Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 ноября 2009 г. N КА-А40/12070-09 Удовлетворяя требование о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, суд исходил из наличия переплаты по спорному налогу, поскольку затраты на строительство торгового центра учитываются в текущем периоде или распределяются по сроку действия договора аренды на инвестиционных условиях

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 25 ноября 2009 г. N КА-А40/12070-09

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 17 ноября 2009 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Русаковой О.И.

судей Алексеева С.В. и Егоровой Т.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - ООО "Метро Кэш энд Керри": Кондуков П.С., дов. от 02.02.2009 N 05/02209, Акимова В.Г., дов. от 02.02.2009 N 03/022009;

от ответчика - ИФНС РФ N 43: Ярмоленко М.М., дов. от 03.02.2009 N 18, уд., Тумандейкин С.Г., дов. от 10.08.2009 N 37, уд., Поликарпова М.Н., дов. от 11.01.2009 N 15, уд., Золотухина О.В., дов. от 11.01.2009 N 2, уд.;

от третьего лица - ООО "ПрофСтройЛайн": представитель не явился, извещен,

рассмотрев 17.11.2009 в судебном заседании кассационные жалобы ООО "Метро Кэш энд Керри", заявителя, и Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве, налогового органа на решение от 06.11.2008 Арбитражного суда г. Москвы принятое судьей Фатеевой Н.В. на постановление от 14.08.2009 N 09АП-17511/2008-АК на дополнительное постановление от 15.09.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда принятые судьями Сафроновой М.С., Яковлевой Л.Т., Румянцевым П.В., Нагаевым Р.Г. по иску (заявлению) ООО "Метро Кэш энд Керри" о признании частично недействительным решения к Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве 3-е лицо: ООО "ПрофСтройЛайн", установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Метро Кэш энд Керри" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве (далее - налоговый орган, Инспекция) от 14.04.2008 N 02-01/14р относительно пунктов 1, 2, 3, 4.1, 4.2, 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 резолютивной его части, касающихся доначислений недоимки по налогу на прибыль в сумме 21.808 696 руб., НДС в сумме 213 301 363 руб., налогу на имущество в сумме 43 476 953 руб., НДФЛ в размере 15 187 руб., а также соответствующих пени и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату налога на прибыль, НДС и налога на имущество, по ст. 123 НК РФ по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций от источника в Российской Федерации.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "ПрофСтройЛайн".

Решением суда от 06.11.2009 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением от 14.08.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено. Решение суда в части удовлетворения требований ООО "Метро Кэш энд Керри" о признании недействительными пунктов 1.11, 1.16, 2.5 решения Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве от 14.04.2008 N 02-01/14р отменено. В указанной части в удовлетворении требований заявителю отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Законность и обоснованность судебных актов проверяются в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационными жалобами Общества и Инспекции, в которых ставится вопрос об отмене судебных актов по соответствующим позициям. В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворенных требований Общества, указывая на нарушение п. 1 и п. 2 ст. 257, п. 5 ст. 270 НК РФ по п.п. 1.1 и п. 1.3 решения налогового органа, п. 2 ст. 257 и ст. 252 НК РФ по п. 1.12 и п. 1.13 решения Инспекции, положений Федерального закона от 22.08.2004 N 122-ФЗ по п. 1.15 решения Инспекции, п. 5 ст. 270 и п.1 ст. 257 НК РФ по п. 1.17 решения, п. 2 ст. 252, п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 272, п. 16 ст. 270, п. 2 ст. 248 НК РФ по п. 1.18 решения, п. 1 ст. 252, п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 257 НК РФ по п. 1.19 решения, п. 1 ст. 309, п.п. 1 п. 2 ст. 284, ст. 123, п. 1 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ по п. 1.23 решения, п. 2 ст. 259 НК РФ по п. 2.1 решения, п. 1, п. 2 ст. 171 НК РФ по п.2.3 и п. 2.4 решения, п. 1 ст. 375 НК РФ по п.3.1 решения, п. 1 ст. 374, ст. 375 НК РФ по п. 3.2 решения, ст. 23, ст. 384, п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 376, п. 3 ст. 382, п. 3 ст. 383, ст. ст. 385 и 386 НК РФ по п. 3.3. решения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на несоответствие выводов суда требованиям закона и неправильную оценку фактических обстоятельств дела по п. 1.11, п. 1.16 и п. 2.5 решения налогового органа.

Сторонами представлены отзывы на кассационные жалобы, в которых отражена соответствующая позиция судов и возражения против доводов кассационной жалобы противной стороны, заявлены ходатайства о приобщении отзывов на кассационные жалобы к материалам дела.

Представители сторон не возражали против заявленных ходатайств.

Суд, с учетом мнения представителей заявителя и налогового органа, руководствуясь ст. 279 АПК РФ, определил: приобщить отзывы на кассационные жалобы к материалам дела.

