Учет расходов на подписку и приобретение периодических изданий (Л.П. Фомичева, "Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2009 г.)

Учет расходов на подписку и приобретение периодических изданий

В специализированных газетах и журналах освещаются вопросы бухгалтерского учета, налогообложения, правового регулирования деятельности организаций. Изменения в этих сферах происходят очень часто и бывают столь многочисленными и существенными, что бухгалтер, юрист, руководитель организации иной раз не в силах за ними уследить. Это может приводить к весьма плачевным последствиям для бизнеса. А чтение периодических изданий позволяет своевременно получать актуальную информацию, дополнительные комментарии и разъяснения специалистов в соответствующей сфере. В деловой прессе дается разбор спорных ситуаций, приводятся примеры из арбитражной практики и опыт работы других фирм. Это страхует от крупных профессиональных ошибок.

Какими документами подтвердить расходы на подписку? Какие особенности учесть при исчислении налогов? Об этом и многом другом читайте в данной статье.

Способы подписки

Большинство организаций предпочитают оформлять подписку, чтобы регулярно получать газеты и журналы, необходимые для работы, и не иметь проблем с документальным оформлением покупки.

Определения терминов "подписка", "периодические печатные издания", "редакция", "издательство", "распространитель" даны в ст. 2 Закона от 27.12.1991 N 2124-1 "О средствах массовой информации". Под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, бюллетень или иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год. Распространяться они могут с помощью продажи (подписки, раздачи).

Отношения участников в рамках договора подписки регулируются Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке, утвержденными постановлением Правительства РФ от 01.11.2001 N 759. В этом документе детализируется порядок оформления, изменения и расторжения договора подписки, а также описывается взаимная ответственность участников этого процесса - редакции, издателя, распространителя и подписчика. В пункте 12 Правил указано: при невыполнении издательством принятых на себя обязательств по договору подписчик вправе отказаться от подписки до передачи очередного экземпляра периодического печатного издания, он может требовать возврата уплаченных средств в части недополученных экземпляров.

С экономической точки зрения, подписка выгодна издателям и распространителям, т.к. подписчик производит кредитование производства и распространения издания. Это, в свою очередь, гарантирует издателю определенную стабильность, поскольку часть тиража уже продана и оплачена. Кроме того, высокие подписные тиражи способствуют привлечению средств рекламодателей, т.к. являются гарантией, что рекламные сообщения дойдут до большого числа потребителей.

Рынок подписки в России характеризуется высоким уровнем конкуренции. Сегодня его структуру можно представить следующим образом:

1) федеральное государственное унитарное предприятие (ФГУП) "Почта России" и общефедеральные подписные агентства, работающие в сотрудничестве с ним, выпускают подписные каталоги. Подписные агентства работают на условиях агентской комиссии (порядка 1,5-3% от доходов издателей). У всех агентств заключены договоры с "Почтой России", на основе которых почта занимается приемом подписки, а также доставкой подписных тиражей.

В силу объективных причин "Почта России" не всегда может обеспечить высокий сервис, удобство и качество предоставляемых услуг. Определенную роль в снижении интереса к подписке на почте играют недопустимо долгие сроки доставки подписных тиражей почтовыми работниками;

2) агентства альтернативной подписки, работающие либо в сотрудничестве с общефедеральными агентствами, либо самостоятельно, заключая договоры напрямую с издательствами. Доля альтернативных региональных агентств в объеме подписных тиражей не очень велика, но постоянно растет. Иногда они организуют собственную доставку тиражей, стоимость которой ниже, чем у почтового ведомства. Кроме того, большинство из них специализируется на корпоративной деловой подписке, т.к. рентабельность этого сегмента значительно выше. Агентства ориентированы на продвижение изданий к потребителям, прилагают усилия для обеспечения высокого класса обслуживания, обратной связи с подписчиками, предоставляют издания, предлагаемые по бесплатной подписке, информационные листовки и рекламные материалы, собственные фирменные каталоги, информируют о новинках и др.

