пункт) - 110 000 руб. - закупленные товары переданы со склада учреждения на реализацию (в киоск или иную торговую точку учреждения);

Д-т 240110130 "Доходы от оказания платных услуг" К-т 230304730 "Увеличение кредиторской задолженности по НДС" - 10 945 руб. (9950 х 1,1) - начислен НДС со стоимости реализованных товаров;

Д-т 240101130 "Доходы от оказания платных услуг" К-т 210507440 "Уменьшение стоимости готовой продукции" (аптечный пункт) - 109 450 руб. (9950 х 11) - списана учетная стоимость реализованного товара;

Д-т 240101130 "Доходы от оказания платных услуг" К-т 210539340 "Увеличение за счет наценки стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" - 9949 руб. - сторно торговой наценки по реализованным товарам*(2).

Для подсчета валового дохода необходимо определить сумму торговой наценки на остатки товара на конец отчетного периода.

Рассчитаем размер реализованного наложения или сторно торговой наценки, относящейся к реализованным товарам, в последнем примере по среднему проценту.

Во-первых, определим средний процент торговой наценки.

Он равен отношению суммы торговой наценки на начало отчетного периода и наценки по поступившим товарам за отчетный период к сумме реализованных товаров (товарооборота) и остатка товаров на конец отчетного периода: 10 000 : (109 450 руб. + 550 руб.) х 100% = 9,09%.

Во-вторых, исчислим сумму торговой наценки, относящейся к реализованным товарам.

Для этого умножим товарооборот на рассчитанный средний процент торговой наценки: (109 450 руб. х 9,09%) = 9949 руб.

Учреждению необходимо регулярно уточнять отраженную сумму торговой наценки путем проведения инвентаризации товаров.

Учет операций по торговой наценке ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

А. Опальская,

А. Опальский,

эксперты в области бюджетного учета

и бюджетного законодательства

"Налоговый вестник", N 9, сентябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Данный счет предназначен для учета материальных ценностей в виде сырья, материалов, приобретенных (созданных) для использования (потребления) в процессе деятельности учреждения или для изготовления иных нефинансовых активов, а также готовой продукции, произведенной учреждением, и приобретенных для продажи товаров.

*(2) Для того чтобы определить сумму последней бухгалтерской записи, необходимо рассчитать сумму торговой наценки, относящуюся к реализованным товарам (валовой доход).

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.