ООО "ПрофСтройЛайн", надлежащим образом извещенное по смыслу ст. 123 АПК РФ о времени и месте судебного разбирательства, что подтверждается почтовыми уведомлениями NN 127994 19 30020, 127994 19 35470 9, телеграммами - входящие номера 0034,0001, в судебное заседание своего представителя не направило, отзыв на кассационную жалобу не представило.

Суд, с учетом мнения представителей заявителя и налогового органа, не возражавших против рассмотрения дела в отсутствие представителя ООО "ПрофСтройЛайн", руководствуясь ст. 123, ч. 3 ст. 284, ст. ст. 184, 185 АПК РФ, совещаясь на месте, определил: рассмотреть дело при данной явке

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали доводы кассационных жалоб по соответствующим позициями, возражали против доводов кассационных жалоб противной стороны по мотивам, изложенных в обжалованных судебных актах по соответствующим позициям и представленных отзывах на кассационные жалобы.

Обсудив доводы кассационных жалоб, выслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит постановление от 14.08.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-25182/08-129-71 подлежащим отмене в части отказа в удовлетворении требований ООО "Метро Кэш энд Керри" о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве от 14.04.2008 N 02-01/14р относительно п. 1.16 решения налогового органа по эпизоду проведенных заявителем затрат по лицензионным платежам в рамках лицензионного договора на использование товарного знака от 31.10.2001.

В остальной части суд кассационной инстанции считает, что судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении спора правильно в соответствии с требованиями ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2005 (за исключением НДС за 1 квартал 2004 года), по НДФЛ за 2005 год, по вопросу полноты и своевременности перечисления в бюджет НДФЛ с 01.07.2005 по дату проверки, по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты ЕСН за 2005 год, по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 год, по результатам которой с учетом возражений налогоплательщика 14.04.2008 вынесено решение N 02-01/14р, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и ст. 123 НК РФ, произведены доначисления по налогу на прибыль, НДС, имуществу и соответствующие пени. Этим же решением Обществу уменьшен налог на имущество организаций, уменьшен завышенный НДС, предъявленный к возмещению из бюджета, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет, перечислить в бюджетную систему РФ удержанную из доходов налогоплательщика доначисленную сумму налога на доходы физических лиц.

Налог на прибыль

По кассационной жалобе Инспекции

По п. 1.1 решения Инспекции суды пришли к правильному выводу о правомерном учете заявителем расходов в целях налогообложения в составе затрат, произведенных в рамках договоров с ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко". Суды обоснованно не согласились с выводами налогового органа о том, что спорные расходы налогоплательщика являются расходами капитального характера и подлежат отнесению на увеличение первоначальной стоимости основных средств, следовательно, как полагает налоговый орган, должны быть учтены при исчислении налога на прибыль через начисление амортизации. Суд дал оценку договорам NN 4009 и 4010, заключенным заявителем с ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко" (исполнитель), согласно которым последний обязался осуществить исследование несущих конструкций многофункциональных торговых комплексов на Ленинградском шоссе, 71 Г и проспекте Мира, 211 (п.1 договоров), во исполнение чего выполнил статистический расчет несущих конструкций, а также осуществил проверочные расчеты и представил рекомендации по усилению конструкций.

Факт выполнения работ подтверждается актом от 05.10.2004 N 5, счетом-фактурой от 05.10.2004 N 723, актом без номера от марта 2004 г., счетом-фактурой от 12.08.2004 N 249.

Налоговым органом не оспаривается экономически обоснованный характер расходов и их документальное подтверждение.

Суд установил, что информация, предоставленная по результатам исполнения указанных договоров, включала в себя результаты обследования несущих конструкций (состояние главных и второстепенных балок, состояние узлов), статический расчет конструкций (т.е. расчет нагрузок и воздействий), определение несущей способности отдельных узлов и элементов конструкций, а также рекомендации по осуществлению усиления отдельных элементов конструкций (т.е. содержат указание на конкретные узлы и конструкции, требующих усиления). Таким образом, данные договоры были направлены исключительно на сбор, анализ (обработку) информации исполнителем, представление заявителю результатов сбора (анализа) информации и консультирование заявителя по вопросам усиления несущих конструкций, по результатам исполнения договоров не предоставлялось планировочных, конструктивных или технических решений работ по усилению конструкций, в отличие от проектной документации данная информация не определяла технические решения по выполнению работ по усилению конструкций, то есть не содержала данные о том, как осуществлять данные работы.

Суд пришел к правильному выводу о том, что названные договоры были направлены на предоставление заявителю определенной информации и рекомендаций по усилению конструкций, не носящих обязательный характер.

То обстоятельство, что составленная по результатам исполнения данных договоров научно-техническая продукция включала в себя технически выверенный статический расчет, не меняет характера оказанных ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко услуг как информационно-консультационных.