Однако среди таких распространителей встречаются достаточно мелкие посредники, не обладающие эффективными технологиями работы, собственной налаженной логистикой, наработанной годами репутацией и устойчивыми связями с издательскими домами. Они привлекают подписчиков демпинговыми ценами и нередко действуют в обход законодательства (не регистрируются в налоговых органах либо приобретают издания по оптовым ценам как для розничного распространения);

3) редакции и издательские дома, проводящие редакционную подписку собственными силами. Издательство может реализовывать собственные периодические печатные издания по подписке с привлечением подписных агентств, а также по редакционной подписке (без посредников).

Доставку издательство осуществляет либо заказной бандеролью через почту, либо через альтернативные ей службы доставки. Крупные издательские дома имеют собственные курьерские и логистические службы, но могут привлекать для такой работы и специалистов других фирм по договору аутсорсинга.

В подписную цену заложены отпускная цена издателя, вознаграждения подписывающих агентств и стоимость услуг доставки. Не лишним будет обратить внимание на возможность выписать издания в комплекте. Как правило, стоимость годовой подписки в комплектах значительно дешевле, чем на отдельные издания.

Определенным преимуществом редакционной подписки перед другими каналами распространения является то, что средства издателю поступают заранее, это обеспечивает стабильность. Издательство заинтересовано в прямом быстром получении денег, тогда как посредники могут задерживать перечисление изданию полученных от подписчиков денег.

Чем больше процент подписки издания, тем менее зависим издатель от внешних факторов (в первую очередь от системы розничного распространения). При редакционной подписке издательство может определить число подписчиков по факту поступления денег. Это позволяет своевременно планировать тиражи и расходы. При обычной подписке издательству сообщают итоги подписной компании накануне нового года.

Кроме того, редакционная подписка открывает большие возможности для применения программ лояльности и налаживания прямых коммуникаций с каждым читателем, что в условиях жесткой конкуренции является решающим фактором успешности издания.

Издательские дома стимулируют читателей подписываться через редакцию. Они выделяют средства для премирования подписчиков, устраивают розыгрыши призов, подписчикам предоставляются дополнительные сервисы (например, несколько бесплатных консультаций у специалистов, участие в бесплатных тематических семинарах, "горячих линиях" или интернет-конференциях, специализированные выпуски, комплекты бланков бухгалтерской и налоговой отчетности, книгу по тематике изданий). При участии в платных семинарах подписчикам предоставляются скидки. Редакции предоставляют своим прямым подписчикам доступ к электронной версии издания и архиву номеров и др.

Чем удобна редакционная подписка для пользователя? Издание поступает к подписчику до того, как появиться в розничной продаже. Подписка в издательстве бывает дешевле, чем у альтернативных агентств. Подписчик имеет гарантию доставки, расходы по доставке издательство берет на себя. При недополучении номеров подписчик имеет возможность напрямую взаимодействовать с издательством. И главное, подписчик всегда может получить подтверждающие документы, оформленные по нормам законодательства. Этот факт может быть решающим с точки зрения минимизации налоговых рисков. Кроме того, у издательства можно после перечисления предоплаты получить счет-фактуру и произвести вычет уплаченного в составе подписки НДС.

Редакционную подписку довольно просто оформить. Как правило, издательство или редакция имеют собственный сайт в интернете и активно используют его как инструмент для привлечения подписчиков. Зайдя на сайт, можно заполнить заявку на подписку и получить счет на оплату. Оплата такого счета-оферты (ст. 432 Гражданского кодекса РФ) свидетельствует о заключении сделки купли-продажи в письменной форме (п. 3 ст. 434 ГК РФ). Но можно найти реквизиты для оплаты либо готовый бланк подписных документов в самом издании. Их заполнение и оплата являются акцептом.

