Отчет о целевом использовании полученных средств (Н.Н. Шишкоедова, "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.)

Отчет о целевом использовании полученных средств

В этом номере журнала рассмотрим еще одну форму бухгалтерской отчетности, утвержденную Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н (далее - Приказ N 66н), - Отчет о целевом использовании полученных средств. Как и форма Отчета об изменениях капитала, данная форма не включается в состав промежуточной отчетности, но ведь и годовой отчет уже не за горами.

Составлять отчет не обязательно, но желательно

Начнем с того, что исходя из п. 4 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете*(1) представлять Отчет о целевом использовании полученных средств должны только общественные организации (объединения) и их структурные подразделения, не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие, помимо выбывшего имущества, оборотов по реализации товаров (работ, услуг).

Именно для таких организаций и предназначена новая форма отчета (это следует из буквального прочтения пп. "в" п. 2 Приказа N 66н).

Остальным некоммерческим организациям (НКО) лишь рекомендовано применять ее при формировании соответствующих показателей (п. 4 Приказа N 66н). То есть по большому счету НКО, не являющиеся общественными организациями и объединениями, могут и не составлять этот отчет.

Однако в данном случае рекомендацию следует воспринимать, скорее, как руководство к действию, ведь подобный отчет необходим заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности, чтобы контролировать и анализировать деятельность НКО. Тем более что согласно п. 6 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации"*(2) бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. А без Отчета о целевом использовании полученных средств бухгалтерскую отчетность НКО (к примеру, ТСЖ) вряд ли можно считать таковой.

Данное мнение изложили и специалисты Минфина, когда четыре года назад опубликовали на своем официальном сайте Информацию об особенностях формирования бухгалтерской отчетности НКО*(3) (далее - Особенности), последний раздел которой посвящен именно этой отчетной форме.

В частности, в п. 22 Особенностей чиновники указали, что данный отчет все-таки целесообразно включать в состав бухгалтерской отчетности НКО с целью формирования полного представления о ее деятельности (исходя из требований ПБУ 4/99).

Сходства со старой формой

При первом взгляде на новую форму складывается впечатление, что ничего не изменилось. Однако это не так. Об отличиях мы поговорим чуть позже, а пока остановимся на сходствах старой и новой форм Отчета о целевом использовании полученных средств.

Во-первых, как и раньше, в отчете нужно отражать:

- остаток средств на начало отчетного года;

- поступления средств (развернуто по их видам);

- использование средств (в разрезе направлений их расходования);

- остаток средств на конец периода.

Во-вторых, как и в прошлые годы, данные в отчете приводятся за два периода: отчетный (в столбце 3) и предыдущий (в столбце 4). Правда, в новой форме речь идет не о годах, а о периодах. Да и в заголовочной части не только проставляется год, за который сформирован отчет, но и предусмотрено место для указания периода этого года. Очевидно, предполагается, что по желанию организации отчет может быть составлен не только раз в год (по итогам календарного года), но и, к примеру, ежеквартально. Тогда в столбцах приводятся данные, соответственно, за отчетный период (квартал, полугодие, девять месяцев календарного года или иные периоды) и период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду.

При этом последняя строка новой формы называется так же, как и в старой форме, - "Остаток средств на конец отчетного года". Более того, в соответствующих столбцах (графах) этой строки данные предложено указывать в круглых скобках (как отрицательные величины). Однако это однозначно является ошибкой, поэтому в проекте приказа Минфина о внесении изменений в формы отчетности, который опубликован на официальном сайте ведомства, предлагается убрать скобки.

Впрочем, если организация будет представлять данный отчет лишь раз в год в составе годовой бухгалтерской отчетности, оговорки про периоды не имеют никакого значения.

Безусловно, изменилась нумерация строк. Теперь они четырехзначные, как и в других отчетных формах. Все строки Отчета о целевом использовании полученных средств начинаются с цифры 6. Причем в большинстве случаев новые коды строк - это те же старые коды, к которым в начале добавлена цифра 6, то есть старая строка 100 теперь кодируется как 6100, старая строка 210 - как 6210 и т.д. Но это справедливо не всегда, поскольку, к примеру, данные, раскрывавшиеся в старой строке 220, теперь закодированы в строке 6215, а в новой строке 6220 отражается новый показатель.

Анализируем отличия

При разработке новой формы Отчета о целевом использовании полученных средств в нее были внесены некоторые принципиальные изменения, связанные с уточнением структуры поступлений.

Во-первых, в части "Поступило средств" отчета уточнен состав взносов, которые могут получать некоммерческие организации. В новой форме нужно раздельно отражать информацию:

- о вступительных взносах (в строке 6210);

- о членских взносах (в строке 6215);

- о целевых взносах (в строке 6220);

- о добровольных имущественных взносах и пожертвованиях (в строке 6230).

