Сотрудник уходит в отпуск: памятка бухгалтеру (Ю.А. Мельникова, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2011 г.)

Сотрудник уходит в отпуск: памятка бухгалтеру

Лето - пора отпусков. И то, что для сотрудников - радость, для бухгалтера - дополнительные заботы. Как рассчитать отпускные? Как документально оформить данную операцию? Каков порядок отражения отпускных выплат в налоговом учете? Сразу оговоримся, что в данной статье речь пойдет только о ежегодных отпусках.

Трудовое законодательство об отпусках

Право на отпуск. Право работников на отпуск закреплено в ст. 114 ТК РФ: работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.

Продолжительность отпуска. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью более 28 календарных дней (удлиненный основной отпуск) предоставляется работникам, если это предусмотрено законодательством РФ (ТК РФ, федеральными законами). Кроме этого, ТК РФ предусмотрены случаи, когда работнику предоставляются ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска (ст. 116-119 ТК РФ).

Продолжительность ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков исчисляется в календарных днях и максимальным пределом не ограничивается. Нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период ежегодного основного или ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, в число календарных дней отпуска не включаются.

Стаж работы, дающий право на отпуск. Право на использование отпуска за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев непрерывной работы у данного работодателя. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев (ст. 122 ТК РФ). Есть периоды, которые включаются и которые не включаются в стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, представим их в таблице:

В стаж работы включаются

В стаж работы не включаются

- время фактической работы; - время, когда работник фактически не работал, но за ним сохранялось место работы; - время вынужденного прогула при незаконном увольнении или отстранении от работы и последующем восстановлении на прежней работе; - период отстранения от работы работника, не прошедшего обязательный медицинский осмотр (обследование) не по своей вине; - время предоставляемых по просьбе работника отпусков без сохранения заработной платы, не превышающее 14 календарных дней в течение рабочего года

- время отсутствия работника на работе без уважительных причин; - время отпусков по уходу за ребенком до достижения им установленного законом возраста

Документальное оформление

График отпусков (форма Т-7). Очередность предоставления оплачиваемых отпусков определяется ежегодно в соответствии с графиком отпусков, утверждаемым работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации не позднее чем за две недели до наступления календарного года.

График отпусков обязателен как для работодателя, так и для работника. Его форма утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1*(1). График отпусков - сводный график. При его составлении учитываются положения действующего законодательства РФ, специфика деятельности организации и пожелания работников.

График отпусков подписывается руководителем кадровой службы и утверждается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом с учетом мотивированного мнения выборного профсоюзного органа (при наличии последнего) данной организации об очередности предоставления оплачиваемых отпусков.

При переносе срока отпуска на другое время с согласия работника и руководителя структурного подразделения в график отпусков вносятся соответствующие изменения с разрешения лица, утвердившего график, или лица, уполномоченного им на это. Перенос отпуска производится в порядке, установленном законодательством РФ, на основании документа, составленного в произвольной форме.

Заявление о предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска. Основанием для предоставления ежегодного оплачиваемого отпуска является утвержденный в организации график отпусков, поэтому в общем случае от работника не требуется заявление на предоставление ежегодного оплачиваемого отпуска. Однако в некоторых случаях оформление заявления обязательно. К таким ситуациям, в частности, можно отнести предоставление ежегодного оплачиваемого отпуска тем работникам, которые вправе получить его до истечения шести месяцев непрерывной работы в организации (ст. 122 ТК РФ). Работнику следует написать заявление в произвольной форме на имя руководителя организации.

В общем случае достаточно издания приказа о предоставлении работнику ежегодного оплачиваемого отпуска.

Уведомление работника о времени начала ежегодного оплачиваемого отпуска. О времени начала отпуска работник должен быть извещен под роспись не позднее чем за две недели до его начала (ст. 123 ТК РФ). Форма данного уведомления является произвольной. Например, она может содержать такой текст: "В соответствии со ст. 123 ТК РФ уведомляем вас о том, что согласно графику отпусков на 2011 год дата начала полагающегося вам ежегодного оплачиваемого отпуска - 25 августа 2011 года".

Приказ о предоставлении отпуска работнику (формы Т-6, Т-6а). Данные формы применяются для оформления и учета отпусков, предоставляемых работникам в соответствии с законодательством, локальными нормативными актами организации, коллективным, трудовым договорами. Они составляются работником кадровой службы или уполномоченным им на это лицом, подписываются руководителем организации или уполномоченным им на это лицом, объявляются работнику под расписку. На основании приказа (распоряжения) о предоставлении отпуска делаются отметки в личной карточке (форма Т-2), лицевом счете (форма Т-54 или Т-54а) и производится расчет заработной платы, причитающейся за отпуск, по форме T-60 "Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику".

Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (форма Т-60). Применяется для расчета причитающейся работнику заработной платы и других выплат при предоставлении ему ежегодного оплачиваемого или иного отпуска.