Суд обоснованно отклонил ссылку Инспекции на применение положений ПБУ 6/01 к спорным правоотношениям, поскольку данный нормативный документ устанавливает правила формирования информации об основных средствах в бухгалтерском учете. Определение первоначальной стоимости основных средств в налоговом учете осуществляется по правилам Налогового кодекса РФ. В данном случае расходы на информационные и консультационные услуги прямо предусмотрены п.п. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. Следовательно, расходы на информационные и консультационные услуги не относятся, как утверждает налоговый орган, на увеличение первоначальной стоимости основных средств, а учитываются единовременно в составе прочих расходов.

Вывод судов согласуется с судебно-арбитражной практикой и не противоречит разъяснениям Минфина России, содержащимся в письме от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111.

Кроме того, понесенные заявителем расходы по договорам с ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко" не являлись затратами капитального характера и не привели к изменению нормативных и технико-экономических показателей зданий или иному изменению их качественных характеристик, что подтверждается также письмами непосредственного исполнителя услуг - ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко" от 21.01.2008. N 3-43 и от 10.04.2008 исх.N 3-311.

В оспариваемом решении Инспекции не указано, изменения каких именно нормативных и технико-экономических показателей или качественных характеристик зданий произошли в связи с оказанием услуг в рамках договоров с ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко".

По п. 1.3 решения суды пришли к правильному выводу о правомерном учете в качестве текущих расходов затрат по договорам с ООО "Магистр-К" и ООО "ABB Сервис".

Инспекция указывает на капитальный характер понесенных Обществом расходов в рамках названных договоров, в связи с чем данные расходы подлежали отнесению на увеличение первоначальной стоимости основных средств, в качестве расходов на текущий ремонт данные расходы учтены налогоплательщиком неправомерно.

Доводы Инспекции проверялись судами первой и апелляционной инстанций и обоснованно не приняты.

В данном случае речь идет о работах, осуществленных в рамках договора от 15.09.2005 N 6-9 с ООО "Магистр-К" (подрядчик), по усилению металлоконструкций кровли в вино-водочном отделе в здании по адресу: г. Москва, проспект Мира, д.211, к.1.

По мнению Инспекции, заявитель, устраняя причины имевшей место 22.03.2004 аварии, фактически понес затраты по приобретению, сооружению, доставке и доведения объекта основного средства до состояния, в котором этот объект пригоден для использования, после произведенных работ у основного средства появились новые технические характеристики.

Однако вывод о том, что разработчиком проекта конструкций не были учтены требования п. 5.3. СНиП 2.01.07-85 сделан налоговым органом на основании акта расследования причин аварии от 22.03.2004 в отношении навеса автостоянки торгового комплекса, расположенного по адресу г. Москва, Дмитровское шоссе, 165Б, в то время как работы по договору от 15.09.2005 N 6-9 с ООО "Магистр-К" осуществлялись в отношении другого объекта - кровли в винно-водочном отделе в торговом комплексе по адресу: г. Москва, проспект Мира, д.211, к.1.

Довод налогового органа не основан на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Изменение отдельного элемента здания, как правильно указал суд, может иметь место в результате ремонтных работ. В обоснование вывода суд сослался на п. 3.11. Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 (утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279).

Доказательств того, что данные работы привели к возникновению новых характеристик у здания в целом, Инспекция не представила.

Суд установил, что в результате работ по усилению конструкций кровли по адресу: г. Москва, Проспект Мира, д. 211, к. 1, качественных изменений здания не произошло. В частности, не было изменено назначение здания, не произошло изменения его площади, высотности, не осуществлено усиление фундамента или перекладка внешних стен в целях обеспечения дополнительных нагрузок, не изменился срок полезного использования здания и т.п. Здание в целом не приобрело новых качеств, оно без изменений продолжило выполнять те же производственные функции, что и до проведения соответствующих работ, что также подтверждается письмом разработчика проекта выполнения работ по усилению конструкций - ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко" от 10.04.2008 исх.N 3-311.

Суды обоснованно со ссылкой на п.п. 3.4. и 3.11. Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 и перечней работ по текущему и капитальному ремонту не согласились с доводом Инспекции о том, что проведенные работы по усилению конструкций кровли не могут рассматриваться в качестве ремонтных работ, данные работы не направлены на замену или ремонт изношенных, вышедших из строя конструкций или в связи с проведением планово-предупредительного ремонта (капитального ремонта) по причине истечения срока полезного использования. Суд обоснованно указал на то, что в рамках ремонтных работ могут осуществляться мероприятия по отношению не только к изношенным, вышедшим из строя конструкциям или конструкциям с истекшим сроком использования; примерами работ, осуществляемых безотносительно к состоянию здания, могут выступать так же работы по усилению отдельных конструкций здания (в частности, работы по усилению подвальных стен, не связанные с надстройкой здания или дополнительными нагрузками от вновь устанавливаемого оборудования, укрепление железобетонных и каменных колонн обоймами, усиление ферм крыши при замене типов покрытия и т.д.). Законодательство не связывает данные работы с состоянием конструкций или истечением срока их полезного использования.