Подписчик имеет возможность оплатить подписку безналичным путем либо наличными непосредственно в редакции, заплатить деньги вызванному курьеру редакции, а также с помощью платежных интернет-систем. При этом в платежном документе следует указать все необходимые реквизиты, с тем чтобы издание было доставлено по нужному адресу. Чаще всего просят указать срок подписки, адрес доставки, телефон для связи.

При рассылке издания подписчику издательство вкладывает в бандероль накладную на реализацию унифицированной формы N ТОРГ-12. Счет-фактуру подписчик обычно получает вместе с последним в данном месяце номером издания, если оно выходит несколько раз в месяц.

Итак, подписчик может выбрать наиболее подходящую для него форму подписки и доставки периодических изданий, а также исполнителя, предлагающего лучшее качество услуг.

Рассмотрим вопросы налогового и бухгалтерского учета расходов на приобретение периодических изданий.

Подписка оформлена на организацию

Налог на добавленную стоимость

Распространение издания по подписке признается реализацией товаров и является объектом обложения НДС (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Как правило, при реализации периодических печатных изданий используется налоговая ставка 10% (подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ).

Однако подписка осуществляется на условиях 100%-ной предоплаты. И в течение пяти дней с момента получения подписной платы издательство (редакция) с 1 января 2009 года обязано выставить подписчику счет-фактуру на сумму полученной предоплаты с выделением суммы НДС, уплаченной в составе данной предоплаты (пп. 1 и 3 ст. 168 НК РФ). В документе должны быть перечислены наименования периодических изданий, подписку на которые оформил подписчик (п. 5.1 ст. 169 НК РФ). Подписчику и издательству следует договориться, как именно будет доставляться счет-фактура на аванс (например, документ может быть выслан в адрес подписчика отдельным письмом). Еще лучше, чтобы издательства на своих сайтах сообщали пользователям данную информацию, например, в счете на предоплату.

Получив от издательства счет-фактуру на перечисленный аванс, подписчик может принять к вычету НДС, не дожидаясь получения соответствующих номеров журнала или газеты (п. 12 ст. 171 НК РФ). Но для получения вычета необходимо соблюсти условия, перечисленные в п. 9 ст. 172 НК РФ. В дополнение к счету-фактуре необходимо иметь платежные документы, подтверждающие перечисление предоплаты (частичной оплаты), а также договоры, в которых она предусмотрена.

Разберемся с каждым из этих условий.

Составление договора подписки предусмотрено Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке. Но из сложившейся практики взаимоотношений такой договор в письменном виде составляется редко. Мы уже говорили, что оплата счета издательства (оферты) свидетельствует о заключении сделки купли-продажи в письменной форме (ст. 432, п. 3 ст. 434, п. 5 ст. 438, ст. 435, 454 и 455 ГК РФ). Договор признается заключенным с момента получения лицом, направившим оферту, счета на оплату (п. 1 ст. 433 ГК РФ). Однако издательства, заботящиеся об интересах подписчика, должны учесть изменения законодательства. Лучше указывать в тексте счета, что подписка будет осуществлена при условии получения 100%-ной предоплаты, и подписчик получит счет-фактуру на аванс письмом по указанному в платежном поручении адресу.

Если плата за подписку была внесена наличными денежными средствами, с вычетом НДС по авансу у подписчика могут возникнуть трудности. Минфин России в письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 утверждает, что вычет предоставляется, только если у организации есть платежное поручение, отражающее факт внесения предоплаты. А если у покупателя имеется иной документ, отличный от платежного поручения (например, кассовый чек при оплате наличными), вычет, якобы, не положен. Минфин России в своем утверждении опирается на некорректный текст п. 9 ст. 172 НК РФ, в котором указано: необходимо иметь документ, подтверждающий "фактическое перечисление" сумм предоплаты. Перечисление можно трактовать как безналичное движение денег, а не внесение их наличными. Однако в письмах от 24.04.2006 N 03-04-09/07 и от 06.08.2007 N 03-07-09/15 Минфин России утверждал, что в счете-фактуре при наличной оплате товаров продавцу нужно указывать реквизиты кассового чека. Тем самым Минфин России признал: кассовый чек является платежно-расчетным документом. Чтобы не иметь проблем с вычетами НДС с предоплаты, рекомендуем в случае значительности сумм производить расчеты безналичным путем.

В письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 Минфин России утверждал, что вычет НДС по перечисленному авансу не является обязанностью, это право налогоплательщика. Но для экономии оборотных средств данным правом следует пользоваться. Тем более что срок досрочного вычета может превышать годовой период. Например, вычет можно получить в сентябре 2009 года по предоплаченной на весь 2010 год подписке.

Перейдем к действиям подписчика в момент получения издания. Суммы НДС, указанные издательством в счете-фактуре на реализацию издания, организация вправе принять к вычету после принятия к учету номеров журнала или газет (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Право на вычет НДС с отгрузки не связано с тем, принимался к вычету НДС с предоплаты или нет.

Если вычет по авансу был ранее произведен, НДС в части стоимости полученного издания следует восстановить к уплате в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Иными словами, в период получения издания одна и та же сумма берется к вычету и восстанавливается к уплате, т.е. их разница будет нулевой.

Как уже было указано, договор подписки может быть расторгнут, за неполученные издания подписчику возвращается сумма предоплаты. Если вычет по авансу был ранее произведен, НДС в части возвращенной суммы покупатель также должен восстановить к уплате в бюджет в периоде, когда произошло изменение, расторжение договора и возврат предоплаты (аванса). Это требование указано в подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Налог на прибыль организаций

Возможность признания расходов на подписку в целях исчисления налога на прибыль зависит от назначения и цели использования выписанного периодического издания.

В пункте 29 ст. 270 НК РФ прямо указано: в целях исчисления налога на прибыль не учитывается стоимость подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу.

Если тематика издания имеет производственный, коммерческий, управленческий характер (п. 1 ст. 252 НК РФ), надо действовать в зависимости от метода, используемого организацией при исчислении налога на прибыль.

При кассовом методе расходы налогоплательщика признаются после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

При методе начисления следует учитывать, что предварительная оплата (аванс) по подписке не признается расходом по налогу на прибыль (ст. 252 и п. 14 ст. 270 НК РФ). Следует руководствоваться специальным правилом, установленным в подп. 6 п. 2 ст. 256 НК РФ. Стоимость приобретенных изданий (книг, брошюр и др.) включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Таким образом, затраты на подписку будут включаться в состав прочих расходов по факту получения очередного номера издания.

У налогоплательщиков, при оформлении редакционной подписки получающих дополнительно к комплекту подписки книгу, могут возникать вопросы по ее учету. Здесь следует помнить: книга - не подарок, не безвозмездное получение ценности, облагаемое налогом на прибыль. По мнению автора, она является приложением к журналам и ее стоимость входит в стоимость подписки, т.е. ее реализация осуществляется на возмездной основе. Издательствам следует это учитывать и при распространении журнала доводить до подписчика информацию о том, что в цену подписки включена стоимость книги-приложения. Правильно будет оформить на книгу отдельный документ. Можно в накладной и в счете-фактуре на журнал, вместе с которым подписчик получает книгу, отметить: журнал поставляется с приложением с указанием названия приложения (книги).

Бухгалтерский учет

Сумма, уплаченная подписчиком издательству (агентству), с точки зрения гражданского законодательства, является предварительной оплатой, авансом. Авансы не включаются в состав расходов организации (пп. 3 и 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Распространенной ошибкой бухгалтеров является учет предоплаты за подписку в составе расходов будущих периодов. Дело в том, что в момент внесения предоплаты расход не возникает, экземпляры издания еще не получены. Соответственно, расход еще не может быть признан в бухгалтерском учете и оплаченные денежные средства должны числиться в составе авансов выданных.

