УСНО - 2010: переходим и остаемся (Ю.А. Мельникова, "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2009 г.)

УСНО - 2010: переходим и остаемся

Применение "упрощенки" имеет много плюсов и по-прежнему актуально для представителей малого бизнеса, в том числе и в фармацевтической отрасли. Что нужно, чтобы перейти на УСНО в 2010 году, и как сохранить право на применение данного спецрежима тем аптекам, которые уже находятся на нем?

Переходим на УСНО

Соблюдаем требования законодательства

Применять УСНО могут далеко не все организации и индивидуальные предприниматели (ИП), а только те, которые удовлетворяют требованиям, перечисленным в ст. 346.12 НК РФ. Перечень критериев, их значений, а также требований к организациями и ИП представлен в таблице на стр. 35. В данной таблице приведены критерии, актуальные непосредственно для аптек.

Следует отметить, что перечень требований к ИП гораздо меньше, чем к организациям.

Подаем заявление

Если организация или ИП соответствуют всем требованиям, дающим право на применение УСНО, они направляют в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление о применении УСНО. Форма заявления утверждена Приказом МНС РФ от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 (действует в редакции приказов ФНС РФ от 17.08.2005 N ММ-3-22/395@, от 02.09.2005 N САЭ-3-22/421@). В заявлении налогоплательщики-организации указывают полное наименование, ОГРН, ИНН/КПП, налогоплательщики - индивидуальные предприниматели - фамилию, имя, отчество, ОГРНИП, ИНН. Все налогоплательщики указывают выбранный объект налогообложения - доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

В зависимости от категории налогоплательщика существуют различия в порядке заполнения заявления о переходе на УСНО.

Порядок заполнения заявления о применении УСНО разными категориями налогоплательщиков

Категория налогоплательщика	Элемент заявления о применении УСНО
	Объект налогообложения	Размер доходов за девять месяцев текущего года	Средняя численность работников за налоговый (отчетный) период	Стоимость амортизируемого имущества	Участие в соглашениях о разделе продукции
Организация	+	+	+	+	+
Индивидуальный предприниматель	+	-	+	-	-
Вновь созданная организация, вновь зарегистрированный ИП	+	-	-	-	-
Налогоплательщики, прекратившие применение системы налогообложения в виде ЕНВД в соответствии с законом субъекта РФ	+	-	-	-	-
"+" - элемент указывается; " - " - элемент не указывается.

Также существует различие в сроках представления в налоговый орган заявления о применении УСНО в зависимости от категории налогоплательщика.

По общему правилу организации и ИП, желающие применять УСНО, подают заявление в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на УСНО.

Вновь созданная организация и вновь зарегистрированный ИП вправе подать заявление о переходе на УСНО в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. В этом случае организация и ИП вправе применять УСНО с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

В соответствии с п. 2 ст. 346.13 НК РФ организации и ИП, которые в соответствии с законодательством субъектов РФ до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, вправе на основании заявления перейти на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате ЕНВД. При этом подача заявления должна быть произведена до начала применения УСНО. Документами, подтверждающими внесение изменений в законодательство субъектов РФ, согласно которым организация или ИП перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, являются нормативно-правовые акты субъектов РФ, а также представительных органов муниципальных районов, городских округов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, которыми данные изменения были внесены (см. Письмо ФНС РФ от 03.08.2006 N 02-6-10/55@).

Обратите внимание. Заявление о применении УСНО носит уведомительный характер (Постановление ФАС УО от 12.05.2008 N Ф09-2639/08-С3).

Получаем уведомление

Приказом от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 "Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения" были утверждены следующие формы документов, рекомендуемые для применения организациями и индивидуальными предпринимателями при УСНО:

- форма 26.2-2 "Уведомление о возможности применения упрощенной системы налогообложения" (приложение 2);

- форма 26.2-3 "Уведомление о невозможности применения упрощенной системы налогообложения" (приложение 3).

Данные формы заполняются в двух экземплярах. Один экземпляр уведомления выдается налогоплательщику или его уполномоченному представителю.

Таким образом, будущие "упрощенцы" должны не только подать заявление, но и получить уведомление о возможности применения УСНО. Следует отметить, что гл. 26.2 НК РФ не предусматривает право налогового органа на запрет или разрешение принятия налогоплательщиком УСНО (Постановление ФАС СКО от 24.07.2003 N Ф08-2616/2003-955А). Переход на УСНО является правом налогоплательщика и не требует согласия налогового органа в случае соблюдения всех условий для перехода на указанную систему налогообложения (Письмо Минфина РФ от 19.05.2009 N 03-11-06/2/92).