При расчете среднего заработка для оплаты отпуска в графе 3 показывается общая сумма выплат, начисленных работнику за расчетный период согласно правилам исчисления среднего заработка. В графах 4, 5 указывается количество календарных дней, часов, приходящихся на отработанное время в расчетном периоде. Графа "Количество часов расчетного периода" заполняется при расчете оплаты отпуска работнику, которому установлен суммированный учет рабочего времени.

Табель учета рабочего времени. Применяется для учета времени, фактически отработанного и (или) не отработанного каждым работником организации. Затраты рабочего времени учитываются в табеле или методом сплошной регистрации явок и неявок на работу, или путем регистрации только отклонений (неявок, опозданий, сверхурочных часов и т.п.). При отражении неявок на работу, учет которых ведется в днях (отпуск, дни временной нетрудоспособности, служебные командировки, отпуск в связи с обучением, время выполнения государственных или общественных обязанностей и т.д.), в табеле в верхней строке в графах проставляются только коды условных обозначений, а в нижней строке графы остаются пустыми. Для обозначения отпуска в табеле предусмотрен буквенный код ОТ или цифровой код 09.

Порядок расчета отпускных

Для всех случаев определения размера средней заработной платы (среднего заработка) ТК РФ установлен единый порядок ее исчисления.

Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от их источников.

При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).

Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,4 (среднемесячное число календарных дней) (ст. 139 ТК РФ).

Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в рабочих днях, в случаях, предусмотренных ТК РФ, а также для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска определяется путем деления суммы начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели.

Особенности порядка исчисления средней заработной платы (среднего заработка) для всех случаев определения ее размера, предусмотренных ТК РФ, установлены Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы*(2).

Налоговый учет и налогообложение отпускных

Единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО

Налогоплательщики, применяющие объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, уменьшают полученные доходы в том числе и на расходы на оплату труда (пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в пп. 5, 6, 7, 9-21, 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ. Соответственно, при решении вопроса об учете расходов на оплату отпусков работникам, "упрощенцам" следует обращаться к нормам ст. 255 НК РФ. Согласно п. 7 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда, в частности, относятся расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у них на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем, - для иных организаций, доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время, расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров.

Таким образом, "упрощенцы" вправе учитывать расходы на оплату отпусков работников в случае, если данные расходы удовлетворяют требованиям п. 7 ст. 255 НК РФ. Кроме того, следует помнить об установленных ст. 252 НК РФ требованиях к документальному оформлению таких расходов.

Каков порядок учета расходов на оплату дополнительных отпусков сотрудникам, работающим по совместительству?

Согласно положениям ст. 282 ТК РФ совместительство - выполнение работником другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового договора в свободное от основной работы время.

Работа по совместительству может выполняться работником как по месту его основной работы, так и у других работодателей.

На основании ст. 114 ТК РФ лица, работающие по совместительству, имеют право на ежегодный оплачиваемый отпуск с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.

Если в порядке совместительства работник занимает должность, по которой законом предусмотрен удлиненный ежегодный оплачиваемый отпуск, на основании ст. 115 ТК РФ ему должен предоставляться такой отпуск.

В статье 116 ТК РФ указано, что ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, работникам, имеющим особый характер работы, работникам с ненормированным рабочим днем, работникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами.

В соответствии со ст. 14 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" кроме предусмотренных законодательством дополнительных отпусков, предоставляемых на общих основаниях, лицам, работающим в северных районах России, устанавливается также в качестве компенсации ежегодный дополнительный отпуск продолжительностью:

- в районах Крайнего Севера - 24 календарных дня;

- в приравненных к ним местностях - 16 календарных дней;

- в остальных районах Севера, где установлены районный коэффициент и процентная надбавка к заработной плате, - 8 календарных дней.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 7 ст. 255 ТК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ.

Таким образом, если продолжительность дополнительного отпуска не превышает установленную законодательством, расходы на оплату таких дополнительных отпусков сотрудникам, работающим по совместительству, могут быть учтены "упрощенцем" при расчете единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО (Письмо Минфина РФ от 16.05.2011 N 03-03-06/1/294).

В соответствии со ст. 114, 115 ТК РФ работникам организации предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка продолжительностью 28 календарных дней.

На основании ст. 124 ТК РФ с согласия отдельных работников ежегодный отпуск (часть ежегодного отпуска) переносился на следующие годы в случаях, когда предоставление отпуска работнику в текущем рабочем году могло неблагоприятно отразиться на нормальном ходе работы организации. Вместе с тем в том случае, если отпуск не был своевременно предоставлен работнику, у организации сохраняется обязанность предоставить работнику все неиспользованные оплачиваемые отпуска.

В связи с этим в 2010 году и последующих годах таким работникам будут предоставлены отпуска за период с начала трудовой деятельности в организации (например, с 2005 года) по 2007 год в порядке, утвержденном графиком отпусков, либо по соглашению между работником и работодателем.