Когда организация получает очередной номер журнала или газеты, на основании первичных документов можно признать их стоимость расходом по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). При этом производится зачет уплаченного ранее аванса в части стоимости полученных изданий.

При получении счета-фактуры по перечисленному авансу налоговый вычет суммы НДС, предъявленной издательством при получении аванса, можно принять к вычету. Методологически эти записи можно отражать следующей проводкой: Д-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "НДС с перечисленных авансов и предоплат"). В дальнейшем восстановление суммы НДС, принятой к вычету при перечислении аванса, можно отражать обратной записью по указанным счетам.

При получении журнала (раз в месяц) его следует оприходовать в составе материалов. Ведь информация в периодических изданиях быстро теряет свою актуальность. Следовательно, материальные ценности не являются основными средствами, т.к. не соблюдается требование о сроке использования более 12 месяцев (подп. "б" п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Рекомендуем установить это положение в учетной политике организации.

Помимо указанного положения можно рассматривать вопрос квалификации издания и с точки зрения цены за единицу. Исходя из пп. 4 и 5 ПБУ 6/01, номера журнала стоимостью менее установленного организацией лимита могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Обычно такой лимит устанавливается в размере 20 000 руб. А любой экземпляр подписного издания, как правило, стоит дешевле указанного лимита. Таким образом, на основании пп. 4 и 5 ПБУ 6/01 экземпляры газет и журналов в бухгалтерском учете необходимо отражать в составе МПЗ на счете 10 "Материалы" (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

В соответствии с пп. 5 и 6 ПБУ 5/01 МПЗ принимаются к учету по фактической себестоимости, которая в рассматриваемой ситуации складывается из стоимости номера издания и стоимости его доставки (без учета НДС).

Фактическая себестоимость каждого номера отражается при его оприходовании по дебету счета 10 "Материалы" (субсчет, например, 10-12 "Малоценные активы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев") в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Конечно, каждый номер газеты при ежедневном выпуске нет нужды отражать в качестве полученных ценностей.

Достаточно делать такие записи один раз в месяц.

При передаче каждого из номеров журнала в соответствующее подразделение для использования в производственных целях организация учитывает его стоимость в составе расходов по обычным видам деятельности (пп. 5 и 16 ПБУ 10/99).

Рассмотрим учет подписки на конкретном примере.

Пример

Организация - плательщик НДС, применяющая при исчислении налога на прибыль метод начисления, в ноябре 2009 года оформила редакционную подписку на 1-е полугодие 2010 года на журнал "Налоговый вестник", получив счет на сайте издания. Журнал выходит один раз в месяц. Стоимость подписки шести номеров составляет 3564 руб., в т.ч. НДС (по ставке 10%) - 324 руб.

Организация оплатила счет безналичным путем, в платежном поручении в назначении платежа указав адрес доставки и другие необходимые реквизиты.

Редакция при получении аванса направила подписчику по его адресу оригинал счета, счет-фактуру с указанием полученной суммы предоплаты и суммы НДС по расчетной ставке 10/110.

В бухгалтерском учете организации подписка на газеты отражается следующим образом.

На момент перечисления предоплаты за подписное издание:

Д-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (субсчет "Авансы, выданные поставщикам") К-т 51 "Расчетные счета" - 3564 руб. - перечислена предоплата в счет будущей поставки номеров издания;

Д-т 68 (субсчет "Расчеты по НДС") К-т 76 (субсчет "НДС с перечисленных авансов") - 324 руб. - отражен в книге покупок вычет НДС по выданному авансу на основании счета-фактуры издательства;

Д-т 10 К-т 60 (субсчет "Расчеты с поставщиками по приобретенным товарам") - 540 руб. - принят к учету журнал, поступивший в отчетном периоде;

Д-т 19 "НДС по приобретенным ценностям" К-т 60-1 - 54 руб. - отражен НДС с полученных по подписке экземпляров на основании счета-фактуры;