Факт выполнения работ подтверждается актом о приемке выполненных работ N 1 от 24.10.2005 и счетом-фактурой от 24.10.2005 N 00056. Инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что соответствующие расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными затратами.

Суд обоснованно не согласился с налоговым органом относительно характера произведенных Обществом работ в рамках договора N AVF/05/10/ с ООО "ABB Сервис" как работ, связанных с капитальными затратами по сооружению новой системы электроосвещения и электросилового оборудования.

Суд установил, что по договору N AVF/05/10/056 ООО "ABB Сервис" осуществлены работы по монтажу электросилового оборудования, которое было установлено ранее, но временно демонтировано в связи с осуществлением работ по усилению конструкций кровли винно-водочного отдела.

Факт выполнения работ подтверждается актом о приемке выполненных работ от 01.11.2005 N 01/AVF/056 и счетом-фактурой от 01.11.2005 N 247.

Доказательств создания новой системы электроосвещения и электросилового оборудования, изменение трассы электросиловой линии или увеличение сечения проводов Инспекция не представила. В рамках проверки довода Инспекции суд правомерно не принял ссылку налогового органа на договор N AVF/05/10/056, акт от 01.11.2005, счет-фактура N 247, которые не содержат указание на проведение работ по монтажу новой системы или выполнению иных вышеуказанных работ капитального характера.

Таким образом, претензии налогового органа сводятся к переоценке порядка учета соответствующих затрат.

По п. 1.12 решения Инспекция указывает на неправомерное отнесение заявителем затрат, связанных с оплатой услуг БТИ по обследованию зданий торгового комплекса по адресу: г. Москва, проспект Мира, д. 211, к. 1, и изготовлением документов технического учета, к прочим расходам в целях налогообложения.

Отклоняя довод Инспекции о необходимости учета спорных расходов в изменении стоимости здания, суд обоснованно исходил из того, что расходы, связанные с изготовлением документов технической инвентаризации, являются текущими затратами и не увеличивают первоначальную стоимость основных средств. Суд правомерно сослался на положения п.п. 40 п. 1 ст. 264 и п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Ссылка налогового органа на неправильное применение судами положений пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку спорные расходы формируют первоначальную стоимость здания в связи с тем, что данные расходы произведены до ввода в эксплуатацию соответствующего торгового комплекса и фактически, по мнению Инспекции, являются расходами по доведению основного средства до пригодного к эксплуатации состояния, не свидетельствует о судебной ошибке по данному вопросу.

В силу прямого указания пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Кроме того, пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит указание на то, что платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплату услуг по изготовлению документов кадастрового и технического учета объектов недвижимости относятся к прочим расходам только в том случае, если такие платежи осуществлены после ввода в эксплуатацию соответствующего здания.

Как правильно указал суд, обследование здания с изготовлением копий поэтажного плана и экспликации не является условием, необходимым для того, чтобы иметь возможность использовать данное здание для реализации товаров или для управления организацией. Соответственно, данные расходы по смыслу п. 1 ст. 257 НК не являются затратами по доведению здания до состояния, пригодного к эксплуатации.

Экономическая обоснованность спорных расходов и их документальное подтверждение Инспекцией не оспаривается.

По п. 1.13 решения Инспекция указывает на нарушение п. 1 ст. 252, ст. 253 и ст. 264 НК РФ, приводит довод об экономической необоснованности расходов по праздничному оформлению территории торгового комплекса к новогоднему и рождественскому праздникам, как не связанных с производственной деятельностью заявителя; спорные расходы не поименованы в ст. ст. 253 и 264 НК РФ и не являются рекламными.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 27 части 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Арбитражный суд установил, что Обществом в проверяемом периоде в целях привлечения покупателей и увеличения объемов выручки на основании приказов директора по продажам от 13.11.2003 N 202/1103 о разработке отделом маркетинга перечня мероприятий, направленных на активизацию потребительского спроса в период новогодних и рождественских праздников, и от 04.12.2003 N 287/1203. проведены мероприятия по праздничному оформлению территории торгового комплекса, для осуществления которых в рамках договора от 05.01.2004 с ООО "ТСН" проведены электромонтажные работы в торговых комплексах Общества. Проведенные работы способствовали привлечению покупателей и активизации спроса (подарки к Новому году, продукты), что установлено судами, подтверждается материалами дела, и направлены на максимальное увеличение спроса и дохода организации в этот период.

В силу отсутствия нормативно-установленных критериев экономической оправданности произведенных расходов налогоплательщик не ограничен в выборе средств и методов обоснования.