Изменяем объект налогообложения

Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена УСНО. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на УСНО налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена УСНО (ст. 346.13 НК РФ).

С нового года могут изменить объект налогообложения и те, кто уже применяет УСНО. Налогоплательщики должны уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующему году, в котором предполагается сменить объект налогообложения (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).

В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.

Сохраняем право на применение УСНО

Общие положения

Поскольку применение УСНО предусмотрено для субъектов малого предпринимательства и расширять сферу действия данного спецрежима не предполагается, не только для перехода на УСНО, но и для его применения необходимо соответствовать определенным критериям. В случае, если налогоплательщик перестает соответствовать этим критериям, он обязан перейти на иной режим налогообложения.

Обязательный переход с УСНО осуществляется в тех случаях, когда налогоплательщик в течение налогового (отчетного) периода допустил несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 НК РФ и п. 3 ст. 346.14 НК РФ. Также утрата права на УСНО в обязательном порядке происходит в случае, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили предел, установленный ст. 346.13 НК РФ. Налогоплательщик, допустивший данные несоответствия, считается утратившим право на применение УСНО с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В этом случае налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода. Форма сообщения установлена Приказом МНС РФ от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 "Об утверждении форм документов для применения упрощенной системы налогообложения"*(1).

Несоответствие требованиям п. 3 и 4 ст. 346.12 НК РФ

Это именно те критерии, которые необходимо соблюдать организациям и ИП при переходе на УСНО, за исключением размера доходов. Данные критерии мы подробно рассмотрели в таблице на стр. 35. Следует отметить, что для перехода на УСНО соответствие всем критериям актуально только для организаций, в то время как ИП должны отследить лишь определенные моменты. При этом в целях соблюдения ограничений, предусмотренных п. 4. ст. 346.13 НК РФ, ИП должны отслеживать также и остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов. Такой позиции придерживается главное финансовое ведомство (Письмо от 11.12.2008 N 03-11-05/296). Финансисты разъясняют, что определение остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов индивидуальными предпринимателями в целях п. 4 ст. 346.13 Кодекса производится по правилам, установленным пп. 16 п. 3 ст. 346.12 Кодекса для организаций, т.е. остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. При этом учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 Кодекса, тем самым косвенно распространяя ограничение, предусмотренное пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ и на ИП.

Превышение предела доходов

Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ превышение доходов налогоплательщика по итогам отчетного (налогового) периода значения 20 млн. руб. - еще одна причина для утраты права на УСНО. Правда, значение 20 млн. руб. подлежит индексации на коэффициент-дефлятор (абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Так гласит главный налоговый закон.

Обратите внимание. Отслеживать размер доходов для сохранения права на применение УСНО должны не только организации, но и предприниматели.

Размер доходов для возможности применения УСНО - одна из главных тем для "упрощенцев" в 2009 году, начавшаяся с неоднократного откладывания заседания Президиума ВАС по делу Новгородского стоматологического центра, продолжившаяся принятием Постановления Президиума ВАС РФ от 12.05.2009 N 12010/08 (далее - Постановление N 12010/08) и, к сожалению, не получившая окончательной развязки с принятием Федерального закона от 19.07.2009 N 204-ФЗ (далее - Закон N 204-ФЗ). Какая же ситуация сложилась на текущий момент?

Если заглянуть в абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ, мы прочитаем, что указанная в абзаце первом настоящего пункта величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 настоящего Кодекса. То есть величина в 20 млн. руб. подлежит индексации в соответствии с указанным пунктом. А если обратимся к п. 2 ст. 346.12 НК РФ, выясним, что действие абз. 2 п. 2 ст. 346.12 НК РФ, подразумевающего индексацию величины в 20 млн. руб. на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись в соответствии с настоящим пунктом ранее, приостановлено до 1 января 2013 года Законом N 204-ФЗ.

Кроме этого, существует и упомянутое нами выше Постановление N 12010/08, в котором судьи пришли к выводу, что при расчете предельного дохода для возможности применения УСНО, следуя дословному прочтению норм законодательства, нужно умножать доход, установленный ст. 346.13 НК РФ (20 млн. руб.), последовательно на коэффициенты-дефляторы за все предыдущие годы.