Во-вторых, в новой форме отчета не нужно развернуто представлять доходы и расходы от осуществления предпринимательской деятельности НКО, которые раньше отражались по строкам 240 и 340 соответственно. Вместо этого в составе поступлений теперь числится прибыль от предпринимательской деятельности организации (строка 6240), то есть конечный финансовый результат (разница между полученными от осуществления предпринимательской деятельности доходами и понесенными в рамках этой деятельности расходами).

Ну и, собственно, исключение строки 340, посвященной расходам, связанным с предпринимательской деятельностью, - это единственное изменение в части "Использовано средств" отчета.

Впрочем, замена доходов на прибыль является не столько новацией, сколько претворением в жизнь того подхода, который был рекомендован Минфином и ранее. В пункте 27 Особенностей специалисты финансового ведомства рекомендовали и в старой форме по статье "Доходы от предпринимательской деятельности организации" (в строке 240) отражать именно чистую прибыль предыдущего отчетного года, сформированную в Отчете о прибылях и убытках по итогам предпринимательской деятельности за отчетный год, направленную некоммерческой организацией для достижения целей, ради которых она создана, и соответствующую этим целям.

Отметим, что согласно п. 3 Приказа N 66н организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов, предусмотренных данным документом.

Значит, при необходимости в форму отчета можно добавлять строки, расшифровывающие те или иные показатели (к примеру, более подробно раскрывающие сведения о видах полученных пожертвований (от юридических, физических лиц и т.д.) или поступившем бюджетном финансировании). Подобные дополнения следует принимать во внимание при разработке учетной политики организации, в составе которой в таком случае нужно утвердить свою (уточненную (расширенную)) форму Отчета о целевом использовании полученных средств.

Однако нужно иметь в виду следующее: в отличие от Приказа N 67н*(4), в п. 3 которого сказано, что приведенные в приложениях таблицы - это лишь образцы форм отчетности, которые организациям рекомендовано учитывать при разработке собственных форм, в Приказе N 66н подобных оговорок нет. Новые формы отчетности, включая форму Отчета о целевом использовании полученных средств, утверждены согласно приложению к данному приказу.

Итак, полностью изменить форму теперь нельзя. Максимум, что можно сделать, - это детализировать показатели по предусмотренным статьям отчета, то есть добавить строки, расшифровывающие имеющиеся в отчете показатели.

Тонкости заполнения новой формы

Как было отмечено выше, финансисты подробно прокомментировали порядок формирования показателей Отчета о целевом использовании полученных средств в разд. VII Особенностей. Однако при применении данных рекомендаций чиновников в настоящее время следует учитывать и изменения формы отчета, о которых было сказано ранее, и специфику деятельности конкретной организации (что неизбежно приведет к определенным особенностям отражения тех или иных операций в бухгалтерском учете и, следовательно, появлению некоторых нюансов формирования отчетности).

В частности, финансисты указали, что информация о целевом использовании средств, полученных НКО для обеспечения ее уставной деятельности, раскрывается в данном отчете в соответствии с утвержденной в установленном порядке сметой доходов и расходов (бюджетом, финансовым планом) этой организации (далее - смета).

Конечно, удобнее было бы составлять смету по форме, структуре и составу показателей именно применительно к содержанию и форме отчета. Однако на практике это не всегда возможно. Подогнать отчет под форму сметы также нельзя, поскольку, как было отмечено выше, организации не имеют права изменять новые формы отчетности (они лишь могут вводить при необходимости дополнительные расшифровывающие строки).

В частности, в соответствии с п. 2 ст. 151 ЖК РФ ТСЖ могут получать целевые средства в виде:

- обязательных платежей;

- вступительных взносов;

- иных взносов членов товарищества;

- субсидий на обеспечение эксплуатации общего имущества в МКД, проведение текущего и капитального ремонта, предоставление отдельных видов коммунальных услуг и иных субсидий.

Причем согласно п. 5 ст. 155 ЖК РФ к обязательным платежам, совершаемым в порядке, установленном органами управления ТСЖ, отнесены платежи членов товарищества, связанные с оплатой не только расходов на содержание, текущий и капитальный ремонт общего имущества, но и коммунальных услуг.

В новой форме отчета в числе поступлений, как мы уже отмечали, предусмотрены следующие виды целевых взносов:

- вступительные взносы (строка 6210);

- членские взносы (строка 6215);

- целевые взносы (строка 6220);

- добровольные имущественные взносы и пожертвования (строка 6230).

Значит, вступительные и членские взносы членов ТСЖ нужно отражать по строкам 6210 и 6215 соответственно.

