Вопрос: В ресторан для обслуживания высокопоставленных посетителей было приобретено 2 сервиза на 12 персон в одном стиле: столовый сервиз (49 предметов) стоимостью 132 170 руб. (в том числе НДС - 20 162 руб.) и чайный сервиз (55 предметов) стоимостью 92 360 руб. (в том числе НДС - 14 089 руб.). Каким образом отразить их в бухгалтерском и налоговом учете (предметы отдельно или вместе)? Если учитывать предметы вместе, то как основные средства или как материалы? При отражении сервизов в составе основных средств к какой амортизационной группе можно их отнести? ("Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.)

В ресторан для обслуживания высокопоставленных посетителей было приобретено 2 сервиза на 12 персон в одном стиле: столовый сервиз (49 предметов) стоимостью 132 170 руб. (в том числе НДС - 20 162 руб.) и чайный сервиз (55 предметов) стоимостью 92 360 руб. (в том числе НДС - 14 089 руб.). Каким образом отразить их в бухгалтерском и налоговом учете (предметы отдельно или вместе)? Если учитывать предметы вместе, то как основные средства или как материалы? При отражении сервизов в составе основных средств к какой амортизационной группе можно их отнести?

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"*(1) актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:

- он предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд либо для предоставления в аренду;

- будет использоваться в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Если имущество не соответствует хотя бы одному из требований, указанных в данном пункте, то оно не подлежит бухгалтерскому учету в составе основных средств.

Активы, в отношении которых названные условия выполняются, стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов (п. 5 ПБУ 6/01). При этом для обеспечения их сохранности необходимо организовать надлежащий контроль за их движением.

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которым в силу п. 6 ПБУ 6/01 признается:

- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

В свою очередь, комплексом конструктивно сочлененных предметов является один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Если сроки полезного использования отдельных частей у объекта существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В налоговом учете амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ). Амортизации подлежит имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. В целях гл. 25 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Чтобы ответить на первый вопрос (учитывать предметы вместе или отдельно), необходимо решить, являются ли чайный и столовый сервизы единым инвентарным объектом. Исходя из положений вышеприведенных норм, выделение отдельного объекта амортизируемого имущества в качестве отдельной единицы в целях учета и налогообложения возможно на основе анализа функционального содержания его использования (способности выполнять функции каждого из составляющих его компонентов по отдельности, их функциональной или конструктивной взаимосвязи и др.).

На первый взгляд, каждый предмет, входящий в сервиз, может выполнять свои функции отдельно от других (в супницу можно налить суп, а в чайник - чай). Аргументом может быть и то, что не всегда сервиз используется полностью (например, если пришло только 6 посетителей, а не 12). Однако, по мнению автора, учитывать предметы из сервиза необходимо как один объект на том основании, что если из обихода выходит какой-то из них (например, супница), использовать столовый сервиз при оказании услуг общественного питания при наличии в меню первых блюд ресторан не сможет, несмотря на то, что остальные предметы остались в наличии. Не один дорожащий своей репутацией ресторан (тем более класса "люкс" и "высший") не позволит себе сервировать стол посудой из сервизов разных видов.

То, что предметы сервиза необходимо учитывать как один объект, косвенно подтверждает и Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2007 (КПЕС 2002)*(2). В нем отдельно выделены, например, тарелки из фарфора (код 26.21.11.112), салатники из фарфора (код 26.21.11.114), чашки чайные из фарфора (код 26.21.11.121), сервизы столовые из фарфора (код 26.21.11.117) и сервизы чайные из фарфора (код 26.21.11.128). А в советское время, например, при выявлении боя изделий в сервизах, гарнитурах и наборах сумму стоимости разбитых изделий и надбавку за укомплектование относили к потерям от боя*(3). При этом весь комплект списывали, а оставшиеся отдельные предметы приходовали по акту. Исключение составляли чайные сервизы, в которых разбилась полоскательница (они не разукомплектовывались, а продавались по ценам сервиза за минусом полоскательницы).