С учетом того, что организация обязана предоставить работнику отпуск за предыдущие годы, правомерно ли учесть расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время такого отпуска?

Согласно п. 7 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся, в частности, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ.

Продолжительность ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков работников на основании ч. 1 ст. 120 ТК РФ исчисляется в календарных днях и максимальным пределом не ограничивается.

На основании изложенного, по мнению финансистов, представленному в Письме от 03.12.2010 N 03-03-06/2/206, налогоплательщик-"упрощенец" вправе включить расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ, за весь период предоставляемого в порядке, утвержденном графиком отпусков или соглашением между работником и работодателем, отпуска в состав расходов независимо от периода возникновения права работника на отпуск.

Организация расположена в районе, который не относится к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, но в котором начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к заработной плате. Организация производит работникам и членам их семей компенсацию расходов на оплату проезда к месту проведения отпуска и обратно. Каков порядок учета данных сумм?

Если коллективным, трудовым договорами или локальными нормативными актами организации, в которой начисляются районный коэффициент и процентная надбавка к заработной плате, но которая не относится к организациям, расположенным в районах Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, предусмотрена компенсация стоимости проезда работников к месту проведения отпуска и обратно, расходы на указанные выплаты могут быть включены в состав налоговой базы по налогу на прибыль. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина РФ от 17.02.2011 N 03-03-06/1/105. Соответственно, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, могут учесть данные расходы при расчете единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, поскольку порядок учета расходов на оплату труда у "упрощенцев" производится в соответствии с нормами ст. 255 НК РФ с учетом ограничений, накладываемых гл. 26.2 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц

Согласно нормам ст. 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ.

В силу ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Таким образом, доходы работника в виде отпускных выплат подлежат обложению НДФЛ в общем порядке. Для отражения в форме 2-НДФЛ *(3) отпускных выплат предусмотрен код 2012.

Организация, расположенная в районе Крайнего Севера, в соответствии с принятым коллективным договором компенсирует расходы на проезд к месту проведения отпуска и обратно своим работникам каждый год и неработающим членам их семей один раз в два года. Облагаются ли НДФЛ суммы компенсации данных расходов?

Статьей 325 ТК РФ установлено, что лица, работающие в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату один раз в два года за счет средств работодателя стоимости проезда в пределах территории РФ к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (за исключением такси), в том числе личным, а также на оплату стоимости провоза багажа.

В соответствии с последним абзацем указанной статьи размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих у работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.

Перечень доходов, освобождаемых от налогообложения, содержится в ст. 217 НК РФ. Положений, непосредственно предусматривающих освобождение от налогообложения сумм оплаты работодателем проезда к месту проведения отпуска и обратно лицам, работающим в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, ст. 217 НК РФ не содержит.

Вместе с тем при рассмотрении этого вопроса, по мнению финансистов, изложенному в Письме от 05.04.2011 N 03-04-05/6-224, следует руководствоваться решениями судебных органов, предусматривающими освобождение от обложения НДФЛ указанных выплат.

Последний абзац ст. 325 ТК РФ предусматривает право работодателей устанавливать условия компенсации расходов на оплату проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и провоза багажа.

С учетом данной нормы ТК РФ оплата работодателем работникам проезда к месту проведения отпуска, производимая чаще одного раза в два года в соответствии с коллективным договором, локальным нормативным актом организации, трудовыми договорами, не подлежит обложению НДФЛ.

Страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС, ТФОМС. В соответствии с положениями Федерального закона N 212-ФЗ*(4) объектом обложения страховыми взносами для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются указанные выплаты и вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений.

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, перечислены в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ.

Отпускные выплаты в данной статье не поименованы. Из анализа перечисленных норм следует вывод, что отпускные выплаты подлежат обложению страховыми взносами в соответствии с Федеральным законом N 212-ФЗ в общем порядке.

При этом следует отметить, что не подлежат обложению страховыми взносами расходы на оплату проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, осуществляемые плательщиком страховых взносов в пользу лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами. В случае проведения отпуска указанными лицами за пределами территории РФ не подлежат обложению страховыми взносами расходы на оплату проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через государственную границу РФ, включая расходы на провоз багажа весом до 30 кг (пп. 7 п. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ).

Страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Согласно положениям Федерального закона N 125-ФЗ*(5) объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы. Не подлежат обложению взносами выплаты, перечень которых приведен в ст. 20.2 Федерального закона N 125-ФЗ. Отпускные выплаты в данном перечне не поименованы, следовательно, подлежат обложению страховыми взносами от несчастных случаев, на производстве и профессиональных заболеваний в общем порядке.

Ю.А. Мельникова,

эксперт журнала

"Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Данным документом утверждены и другие унифицированные формы по учету отпусков.

*(2) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

*(3) Приказ ФНС РФ от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц и рекомендаций по ее заполнению, формата сведений о доходах физических лиц в электронном виде, справочников".

*(4) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

*(5) Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".