Обязательные платежи на содержание, текущий и капитальный ремонт, а также на оплату коммунальных услуг, на наш взгляд, логично представлять по строке 6220 в составе целевых взносов, причем имеет смысл расшифровать эту строку, то есть добавить дополнительные строки для каждого вида обязательных платежей (например, строки 6221 "Обязательные платежи членов ТСЖ на содержание и текущий ремонт", 6222 "Обязательные платежи членов ТСЖ на капитальный ремонт" и 6223 "Обязательные платежи членов ТСЖ на оплату коммунальных услуг").

Минфин рекомендовал отражать информацию о взносах исходя из сумм взносов, принятых к бухгалтерскому учету в отчетном периоде. Если же в отчетном периоде были приняты взносы, которые фактически относятся к будущему периоду (то есть кто-то из членов уплатил взносы за следующий год) либо периоду, предшествующему отчетному (например, если член-должник в текущем году погасил задолженность по взносам, начисленным ему за прошлый год), целесообразно выделять информацию о них отдельно (в дополнительных строках, открываемых к предусмотренным формой отчета строкам). Однако делать это нужно лишь в том случае, если сведения о таких взносах являются существенными. Соответственно, в учетной политике следует определить критерий существенности, исходя из которого будет проводиться такая оценка.

Суммы бюджетного финансирования (субсидий, средств бюджета, выделенных ТСЖ на финансирование расходов на проведение капитального ремонта МКД и др.) следует отражать по строке 6250 "Прочие", к которой также целесообразно предусмотреть дополнительные строки, детализирующие состав этих поступлений.

По строке 6240 "Прибыль от предпринимательской деятельности организации" отражается чистая прибыль, которая сформировалась по данным Отчета о прибылях и убытках за соответствующий период. В частности, в третьем столбце, где приводятся данные за отчетный год, нужно указать чистую прибыль отчетного года, ведь она по умолчанию увеличивает размер целевых источников финансирования и представляет собой средства, которые должны быть направлены на уставные цели. Например, как уточняется в ст. 152 ЖК РФ, ТСЖ вправе заниматься хозяйственной деятельностью только для достижения целей, предусмотренных его уставом, и доход от осуществления такой деятельности на основании решения общего собрания членов ТСЖ используется для оплаты общих расходов или направляется в специальные фонды, расходуемые на цели, определенные уставом товарищества (а дополнительный доход может быть направлен на иные цели деятельности ТСЖ, предусмотренные его уставом и ЖК РФ).

В результате по строкам 6210-6250 Отчета о целевом использовании полученных средств, по сути, будет развернут кредитовый оборот по счету 86 "Целевое финансирование", ведь чистая прибыль, полученная в отчетном году, также должна увеличивать сумму целевого финансирования. То есть после реформации баланса, в результате которой чистая прибыль относится в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", бухгалтеру следует сделать еще одну проводку - с дебета счета 84 в кредит счета 86, к которому нужно открыть отдельный субсчет для учета данного вида целевых средств. Такой порядок действий для НКО был предложен в Письме Минфина РФ от 31.07.2003 N 16-00-14/243. Аргументация проста: в соответствии с гражданским законодательством РФ НКО может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь для достижения целей, ради которых она создана, следовательно, получаемые доходы от осуществления такой деятельности после их налогообложения в соответствии с налоговым законодательством РФ являются источником ведения уставной деятельности НКО и формирования ее имущества в соответствии со сметой.

Сумма показателей строк 6210-6250, которая заносится в строку 6200 "Всего поступило средств", должна совпадать с величиной кредитового оборота по счету 86 за отчетный год.

Заполнение части отчета, касающейся расходов, не должно вызывать особых трудностей, поскольку все показатели отчета остались прежними, за исключением удаленной строки 340, в которой отражались расходы, связанные с предпринимательской деятельностью.

Так, по группе статей "Расходы на целевые мероприятия" должна отражаться информация о целевых средствах, направленных (использованных) на выполнение целевых программ, предусмотренных сметой организации. В частности, для ТСЖ речь идет о расходах на содержание и ремонт общего имущества, а также на оплату коммунальных услуг, финансирование которых осуществляется посредством обязательных платежей членов ТСЖ.

По группе статей "Расходы на содержание аппарата управления" отражаются расходы на оплату труда работников (административно-управленческого персонала) (включая страховые взносы, расходы на служебные командировки и поездки) и другие расходы, связанные с содержанием аппарата управления НКО, исходя из утвержденной сметы в соответствии с законодательством РФ. К примеру, в ТСЖ это могут быть расходы на оплату труда его работников (включая страховые взносы), затраты на содержание помещения ТСЖ и его оборудования (компьютеров, принтеров и т.д.), ремонт имущества ТСЖ, покупку канцтоваров, почтовые расходы и т.д.