Д-т 68 (субсчет "Расчеты по НДС") К-т 19 - 54 руб. (книга покупок) - принят к вычету НДС по оприходованному журналу;

Д-т 60-1 К-т 60-2 - 594 руб. -зачтена часть предоплаты в части стоимости полученных экземпляров изданий;

Д-т 76 (субсчет "НДС с перечисленных авансов") К-т 68 (субсчет "Расчеты по НДС") - 54 руб. (книга продаж) - восстановлен к уплате в бюджет НДС, предъявленный ранее к вычету по выданному авансу;

Д-т 26, 44 К-т 10 - 540 руб. - стоимость подписных изданий отнесена на расходы по обычным видам деятельности.

Если оформлена подписка на издание по тематике, не относящейся к производственной или управленческой, стоимость экземпляров издания по мере поступления списывается в дебет счета 91-2 "Прочие расходы" с НДС, поскольку этот НДС к вычету не принимается (п. 11 ПБУ 10/99; подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Подписка оформлена на сотрудника

Бывает, что работник организации самостоятельно оформляет подписку на периодические издания, которые впоследствии используются в производственной деятельности. Работодатель в свою очередь возмещает сотруднику расходы. Здесь следует оформить правильно взаимоотношения в соответствии с нормами ст. 188 Трудового кодекса РФ: при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация. Размер компенсации определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. Поэтому следует составить дополнительное соглашение к трудовому договору и установить такой размер. Чтобы не возникали претензии при налоговой проверке, следует подтвердить размер расходов работников, например, подписной квитанцией с указанием издания и его цены. При этом вести учет поступивших изданий в организации, по мнению автора, не следует.

Налог на прибыль организаций

В пункте 29 ст. 270 НК РФ прямо указано: в целях исчисления налога на прибыль не учитывается оплата товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Однако компенсации за использование в производственных целях периодических печатных изданий организация вправе признать при соответствующем оформлении для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда как другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором (п. 25 ст. 255 НК РФ). Впрочем, здесь можно говорить и о прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

НДФЛ, ЕСН и страховые взносы

Выплата компенсации за использование в производственных целях периодических печатных изданий, предусмотренная трудовым договором, признается компенсационной выплатой, связанной с исполнением трудовых обязанностей. Данные компенсационные затраты не будут облагаться НДФЛ, ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

В постановлении ФАС Уральского округа от 26.01.2009 N Ф09-10500/08-СЗ по делу N А34-2040/08 суд указал: подписка на профессиональные издания была оформлена на домашний адрес бухгалтера, журналы использовались для нужд общества, поэтому объекта обложения по НДФЛ нет.

Данные правила в части ЕСН имеют отношение к выплатам 2009 года. С 1 января 2010 года ЕСН будет заменен на страховые взносы в Пенсионный фонд РФ (ПФР), Фонд социального страхования РФ (ФСС России), Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (ФФОМС и ТФОМС). Нововведения предусмотрены Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ. Как квалифицировать указанные выплаты в рамках нововведений?

Пункт 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ содержит исчерпывающий перечень видов компенсационных выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. В частности, в перечне указаны компенсационные выплаты в пределах установленных нормативов; возмещение расходов или платы на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников; возмещение расходов физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера и др. Конечно, прямо расходы на подписные издания не указаны в перечне, но их вполне можно квалифицировать в качестве одной из указанных выплат.

Организация применяет УСН

У организации, применяющей упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", расходы на подписку не принимаются.

Статья 346.16 НК РФ содержит закрытый перечень расходов, уменьшающих налоговую базу при расчете единого налога. Расходы на подписку на печатные издания в этом перечне не упоминаются. Поэтому Минфин России указывает: "упрощенец" не вправе включать данные затраты в состав расходов. В частности, такая позиция высказана в письмах от 10.08.2009 N 03-11-06/2/151, от 17.01.2007 N 03-11-04/2/12 и др. Поддерживают это мнение и судьи (см. постановление ФАС Уральского округа от 11.01.2007 N Ф09-11283/06-СЗ).