Основной признак расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сводится к наличию связи с деятельностью, направленной на получение дохода.

В силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, поэтому доказывать обнаружившуюся недобросовестность налогоплательщика в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, обязан налоговый орган.

Суд пришел к выводу о том, что понесенные Обществом расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.

Инспекцией не представлено суду доказательств, что названные расходы были произведены для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью Общества. Вывод о том, что данные расходы не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, Инспекцией ни в материалах налоговой проверки, ни при рассмотрении спора по существу документально не подтвержден и носит предположительный характер, поэтому суды пришли к правильному выводу о том, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль Обществом обоснованно учтены указанные расходы в качестве затрат для целей налогообложения.

Суды правомерно не приняли довод налогового органа о нецелесообразности этих расходов в связи с "сезонным" характером увеличения продаж, поскольку сезонность не исключает разумность соответствующих затрат, применение маркетинговых методов, включая оформление внешнего вида и интерьера торгового центра, оформление и украшение витрин и прилегающей территории может повысить темпы роста спроса в "сезонный" период. По материалам дела маркетинговые усилия заявителя были не только направлены на получение дохода, но и фактически привели к положительному экономическому результату. К данному выводу суд пришел, анализируя показатели выручки за 2004 г. помесячно, отраженные в регистрах бухгалтерского учета.

При рассмотрении спора суд принял во внимание письмо Комитета экономического развития, промышленной политики и торговли Правительства Санкт-Петербурга от 30.11.2004 N 04/11394 о необходимости принятия мер для новогоднего оформления торгового комплекса к Новому 2005 году, а также письмо отдела торговли и услуг Администрации Красногвардейского района Санкт-Петербурга от 14.12.2004 N 05-10/074 об участии заявителя в городском конкурсе на лучшее оформление рынков, предприятий мелкорозничной торговли, общественного питания к новому 2005 году и Рождеству Христову. Указанные предписания Правительства г. Санкт-Петербурга о принятии участия в городском конкурсе на лучшее новогоднее оформление подтверждают обоснованность спорных расходов.

Суды со ссылкой на положения ст.ст. 252, 264 и 265 НК РФ пришли к правильному выводу о том, что рассматриваемые расходы были непосредственно связаны с его деятельностью и также непосредственно направлены на получение дохода.

Согласно п.п. 28 п. 1 и 4 ст. 264 НК РФ расходы на оформление торгового комплекса могут быть признаны рекламными расходами. При этом в соответствии с п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся также другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

В связи с этим суд не принял довод Инспекции о том, что спорные расходы не являются рекламными. Отнесние к рекламным расходам затрат на оформление витрин и залов прямо закреплено п. 4 ст. 264 НК РФ. Кроме того, этот факт не имеет никакого значения для настоящего спора, так как эти расходы вне зависимости от их квалификации могут быть учтены заявителем на основании п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

По существу Инспекция оспаривает целесообразность осуществления заявителем спорных расходов.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, а не может оцениваться с точки зрения их целесообразности.

Таким образом, изложенное свидетельствует об обоснованности произведенных заявителем расходов. Заявитель вправе учесть эти расходы в налоговой базе по налогу на прибыль вне зависимости от их квалификации в качестве рекламных (п.п. 28 п. 1 и 4 ст. 264 НК РФ) или иных обоснованных расходов (п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Этот вывод подтверждается также судебной практикой рассмотрения аналогичных споров.

Факт оплаты расходов, их реальный характер установлен судами, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

В силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Вопреки правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной в Определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ в оспариваемом решении и в суде Инспекцией не приведено доказательств экономической необоснованности спорных расходов.

По п. 1.15 решения суды обоснованно согласились с налогоплательщиком об обоснованности понесенных Обществом расходов, связанных с перечислением в бюджет платы за каждого нетрудоустроенного инвалида.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на нарушение заявителем п. 21 ст. 63 Федерального закона от 22.08.2004 N 122-ФЗ, ч. 4 ст. 21 Закона от 24.11.1995 N 181-ФЗ и п. 5 ст. 76 Конституции РФ, приводит доводы о несоблюдении заявителем процедуры обжалования актов уполномоченных органов г. Москвы и г. Санкт-Петербурга в судебном или досудебном порядке. Инспекция указывает на ошибочность выводов суда и неправомерной ссылке заявителя на действие законов субъектов г. Москвы и г. Санкт-Петербурга при наличии вступившего в силу Федерального закона от 22.08.2004 N 122-ФЗ.