В отношении второго вопроса (учитывать предметы сервиза в составе основных средств или в составе материалов) отметим следующее. В данном случае вызывает сомнение срок полезного использования сервизов: будут ли они использоваться более 12 месяцев? Конечно хрупкость материала не способствует долгой жизни посуды. Однако всем известно, что антиквары предлагают сервизы и со 100-летней историей. Технология изготовления современных сервизов (троекратный обжиг изделия при очень высоких температурах, изготовление из особого ударопрочного материала) способствует повышению их прочности. Соответственно, при надлежащем уходе и бережном отношении срок полезного использования дорогостоящих сервизов может быть больше 12 месяцев. Из этого следует, что они должны учитываться в составе основных средств.

По мнению автора, их можно отнести ко второй амортизационной группе как производственный и хозяйственный инвентарь. Напомним, что согласно Классификации основных средств*(4) основные средства данной группы имеют срок полезного использования от 2 лет до 3 лет включительно.

Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94*(5) к подразделу "Инвентарь производственный и хозяйственный" относятся:

- производственный инвентарь - предметы технического назначения, которые участвуют в производственном процессе, но не могут быть отнесены ни к оборудованию, ни к сооружениям. Это емкости для хранения жидкостей (чаны, бочки, баки и др.), устройства и тара для сыпучих, штучных и тарно-штучных материалов, не относящиеся к сооружениям, устройства и мебель, служащие для облегчения производственных операций (рабочие столы, прилавки, кроме прилавков-холодильников и тепловых прилавков, торговые шкафы, стеллажи и др.);

- хозяйственный инвентарь - предметы конторского и хозяйственного обзаведения, непосредственно не используемые в производственном процессе, - часы, предметы противопожарного назначения (кроме насосов и механических пожарных лестниц, относящихся к разделу "Машины и оборудование"), спортивный инвентарь.

Объектами классификации данного подраздела могут быть только предметы, имеющие самостоятельное назначение и не являющиеся частью какого-либо другого объекта. Поскольку сервизы непосредственно используются при оказании услуг общественного питания, по мнению автора, они являются производственным инвентарем.

Для исключения различий между бухгалтерским и налоговым учетом можно установить один срок полезного использования. В бухгалтерском учете он согласно п. 20 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" определяется исходя из ожидаемого срока использования объекта, ожидаемого физического износа, естественных условий и влияния агрессивной среды, нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды), а в налоговом - самостоятельно налогоплательщиком с учетом Классификации основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ).

В отношении дорогостоящих сервизов нужно решить еще один вопрос: как поступить, если разбивается один или несколько предметов? Считаем, что если разбивается одна или несколько тарелок (общее количество которых 12 штук), то это частичная ликвидация (можно продолжать обслуживать с помощью данного сервиза меньшее количество посетителей). Однако если разбивается предмет, который был в единственном экземпляре (например, супница, соусник), в этом случае необходимо решить, можно ли использовать сервиз и дальше. Если такая возможность отсутствует, оставшиеся предметы можно либо продать, либо списать сервиз, а их оприходовать по текущей рыночной стоимости в составе материалов*(6) и использовать, например, для организации питания сотрудников ресторана. В налоговом учете стоимость материалов или иного имущества (по рыночным ценам), полученных при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, включается в состав внереализационных доходов (п. 13 ст. 250, п. 5, 6 ст. 274 НК РФ).

Н.В. Лебедева,

редактор журнала "Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 октября 2011 г.

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н.

*(2) Принят и введен в действие Приказом Ростехрегулирования от 22.11.2007 N 329-ст.

*(3) Согласно п. 13 Приказа Минторга СССР от 04.01.1988 N 2 "Об утверждении Норм потерь (боя) фарфоро-фаянсовых, майоликовых и гончарных товаров, посуды стеклянной сортовой, хозяйственной, кухонной из жаростойкого стекла и колб для термосов при транспортировании, хранении и реализации и Порядка их применения".

*(4) Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

*(5) Утвержден Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.

*(6) В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01, п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н.