Вопрос: Организация занимается производством лекарственных средств и их продажей. В период действия Федерального закона N 86-ФЗ у нее возникали ситуации, когда часть партий произведенных медикаментов не была реализована до истечения срока их годности, в связи с чем уничтожалась. Каков порядок учета в целях исчисления налога на прибыль расходов в виде стоимости уничтоженных лекарственных средств при истечении срока их годности? ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.)

Организация занимается производством лекарственных средств и их продажей. В период действия Федерального закона N 86-ФЗ*(1) у нее возникали ситуации, когда часть партий произведенных медикаментов не была реализована до истечения срока их годности, в связи с чем уничтожалась. Каков порядок учета в целях исчисления налога на прибыль расходов в виде стоимости уничтоженных лекарственных средств при истечении срока их годности?

В соответствии со ст. 318 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций у производителя продукции расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Согласно установленному ст. 319 НК РФ порядку стоимость продукции собственного производства определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная на основании данных о сумме сальдо прямых расходов на начало текущего отчетного периода и прямых расходов текущего периода в соответствии с п. 2 этой статьи. При этом прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Поскольку рассматриваемая хозяйственная ситуация имела место в период действия Федерального закона N 86-ФЗ, обратимся к положениям данного документа.

Пунктами 1 и 2 ст. 31 Федерального закона N 86-ФЗ предусмотрено, что лекарственное средство с истекшим сроком годности запрещается к продаже и подлежит уничтожению. В спорный период порядок уничтожения определялся Инструкцией о порядке уничтожения лекарственных средств*(2).

Согласно данному документу уничтожение лекарственных средств осуществляется с соблюдением обязательных требований нормативных и технических документов по охране окружающей среды и проводится комиссией по уничтожению лекарственных средств, создаваемой органом исполнительной власти субъекта РФ, в присутствии собственника или владельца таких лекарственных средств (п. 6 Инструкции о порядке уничтожения лекарственных средств).

При уничтожении лекарственных средств комиссией по уничтожению лекарственных средств составляется акт, в котором указываются:

- дата и место уничтожения;

- место работы, должности, ФИО лиц, принимавших участие в уничтожении;

- основание для уничтожения;

- сведения о наименовании (с указанием лекарственной формы, дозировки, единицы измерения, серии) и количестве уничтожаемого лекарственного средства, а также о таре или упаковке;

- наименование производителя лекарственного средства;

- наименование владельца или собственника лекарственного средства;

- способ уничтожения.

Акт об уничтожении лекарственных средств подписывается всеми членами комиссии по уничтожению лекарственных средств и скрепляется печатью предприятия, которое осуществило уничтожение (п. 9 Инструкции о порядке уничтожения лекарственных средств).

Таким образом, несмотря на то что операции по уничтожению готовой продукции сами по себе не соответствуют целям деятельности коммерческой организации - производителя продукции, определение государством необходимого порядка действий в случае истечения срока годности лекарственных средств признает такие операции связанными с деятельностью, направленной на получение дохода.

В связи с этим соблюдение организацией установленного данной инструкцией порядка уничтожения лекарственных средств, сроки годности которых истекли, с оформлением акта по их уничтожению в вышеуказанном порядке является основанием для признания налоговой стоимости уничтоженных медикаментов в качестве документально подтвержденных в соответствии с законодательством РФ расходов, связанных с деятельностью, направленной на получение дохода. В этом случае такие расходы могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В случае, если организация не исполняет установленный порядок уничтожения лекарственных средств с истекшим сроком годности, в результате чего у нее отсутствует акт на уничтожение лекарственных средств, оформленный в соответствии с требованиями Инструкции о порядке уничтожения лекарственных средств, такие операции нельзя рассматривать как имеющие надлежащее документальное подтверждение и осуществленные в рамках деятельности, направленной на получение дохода.

В таком случае расходы на уничтожение, в том числе стоимость уничтоженной продукции, не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку указанные расходы не удовлетворяют условиям ст. 252 "Расходы. Группировка расходов" гл. 25 НК РФ.

В Письме от 16.06.2011 N ЕД-4-3/9487@ налоговики отмечают, что после 30.03.2010 в соответствии с изменениями, внесенными Приказом Минздравсоцразвития РФ от 05.02.2010 N 62н в Инструкцию о порядке уничтожения лекарственных средств, процедура уничтожения лекарственных средств могла быть произведена силами их владельца без участия комиссии по уничтожению лекарственных средств, создаваемой органом исполнительной власти субъекта РФ. Таким образом, налоговики приходят к выводу, что по операциям уничтожения лекарственных средств с истекшим сроком годности, осуществленным в период действия Федерального закона N 86-ФЗ после указанной даты, заполнение реквизита о членах комиссии (ФИО, подписи) для признания акта соответствующим законодательству РФ не требуется.

С.Р. Сергеев,

эксперт журнала "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах". Документ утратил силу с 1 сентября 2010 года в связи с принятием Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств".

*(2) Инструкция о порядке уничтожения лекарственных средств, пришедших в негодность, лекарственных средств, являющихся подделками или незаконными копиями зарегистрированных в Российской Федерации лекарственных средств, утв. Приказом Минздрава РФ от 15.12.2002 N 382. Официально утратила силу с 26.02.2011 согласно Приказу Минздравсоцразвития РФ от 17.12.2010 N 1129.