Таким образом, после дословного прочтения законодательства можно сделать вывод, что по итогам 2009 года доходы "упрощенцев" не должны превысить 20 млн. руб. Однако такой вариант представляется маловероятным в силу положений п. 2 ст. 5 НК РФ, согласно которому положения актов законодательства, ухудшающие положения налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Далее можно предположить, что все останется "на своих местах", то есть предельный доход будет равен 30,76 (20 млн. руб. x 1,538), как ранее разъясняли Минфин и ФНС. Однако сумма предельного дохода 57 904 103 руб., полученная путем умножения 20 млн. руб. на все коэффициенты-дефляторы начиная с 2006 года и поддержанная Президиумом ВАС, не дает покоя многим "упрощенцам".

В такой непростой ситуации, на наш взгляд, будет наиболее безопасным решение, обеспечивающее минимальный налоговый риск. Нормы законодательства и позиция высшей судебной инстанции нами уже озвучены. Осветим позицию Минфин и ФНС, высказанную ведомствами уже после принятия Закона N 204-ФЗ и Постановления N 12010/08.

Реквизиты писем	Суть разъяснений
Письма Минфина РФ от 31.08.2009 N 03-11-09/292, N 03-11-06/2/169, N 03-11-06/2/168, N 03-11-06/2/170, от 28.08.2009 N 03-11-06/2/166, от 27.08.2009 N 03-11-06/2/164	Положения п. 3 ст. 2 Закона N 204-ФЗ применяются начиная с 1 января 2010 года. При определении предельного размера доходов в 2009 году, позволяющего налогоплательщикам сохранять право на применение упрощенной системы налогообложения в этом году, следует руководствоваться положениями п. 4 ст. 346 13 НК РФ и Приказом Минэкономразвития РФ от 12.11.2008 N 395 "*"
Письмо ФНС РФ от 01.09.2009 N ШС-22-3/684@	Учитывая положения п. 2 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ, величина предельного размера доходов, ограничивающая применение УСНО в 2009 году, составляет 57,9 млн. руб. (20 млн руб. x 1,538 x 1,34 x 1,241 x 1,132). Кроме того, обращаем внимание, что указанный порядок расчета предельной величины доходов, ограничивающей применение УСНО в 2009 году, подтвержден ВАС в Постановлении от 12.05.2009 N 12010/08
Письмо Минфина РФ от 24.08.2009 N 03-11-11/169	Коэффициент-дефлятор на очередной календарный год устанавливается с учетом коэффициентов-дефляторов, принятых на предыдущие годы. В то же время Президиум ВАС Постановлением от 12.05.2009 N 12010/08 принял по конкретному делу (по жалобе Новгородского стоматологического центра) другое решение. Несмотря на сложившуюся арбитражную практику, в постановлении ВАС указано, что все установленные за предыдущие и текущий годы коэффициенты-дефляторы подлежат перемножению, что на практике ведет к повторной индексации. В связи с этим Минэкономразвития с участием Минфина подготовило председателю ВАС письмо с предложением об урегулировании вопроса. Кроме того, по поручению Правительства РФ Минэкономразвития совместно с Минфином в настоящее время рассматривают возможность внесения дополнений в указанные приказы Минэкономразвития о том, что значения коэффициентов-дефляторов установлены с учетом коэффициентов-дефляторов за предыдущие годы. При определении предельного размера доходов в 2009 году, позволяющего налогоплательщикам сохранять право на применение УСНО в этом году, следует руководствоваться положениями п. 4 ст. 346.13 НК РФ и Приказом Минэкономразвития РФ от 12.11.2008 N 395
Письмо ФНС РФ от 03.07.2009 N ШС-22-3/539@	При проведении налоговыми органами контрольных мероприятий в части проверки по вопросу правильности определения налогоплательщиками предельного размера доходов в целях применения УСНО следует учитывать позицию ВАС по данному вопросу, изложенную в Постановлении от 12.05.2009 N 12010/08. Указанную позицию ВАС следует также учитывать при рассмотрении налоговых споров и обращений налогоплательщиков по вышеизложенному вопросу
"*" Данным приказом установлен коэффициент-дефлятор на 2009 год, - 1,538.

Обратите внимание. С 01.01.2010 до 01.01.2013 приостанавливается действие п. 4 ст. 346.13 НК РФ, вместо которого в указанную статью вводится п. 4.1, предусматривающий увеличение до 60 млн. руб. величины предельного размера доходов налогоплательщика, превышение которой по итогам отчетного (налогового) периода является одним из оснований для утраты права на применение УСНО. При этом индексация данной величины предельного дохода на коэффициент-дефлятор не производится.