Покупаем издание в розницу

Деловую прессу можно приобретать в специализированных магазинах, киосках или у индивидуальных распространителей. Если сотрудником достигнута договоренность с руководством о том, что он может приобретать издание в розничной сети, и ему будут возмещаться эти расходы, надо действовать следующим образом. Лучше совершать покупку в крупном магазине, где можно попросить товарный чек с указанием наименования и стоимости приобретенного издания, к нему следует приложить чек контрольно-кассовой техники (ККТ). Иногда все данные о покупке указываются непосредственно в кассовом чеке. Работник должен оформить авансовый отчет и приложить оправдательные документы по покупке. После утверждения авансового отчета кассир возвращает работнику стоимость покупки.

Если организация уплачивает налог на прибыль методом начисления, на дату утверждения авансового отчета можно приходовать полученное издание и включать затраты на периодику, используемую в основной деятельности, в состав прочих расходов (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При покупке издания в розницу магазин счет-фактуру не выдает (п. 7 ст. 168 НК РФ).

Можно ли принять к вычету НДС на основании выданного кассового чека? Данный вопрос является дискуссионным. В пункте 1 ст. 172 НК РФ указано: вычет налога может быть произведен покупателем не только на основании счета-фактуры, но и иных документов, предусмотренных подп. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" установлено: в книге покупок помимо счетов-фактур могут также регистрироваться бланки строгой отчетности по командировочным расходам, таможенные декларации или заявления о ввозе товаров при ввозе товаров на территорию Российской Федерации (п. 10), документы на передачу имущества в уставный капитал (абз. 3 п. 8). Таким образом, российское законодательство не содержит прямых указаний на то, что НДС можно принять к вычету на основании кассового чека.

Однако сложившаяся арбитражная практика такую возможность покупателю предоставляет. Суды, опираясь на определение Конституционного Суда РФ от 02.10.2003 N 384-0 о том, что счет-фактура не является единственным документом, служащим основанием для предъявления НДС к вычету, указывают: можно принять к вычету НДС на основании чеков, выданных розничными организациями. В частности, такое мнение высказано в постановлении Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07. Такой же позиции придерживается большинство федеральных арбитражных судов (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.07.2009 N Ф04-4134/2009(10406-А67-42), Северо-Западного округа от 22.04.2009 N А56-29646/2007, Восточно-Сибирского округа от 31.07.2008 N А78-6177/07-СЗ-22/56-Ф02-3423/08, Поволжского округа от 04.03.2008 по делу N А57-3429/06-25 и др.).

Таким образом, с учетом сложившейся арбитражной практики есть возможность принятия НДС к вычету на основании кассового чека. Однако необходимо иметь в виду риски, связанные с возникновением претензий по таким операциям со стороны налоговых органов. Во их избежание проще оформить подписку на нужное издание и получить вычеты на основании счета-фактуры.

Сотрудник может приобрести прессу и в газетном киоске. Но в нем и товарный чек чаще всего получить сложно. Чек ККТ в этом случае точно будет отсутствовать. Продажа газет и журналов в газетно-журнальных киосках отнесена к видам деятельности, при осуществлении которых ККТ может не применяться (п. 3 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт"). По этой причине при налоговой проверке возникнут проблемы с квалификацией первичных документов, подтверждающих факт покупки.

Розничная торговля периодическими изданиями через киоски может быть переведена на ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ). А в этом случае плательщиками НДС продавцы не являются. К тому же 21 июля 2009 года вступил в силу Федеральный закон*(1), согласно которому плательщики ЕНВД могут не применять контрольно-кассовую технику, соответственно, не выдавать кассовые чеки своим покупателям.

Л.П. Фомичева,

аудитор

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2009 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 17.07.2009 N 162-ФЗ "О внесении изменения в статью 2 Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".