Как рассчитать базу по налогу на имущество при совмещении общего режима и ЕНВД (И.В. Тарасова, "Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2011 г.)

Как рассчитать базу по налогу на имущество при совмещении общего режима и ЕНВД

Организация, совмещающая общий режим и ЕНВД, уплачивают налог на имущество не полностью. Как рассчитать налог по объекту, который используется в обоих видах деятельности?

Ситуация. Компания на "вмененке" освобождена от налога на имущество в отношении объектов, используемых в "вмененной" деятельности (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому при совмещении режимов необходимо вести раздельный учет имущества (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Нередко актив одновременно используется в нескольких видах деятельности. По таким объектам раздельный учет вести невозможно, но определить стоимость, не облагаемую налогом на имущество, нужно.

Методика такого расчета НК РФ не предусмотрена. Минфин России в письме от 08.10.10 N 03-05-05-01/43 разъяснил, что определить порядок расчета можно самостоятельно в учетной политике. Само ведомство рекомендовало использовать для расчета, например, показатели выручки от реализации или площади здания (письмо от 01.11.06 N 03-11-04/3/482). Рассмотрим алгоритм такого расчета на примере недвижимости.

Для расчета используется показатель выручки от реализации. В этом случае стоимость облагаемого имущества определяется пропорционально сумме выручки, полученной в процессе деятельности, не переведенной на ЕНВД, в общей сумме выручки от реализации. При этом используется выручка по данным бухучета за минусом НДС и акцизов (письмо Минфина России от 24.03.08 N 03-11-04/3/147). Причем поскольку налоговым периодом для ЕНВД является квартал, то и для расчета доли также берется выручка за этот период (письмо Минфина России от 08.10.10 N 03-05-05-01/43).

Формула для расчета доли выручки от деятельности, облагаемой по общему режиму (), используемая для расчета налога на имущество, выглядит так:

,

где - выручка за квартал по данным бухучета без НДС и акцизов, полученная в рамках деятельности, облагаемой по общему режиму;

В - общая выручка за квартал по данным бухучета без НДС и акцизов.

Поскольку для расчета берется квартальная выручка, облагаемая стоимость имущества рассчитывается по состоянию:

- на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля - исходя из выручки за I квартал;

- 1 мая, 1 июня и 1 июля - исходя из выручки за II квартал;

- 1 августа, 1 сентября и 1 октября - исходя из выручки за III квартал;

- 1 ноября, 1 декабря и 31 декабря - исходя из выручки за IV квартал (письмо Минфина России от 26.10.06 N 03-06-01-04/195).

Формула для определения стоимости имущества на начало каждого месяца, учитываемой при расчете налоговой базы (), выглядит следующим образом:

,

где - остаточная стоимость имущества по данным бухучета.

Пример 1

ООО "Компания" с января по июнь 2011 года применяло общую систему налогообложения. С III квартала у общества появились "вмененные" операции. В офисном здании организации располагаются сотрудники общей администрации, бухгалтерии и т.д. То есть здание используется в обоих видах деятельности, но вести раздельный учет по нему невозможно. Поэтому организация закрепила в учетной политике положение о том, что стоимость таких ОС в целях налога на имущество распределяется между видами деятельности пропорционально выручке от реализации.

За полугодие 2011 года остаточная стоимость здания, учтенная при расчете налога на имущество, составила:

- на 1 января - 10,5 млн. руб.;

- 1 февраля - 10,45 млн. руб.;

- 1 марта - 10,4 млн. руб.;

- 1 апреля - 10,35 млн. руб.;

- 1 мая - 10,3 млн. руб.;

- 1 июня - 10,25 млн. руб.;

- 1 июля - 10,2 млн. руб.

Выручка без НДС по данным бухучета за III квартал 2011 года - 40 млн. руб., в том числе по общему режиму - 32 млн. руб. Остаточная стоимость здания по данным бухучета равна:

- на 1 августа - 10,15 млн. руб.;

- 1 сентября - 10,1 млн. руб.;

- 1 октября - 10,05 млн. руб.

Доля выручки, полученной на общем режиме, в общем объеме выручки за III квартал 2011 года составила 0,8 (32 млн. руб. : 40 млн. руб.). Стоимость здания, включаемая в расчет базы по налогу на имущество, равна:

- на 1 августа - 8,12 млн. руб. (10,15 млн. руб. х 0,8);

- 1 сентября - 8,08 млн. руб. (10,1 млн. руб. х 0,8);

- 1 октября - 8,04 млн. руб. (10,05 млн. руб. х 0,8).

Таким образом, средняя стоимость здания за 9 месяцев 2011 года составила 9,669 млн. руб. [(10,5 млн. руб. + 10,45 млн. руб. + 10,4 млн. руб. + 10,35 млн. руб. + 10,3 млн. руб. + 10,25 млн. руб. + 10,2 млн. руб. + 8,12 млн. руб. + 8,08 млн. руб. + 8,04 млн. руб.) : 10].

Для расчета используется показатель площади здания. Этот показатель может быть удобен для применения тем организациям, которые уплачивают ЕНВД исходя из аналогичного физического показателя предпринимательской деятельности (например, общепит и розничная торговля). При закреплении такой методики стоимость облагаемого имущества определяется пропорционально доле площади, используемой в деятельности, облагаемой по общему режиму, в общей площади здания (). Она определяется по формуле:

,

где - площадь здания, используемая в деятельности, облагаемой по общему режиму;

П - общая площадь здания.

Далее по приведенной формуле рассчитывается облагаемая стоимость имущества. Только вместо показателя доли выручки используется показатель доли площади.

Пример 2

В здании, принадлежащем ООО "Организация", общей площадью 2300 кв. м расположена столовая, деятельность которой облагается ЕНВД. Площадь здания, используемая под столовую, составляет 115 кв. м. Таким образом, площадь здания, используемая для деятельности, облагаемой по общему режиму, равна 2185 кв. м (2300 - 115). Согласно учетной политике в целях налога на имущество стоимость здания распределяется между видами деятельности пропорционально его площади.

Доля площади, используемой для ведения деятельности, облагаемой по общему режиму, в общей площади здания составила 0,95 (2185 кв. м : 2300 кв. м). Распределение площадей здания между осуществляемыми видами деятельности в течение девяти месяцев у организации не менялось. Поэтому с целью отражения облагаемой стоимости имущества в декларации полученный коэффициент организация применила к остаточной стоимости объекта на 1-е число каждого месяца отчетного периода. Подробный расчет не приводим, так как он аналогичен рассмотренному в примере 1.

И.В. Тарасова,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2011 г.