Критерий	Организации	Индивидуальные предприниматели
Доходы за девять месяцев года, предшествующего переходу на УСНО	Организация имеет право перейти на УСНО, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает заявление о переходе на УСНО, ее доходы не превысили 45 млн руб. (п. 2.1. ст. 346.12 НК РФ). Фиксированный предел размера доходов организации для возможности перехода на УСНО установлен Федеральным законом от 19.07.2009 N 204 - ФЗ. Данное положение будет действовать три года - до 30.09.2012 включительно. Сумма 45 млн. руб. не подлежит индексации на коэффициент-дефлятор. Действие норм, устанавливающих прежний порядок, подразумевающий индексацию на коэффициент-дефлятор, - абз. 1 п. 2 ст. 346.12 НК РФ (о размере предельного дохода в сумме 15 млн. руб.) и абз. 2 п. 2 ст. 346.12 НК РФ (об индексации на коэффициент-дефлятор) приостановлено до 01.10.2012 и 30.09.2013 соответственно (см. Письмо ФНС РФ от 31.08.2009 N ШС-22-3/672@). В составе доходов учитываются как доходы от реализации (ст. 249 НК РФ), так и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). В случае, если организация, совмещающая общий режим налогообложения и ЕНВД, желает перейти на УСНО, для соответствия лимиту доходов в размере 45 млн руб. необходимо учитывать только доходы, полученные от операций, облагаемых по общему режиму налогообложения (п. 4 ст. 346.12 НК РФ)	Для перехода на УСНО для индивидуальных предпринимателей не установлено ограничений по размеру доходов (см. письма Минфина РФ от 11.12.2008 N 03-11-05/296, от 07.05.2007 N 03-11-05/96)
Структура организации: наличие филиалов и представительств	Не вправе применять УСНО организации, имеющие филиалы и (или) представительства (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Определения понятий "филиал" и "представительство" содержатся в ст. 55 ГК РФ: - представительство - обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту; - филиал - обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.	Данный критерий используется только для организаций
	Представительства и филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Если обособленное подразделение не содержит признаков филиала или представительства, оно таковым не является (Письмо Минфина РФ от 29.06.2009 N 03-11-06/3/173). Таким образом, если организация создала обособленное подразделение, которое не является филиалом или представительством, а также не указано в качестве таковых в учредительных документах создавшего его юридического лица (организации), то организация вправе применять УСНО (письма Минфина РФ от 21.09.2009 N 03-02-07/1-433, от 29.06.2009 N 03-11-06/3/173)
Вид деятельности: профессиональный участник рынка ценных бумаг	Следует различать профессиональную деятельность на рынке ценных бумаг и доход от сделок с ценными бумагами в рамках обычной деятельности, не связанной с осуществлением профессиональных видов деятельности на рынке ценных бумаг. В последнем случае организация (ИП) вправе применять УСНО (письма Минфина РФ от 28.10.2008 N 03-11-05/257, от 25.11.2008 N 03-11-04/2/179)
Вид деятельности: производство подакцизных товаров, а также добыча и реализация полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых	Не вправе применять УСНО организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров (пп. 8 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Перечень подакцизных товаров приведен в ст. 181 НК РФ. В частности, к ним относится и спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9%. В целях гл. 22 НК РФ не рассматриваются как подакцизные товары следующие товары: - лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, лекарственные, лечебно-профилактические средства (включая гомеопатические препараты), изготавливаемые аптечными организациями по индивидуальным рецептам и требованиям лечебных организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями государственных стандартов лекарственных средств (фармакопейных статей), утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти; - препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, разработанных для применения в животноводстве на территории РФ, разлитые в емкости не более 100 мл; - парфюмерно-косметическая продукция, разлитая в емкости не более 100 мл с объемной долей этилового спирта до 80% включительно и (или) парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90% включительно при наличии на флаконе пульверизатора, разлитая в емкости не более 100 мл. Не имеют права применять УСНО организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством данных товаров. Если налогоплательщик осуществляет торговлю данными товарами, он вправе применять УСНО (Письмо УФНС РФ по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/041833)