Как следует из материалов дела и установлено судами, обязанность перечисления спорных сумм платы в бюджет г. Москвы и г. Санкт-Петербурга в рамках Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" и Закона Санкт-Петербурга от 27.05.2003 N 280-25 "О квотировании и рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге" сохранялась до 10.08.2005 г. и 31.12.2005 г. соответственно. С учетом позиции Инспекции у заявителя должна возникнуть значительная переплата в бюджеты субъектов (г. Москвы и г. Санкт-Петербурга), что свидетельствует об отсутствии ущерба этим бюджетам и, следовательно, как правильно указал суд, отсутствии у налогового органа оснований для доначисления недоимки, пени и санкций по налогу на прибыль в части этих бюджетов.

Кроме того, в статье 270 НК РФ определены расходы, не учитываемые для целей обложения налогом на прибыль, в перечне поименованных расходов спорные затраты не указаны.

При таких обстоятельствах принятие к учету спорных расходов соответствует требованиям главы 25 НК РФ и вышеназванной правовой позиции Конституционного Суда РФ.

Факт необжалования актов уполномоченных органов г. Москвы и г. Санкт-Петербурга не связан с признанием или непризнанием затрат расходами для целей главы 25 НК РФ.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходы признаются обоснованными, если они направлены на получение дохода.

При рассмотрении спора суд принял во внимание извещение Комитета общественных связей г. Москвы от 20.12.2004 об обязательности исполнения заявителем рассматриваемых положений Закона г. Москвы, а также уведомление администрации Приморского района г. Санкт-Петербурга от 14.07.2005 N 0-27/252 об установлении квоты на 2005 год и обязательности перечисления платы за невыполнение условий квотирования, указав на наступление неблагоприятных последствий для налогоплательщика вследствие неисполнения положений законов субъектов Российской Федерации: ч. 1 ст. 5 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" (привлечение к административной ответственности за невыполнение ч. 3 ст. 2 названного Закона), п. 2.14 и 2.15 постановления Правительства г. Москвы от 04.03.2003 N 125-ПП "Об утверждении положения о квотировании рабочих мест в городе Москве", п. 4.4 статьи 4 Положения "О порядке квотирования рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге", утвержденного постановлением Правительства Санкт-Петербурга от 28.04.2004 N 646.

Суд пришел к выводу об объективной связи спорных расходов с деятельностью заявителя, направленной на получение дохода, обусловленной предотвращением негативных последствий для его деятельности, которые могли наступить за неисполнение соответствующих уведомлений и извещений уполномоченных органов исполнительной власти г. Москвы и Санкт-Петербурга, положений законодательства г. Москвы и Санкт-Петербурга.

При этом суд учел письмо Управления ФНС по г. Москве от 21.12.2006 N 20-12/115154, в котором рекомендовано обращаться в Комитет общественных связей г. Москвы по вопросу обязательности перечисления этой платы.

Факт перечисления соответствующей суммы рассматриваемой платы в бюджеты г. Москвы и г. Санкт-Петербурга установлен судами, подтверждается платежными поручениями и не оспаривается налоговым органом.

Кроме того, как правильно указал суд со ссылкой на положения п. 2 ст. 270 НК РФ, ни суммы санкций, ни суммы процентов (пени) не могут быть учтены в составе расходов.

Выводы судов не противоречат судебно-арбитражной практике и соответствуют разъяснениям Минфина России, содержащимся в письме от 31.01.2008 N 03-03-06/1/64.

При таких обстоятельствах заявитель обоснованно руководствовался не только обязательными для исполнения предписаниями уполномоченных органов, но и разумностью предотвращения вышеуказанных неблагоприятных последствий, что для целей признания расходов не противоречит правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П.

Поскольку часть 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" была признана недействующей решением Московского городского суда от 16.05.2005 г., вступившим в силу 10.08.2005 после вынесения определения судебной коллегией по гражданским делам Верховного Суда РФ от 10.08.2005 по делу N 5-Г05-45 ВС РФ, до 10.08.2005 данные расходы считаются обоснованными в связи с наличием обязанности, не отмененной законодательным органом г. Москвы и судом.

Согласно ст. 3 Закона Санкт-Петербурга "О квотировании рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге" от 27.05.2003 N 280-25 в случае невыполнения или невозможности выполнения закрепленной за организациями квоты работодатели ежемесячно вносят в бюджет Санкт-Петербурга обязательную плату за каждого нетрудоустроенного инвалида, равную величине прожиточного минимума, установленного в Санкт-Петербурге за предшествующий квартал для трудоспособного населения, в пределах установленной квоты.

Поскольку вышеназванные положения Закона Санкт-Петербурга в 2005 году не были признаны недействующим судом или утратившим силу на основании решения законодательного органа г. Санкт-Петербурга, то в силу ч. 2 ст. 15 Конституции РФ данные положения носили обязательный характер для заявителя и подлежали исполнению.

Действие этой нормы было приостановлено с 01.01.2006 на основании ст. 37 Закона Санкт-Петербурга от 28.11.2005 N 608-84 "О бюджете Санкт-Петербурга на 2006 год". В связи с чем суд пришел к правильному выводу о том, что уплата рассматриваемой платы в 2005 году являлась обязательной для заявителя, спорные расходы обоснованны.

