Комментарий к письму Минфина РФ от 20 сентября 2011 г. N 03-03-06/1/560 (Г.Г. Джамалова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 20, октябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 20 сентября 2011 г. N 03-03-06/1/560

В настоящее время учет затрат на выполнение пусконаладочных работ объектов производственного назначения необходимо производить в соответствии с пунктом 4.102 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утвержденной и введенной в действие постановлением Государственного комитета РФ по строительству и жилищно-коммунальному комплексу от 05.03.2004 N 15/1 "Об утверждении и введении в действие методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации".

Согласно пункту 4.102 Методики затраты на проведение пусконаладочных работ "вхолостую" включаются в главу 9 "Прочие работы и затраты" сводного сметного расчета.

Пусконаладочные работы "под нагрузкой", как расходы некапитального характера, могут относиться на сметную стоимость, которая будет производиться (оказываться) при эксплуатации построенных объектов и в сметной документации на строительство, как правило, не предусматриваются.

Работы "под нагрузкой": первоначальная стоимость или прочий расход

В том случае, если первоначальная стоимость основного средства не сформирована, расходы по осуществлению пусконаладочных работ как расходы, связанные с доведением основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования, на основании пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ учитываются в первоначальной стоимости этого основного средства.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов). Изменяться первоначальная стоимость основных средств может только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 1 и 2 ст. 257 НК РФ).

Вопрос о включении в стоимость объекта основных средств стоимости пусконаладочных работ, произведенных до ввода объекта в эксплуатацию налоговым кодексом не уточняется.

Расходы на пусконаладочные работы в налоговом учете могут быть отнесены на первоначальную стоимость объекта основных средств либо списаны единовременно как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В пункте 1 комментируемого письма финансовое министерство разъясняет, что учет расходов на пусконаладочные работы ("под нагрузкой") зависит от того, когда указанные работы произведены.

Если пусконаладочные работы ("под нагрузкой") производятся после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) сформирована, то их следует учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, как расходы некапитального характера.

Аналогичная точка зрения изложена ранее в письмах Минфина России от 02.11.2010 N 03-03-06/1/682, от 07.08.2007 N 03-03-06/2/148.

Если первоначальная стоимость основного средства не сформирована, расходы по осуществлению пусконаладочных работ включаются в первоначальную стоимость основного средства на основании пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ, как расходы, связанные с доведением основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Некоторые судебные инстанции считают, что пусконаладочные работы, завершенные до введения в эксплуатацию основного средства, включаются в первоначальную стоимость этого основного средства (см. постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008 (Определением ВАС РФ от 20.05.2009 N ВАС-5681/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 10.03.2006 N А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1 по делу N А33-22400/04-С3).

В то же время существуют судебные решения, признавшие правомерным учет в составе прочих расходов затрат на пусконаладочные работы, произведенные до введения основного средства в эксплуатацию. По мнению судов рассматриваемые расходы могут учитываться как расходы на освоение и подготовку новых производств, цехов и агрегатов в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ (см. постановления ФАС Московского округа от 01.09.2009 N КА-А40/8619-09 по делу N А40-82453/08-35-366, от 11.07.2008 N КА-А40/5083-08-2 по делу N А40-57267/07-76-315, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.02.2007 N А19-12474/06-50-Ф02-210/07 по делу N А19-12474/06-50).

Г.Г. Джамалова,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 20, октябрь 2011 г.