Структура уставного капитала	Организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%, не вправе применять УСНО (пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Однако предусмотрены и исключения из данного правила. Так, оно не применяется в отношении: - организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов. При этом среднесписочная численность инвалидов среди работников должна составлять не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%; - некоммерческих организаций. В частности, ограничение по доле участия других организаций не распространяется на организации потребительской кооперации, осуществляющие деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.1992 N 3085-1; - хозяйственных обществ, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.1992 N 3085-1. В текущем году Минфин снова напомнил налогоплательщикам о возможности применения УСНО государственными унитарными предприятиями. Поскольку муниципальное образование, являющееся учредителем государственного унитарного предприятия, не может быть признано организацией в целях ст. 11 НК РФ, а также в связи с тем, что имущество муниципального унитарного предприятия не распределяется по вкладам (долям, паям), на указанные предприятия положения пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не распространяются, и, следовательно, данные предприятия могут применять УСНО (Письмо Минфина РФ от 25.09.2009 N 03-11-06/2/194)	Данный критерий используется только для организаций
Средняя численность работников за налоговый период	Не вправе применять УСНО организации и ИП, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Такой порядок прописан в Указаниях по заполнению форм Федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 12.11.2008 N 278 (действует в редакции Приказа Росстата от 20.04.2009 N 69). Согласно п. 80 этого документа средняя численность работников включает: - среднесписочную численность работников; - среднюю численность внешних совместителей; - среднюю численность работников, выполняющих работы по договорам гражданско-правового характера. Организациям и ИП, совмещающим общий режим налогообложения и ЕНВД, при расчете данного показателя для перехода на УСНО (в отношении деятельности, не облагаемой ЕНВД) нужно исходить из всех видов осуществляемой ими деятельности (п. 4 ст. 346.12 НК РФ). При этом следует помнить, что средняя численность работников не должна превышать указанный предел именно за налоговый (отчетный) период, а не за квартал или месяц. Налоговым периодом по УСНО признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, шесть месяцев, девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ). То есть для перехода на УСНО необходимо, чтобы на 30.09.2009 средняя численность работников организации или ИП не превышала 100 человек. При этом в течение периода с 01.01.2009 по 30.09.2009 по итогам месяца или квартала такое превышение может иметь место. А вот для тех, кто уже на "упрощенке" в 2009 году, одним из условий, соблюдение которых необходимо для возможности применения УСНО, является средняя численность работников на 31.03.2009, 30.06.2009, 30.09.2009 и 31.12.2009 - не более 100 человек (см., например, Постановление ФАС ПО от 07.11.2007 N А57-13696/2006-28)
Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов	Не вправе применять УСНО организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн. руб. (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Остаточная стоимость в целях данного подпункта определяется по правилам бухгалтерского учета. При этом учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ. Организации, совмещающие общий режим налогообложения и спецрежим в виде ЕНВД, рассчитывают данный критерий исходя из стоимости имущества, занятого при осуществлении всех видов деятельности организации	Данный критерий используется только для организаций (Письмо Минфина РФ от 11.12.2008 N 03-11-05/296)
Вид организации: бюджетное учреждение	Не вправе применять УСНО бюджетные учреждения (пп. 17 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 120 ГК РФ учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично. На основании п. 1 ст. 9 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая полностью или частично этим собственником. В силу ст. 161 БК РФ бюджетным учреждением признается организация, созданная органами государственной власти РФ, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов. По мнению Минфина (Письмо от 05.02.2007 N 03-11-02/35) действие пп. 17 п. 3 ст. 346.12 НК РФ распространяется на все бюджетные учреждения. При этом следует помнить, что автономные учреждения не являются бюджетными учреждениями, и, следовательно, ограничения, установленные в отношении бюджетных учреждений на них не распространяются (Письмо Минфина РФ от 28.07.2008 N 03-11-03/15)	Данный критерий используется только для организаций
Вид организации: иностранная организация	Не вправе применять УСНО иностранные организации (пп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Иностранная организация - юридическое лицо, созданное в соответствии с законодательством иностранных государств. При этом следует различать иностранную организацию и организацию, созданную иностранными юридическими лицами. Последние вправе применять УСНО (письма Минфина РФ от 14.05.2009 N 03-11-06/2/76, от 04.05.2009 N 03-11-06/2/76)	Данный критерий используется только для организаций

Ю.А. Мельникова,

редактор журнала "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2009 г.

------------------------------------------------------------------------------

*(1) Действует в редакции Приказа ФНС РФ от 17.08.2005 N ММ-3-22/395@.