С учетом того, что рассматриваемые суммы платы подлежали перечислению в бюджеты г. Москвы и г. Санкт-Петербурга в соответствии с ч. 4 ст. 21 Федерального закона от 24.11.1995 N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации", ч. 3 ст. 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 N 90 "О квотировании рабочих мест" и ст. 3 Закона Санкт-Петербурга от 27.05.2003 N 280-25 "О квотировании рабочих мест для трудоустройства инвалидов в Санкт-Петербурге", у заявителя должна возникнуть значительная переплата в бюджеты субъектов (г. Москвы и г. Санкт-Петербурга), следовательно, ущерб этим бюджетам действиями налогоплательщика не причинен.

При таких обстоятельствах, у Инспекции отсутствовали основания для доначисления спорных сумм недоимки, пени и санкций по налогу на прибыль в части этих бюджетов.

По п. 1.17 решения Инспекция указывает на ошибочный вывод судов о правомерности учета суммы платежей на развитие городской инфраструктуры и стоимости объектов инфраструктуры, ссылаясь на нарушение п. 1 ст. 257 и п. 5 ст. 270 НК РФ. По мнению Инспекции, вывод о наличии в договоре аренды на инвестиционных условиях начальной цены за право на заключение договора аренды не соответствует положениям ст. 13, ст. 18 и ст. 17 Закона г. Санкт-Петербурга от 30.07.1998 N 191-35 "Об инвестициях в недвижимость Санкт-Петербурга" и п. 4.2 названного договора.; налоговый орган отмечает некорректную ссылку на п. 3 ст. 23 Закона г. Москвы от 14.05.2003 N 27 "О землепользовании и застройке в городе Москве", поскольку названный Закон не регулирует спорные правоотношения, возникшие в Санкт-Петербурге.

Инспекция приводит довод о том, что спорные платежи являются капитальными вложениями, в связи с чем должны быть учтены на счете 08-3 "Строительство объектов основных средств" и в целях налогообложения - в первоначальной стоимости построенного торгового комплекса, а затем списаны через амортизацию в течение 20 лет, начиная с 2004 года. В связи с этим заявитель имел право учесть в 2004-2005 гг. только часть этих расходов в соответствии со ст. 268 НК РФ.

Суды проверили доводы налогового органа, которые идентичны доводам кассационной жалобы, и обоснованно не согласились с ними.

С учетом установленных обстоятельств суды пришли к выводу о том, что платежи на развитие городской инфраструктуры и стоимость строительства объектов инфраструктуры являются платой за право заключения договора аренды на инвестиционных условиях, которая не относится к капитальным вложениям в строительство и не подлежит учету на счете 08-3 в связи с чем не может увеличивать первоначальную стоимость торгового центра и списываться через амортизацию.

Не опровергает вывод судов ссылка Инспекции на пояснительную записку Общества от 13.08.2007 N 54. В пояснительной записке налогоплательщик указал на порядок учета расходов, перечисленных в п. 4.2 и п. 8.1 договора с распределением всех расходов пропорционально сроку 49 лет и их учету в 2003, 2004 годах с единовременным их писанием в 2005 году. Пояснительная записка не содержит никакой информации относительно счета, на котором были учтены спорные расходы для целей налогообложения. Пояснения заявителя подтверждаются калькуляцией сумм.

С учетом положений п. 1 ст. 19 и п.п. "б" п. 1 ст. 13 Закона, установив в договоре аренды на инвестиционных условиях в качестве инвестиционных условий помимо затрат арендатора в виде арендной платы затраты на уплату цены за право на заключение договора аренды, суд пришел к правильному выводу о том, что инвестиционные условия, закрепленные в п. 4.2 и 4.3 (6 и 8.2) договора аренды, являются этой ценой и включают перечисление заявителем в бюджет Санкт-Петербурга на развитие городской инфраструктуры денежных средств в сумме, эквивалентной 50% рыночной оценки объекта недвижимости и составляющей 810 000 долларов США; осуществление заявителем строительства объектов инженерной инфраструктуры в соответствии с техническими условиями и передача построенных объектов в собственность г. Санкт-Петербурга.

Обоснованность вывода суда подтверждается также тем, что эта цена является стартовой на торгах и в составе иных инвестиционных условий утверждается инвестиционно-тендерной комиссией, после чего включается в решение о целевом предоставлении земельного участка либо о выставлении земельного участка на торги (ст. 2, п. "а" и "б" п. 1 ст. 14 Закона).