Отдельно по статье "Расходы на приобретение основных средств и иного имущества" нужно отражать величину целевых средств, использованных на приобретение внеоборотных активов НКО, на которую увеличилась статья "Добавочный капитал" бухгалтерского баланса.

По статье "Прочие" (в строке 6350) отражаются расходы НКО на оплату аудиторских услуг, публикацию бухгалтерской отчетности и другие расходы. Причем в случае существенности этих расходов их нужно детализировать (вводить дополнительные строки).

Таким образом, по строкам 6310-6350 должны быть расшифрованы направления использования целевого финансирования в объеме, соответствующем дебетовому обороту по счету 86. Именно эта сумма показывается в строке 6300 "Всего использовано средств" отчета.

Наконец, остаток средств на конец года (по строке 6400) должен соответствовать кредитовому сальдо счета 86 по состоянию на 31 декабря отчетного года (с учетом проводок по реформации баланса и переносу чистой прибыли отчетного года на увеличение целевого финансирования). Кроме того, остатки средств на начало и конец отчетного года должны быть равны показателю раздела III "Целевое финансирование" бухгалтерского баланса.

Существует несколько причин для образования кредитового сальдо по счету 86. Во-первых, возможно получение целевого финансирования программ, рассчитанных не на один год. Тогда вполне логично, что на конец года остались неиспользованные средства, предназначенные для покрытия расходов, которые будут понесены в следующих годах. Во-вторых, в ряде случаев возникает экономия средств, то есть ситуация, когда фактически на какие-либо цели было потрачено меньше средств, чем было предусмотрено сметой (и, соответственно, принято в расчет при установлении размеров взносов или обязательных платежей членов). В-третьих, может быть получена прибыль от осуществления предпринимательской (хозяйственной) деятельности, которая будет использоваться в следующем году (которая не была полностью использована в текущем году).

В связи с этим рекомендуем представлять дополнительную расшифровку остатка средств на конец периода (строки 6400) в разрезе отдельных видов финансирования (то есть в разрезе субсчетов, открытых к счету 86, на которых, собственно, и образовались соответствующие кредитовые сальдо). Это повышает информативность отчета для пользователей.

                        Отчет о целевом использовании полученных средств

                                                                                       /--------------------\

                              за __________________ 20___г.                            |        Коды        |

                                                                                       |--------------------|

                                                                          Форма по ОКУД|      0710006       |

                                                                                       |--------------------|

                                                               Дата (год, месяц, число)|      |      |      |

                                                                                       |--------------------|

 Организация ____________________________________________________               по ОКПО|                    |

                                                                                       |--------------------|

 Идентификационный номер налогоплательщика                                          ИНН|                    |

                                                                                       |--------------------|

 Вид экономической деятельности                                                по ОКВЭД|                    |

                                                                                       |--------------------|

 Организационно-правовая форма/форма собственности __________________________________  |          |         |

 _______________________________________________________________          по ОКОПФ/ОКФС|          |         |

                                                                                       |--------------------|

 Единица измерения: тыс. руб. / (млн. руб.)                                     по ОКЕИ|      384/385       |

                                                                                       \--------------------/

Наименование показателя	За ___________ 20___г.(1)	За ___________ 20___г.(2)
Остаток средств на начало отчетного года
Поступило средств Вступительные взносы
Членские взносы
Целевые взносы
Добровольные имущественные взносы и пожертвования
Прибыль от предпринимательской деятельности организации
Прочие
Всего поступило средств
Использовано средств Расходы на целевые мероприятия	( )	( )
в том числе: социальная и благотворительная помощь	( )	( )
проведение конференций, совещаний, семинаров и т.п.	( )	( )
иные мероприятия	( )	( )
Расходы на содержание аппарата управления	( )	( )
в том числе: расходы, связанные с оплатой труда (включая начисления)	( )	( )
выплаты, не связанные с оплатой труда	( )	( )
расходы на служебные командировки и деловые поездки	( )	( )
содержание помещений, зданий, автомобильного транспорта и иного имущества (кроме ремонта)	( )	( )
ремонт основных средств и иного имущества	( )	( )
прочие	( )	( )
Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества	( )	( )
Прочие	( )	( )
Всего использовано средств	( )	( )
Остаток средств на конец отчетного года	( )	( )

Руководитель _____________ _______________________   Главный   ______________ _______________________

                (подпись)   (расшифровка подписи)    бухгалтер    (подпись)    (расшифровка подписи)

"_____"______________________ 20___г.

Примечания

1. Указывается отчетный период

2. Указывается период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду

Н.Н. Шишкоедова,

эксперт журнала "Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(2) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н.

*(3) Информация Минфина РФ от 24.12.2007 "Об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций".

*(4) Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (утратил силу).