Суд сослался на решение инвестиционно-тендерной комиссии, оформленное протоколом от 10.09.2002 г. N 365, в котором прямо перечислены рассматриваемые инвестиционные условия, на договор аренды, п. 6.1 которого установлен график внесения заявителем платежей на развитие инфраструктуры и срок окончания строительства объектов инженерной инфраструктуры до 04.04.2005 (п. 5.2.2 договора), обоснованно указав на то, что установление платы до заключения договора и порядок ее внесение в рассрочку в сроки, установленные договором аренды, дополнительно подтверждают правовую природу этих затрат заявителя как цены за право на заключение договора аренды.

Правильность вывода суда подтверждается письмом Комитета по управлению городским имуществом Правительства Санкт-Петербурга от 10.04.2008 N 1384.

Таким образом, рассматриваемые инвестиционные условия представляют собой цену, уплачиваемую заявителем, за приобретение права на заключение договора аренды на инвестиционных условиях.

Поскольку обязанность осуществления рассматриваемых затрат закреплена в договоре аренды на инвестиционных условиях, следовательно, эти затраты являются экономически обоснованными.

Довод Инспекции о том, что данные затраты не были направлены на получение дохода, противоречат нормам налогового законодательства (ст. 252 НК РФ), правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П, законодательству Санкт-Петербурга, судебной практике и разъяснениям Минфина РФ.

Факт отсутствия дохода по торговому комплексу в период его строительства не имеет правового значения для вывода об обоснованности расходов, понесенных Обществом в связи со строительством комплекса. Суд обоснованно сослался на направленность расходов на получение дохода и намерение налогоплательщика получить экономический эффект.

Довод Инспекции об отсутствии связи спорных расходов с деятельностью заявителя противоречит фактическим обстоятельствам дела и не опровергает вывод суда.

При рассмотрении спора суд обоснованно исходил из того, что плата на заключение договора аренды на инвестиционных условиях не относится к капитальным вложениям в строительство и не подлежит учету на счете 08-3, в связи с чем не может увеличивать первоначальную стоимость результата инвестирования.

Ссылка Инспекции на ст. 268 НК РФ является несостоятельной по причине отсутствия оснований для ее применения.

Ссылка Инспекции в обоснование правовой ее позиции на План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов и инструкция по его применению), не принимается судом кассационной инстанции, поскольку бухгалтерский учет затрат по капитальному строительству ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" на субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств", именно эти затраты формируют инвентарную стоимость объектов. Согласно инструкции по применению плана счетов на субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств" учитываются расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

В "Перечнях затрат на строительство" к проекту расходы по внесению платы за заключение договора аренды на инвестиционных условиях не предусмотрены и не подлежат списанию через амортизацию, поскольку не относятся к затратам на строительство этого объекта основных средств. В данном случае спорные расходы хотя и направлены на обеспечение строительства соответствующего объекта, однако, непосредственно связаны с арендными правоотношениями, и, следовательно, не могут увеличивать первоначальную стоимость построенного объекта, что следует из содержания Плана счетов и Инструкции по его применению, согласно которым в организациях, осуществляющих торговую деятельность, все расходы на аренду отражаются на счете 44 "Расходы на продажу", то есть расходы на уплату платы за заключение договора аренды, равно как и арендные платежи, отнесены законодателем в состав расходов, учитываемых в ином порядке, нежели предусмотренный п. 1 ст. 257 НК РФ.

Тот факт, что эти перечни прямо не указаны как сметы, не имеет правового значения, так как по содержанию они являются именно сметами соответствующих проектов.

Спорные же расходы не предусмотрены в Перечне затрат на строительство торгового центра.

Поскольку спорные затраты учитываются в текущем периоде или распределяются по сроку действия договора аренды на инвестиционных условиях (в решении эти расходы относятся к 2003 и 2004 гг.), суд обоснованно указал на наличие у налогоплательщика переплаты налога на прибыль в 2003-2004 гг., что в силу правовой позиции Президиума ВАС РФ исключает доначисление налога, пени и привлечение ответственности за 2004 и 2005 гг.

Согласно п.п. 10 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (в ред. до 2006 г.) расходы в виде затрат на приобретение права на заключение договора аренды на инвестиционных условиях, как связанные с расходами на аренду, признаются прочими расходами. Подтверждением этому выводу является также ст. 264.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ), в соответствии с которой законодатель закрепил, что эти расходы являются прочими, и для целей налогового учета уточнил порядок их признания.

Порядок определения сумм расходов на производство и реализацию по налогу на прибыль устанавливается статьей 318 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ (в редакции до 2006 г.) к косвенным расходам относятся все суммы расходов, не относящиеся к прямым, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Из перечня прямых расходов, который является закрытым (в редакции до 2006 г.), и п. 2 ст. 318 НК РФ, следует, что расходы, связанные с арендой имущества, включая стоимость права на заключение договора аренды, относятся к косвенным расходам. Налоговым кодексом РФ установлено, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов (арендных платежей и иных подобных расходов) признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Суд установил, что договор аренды на инвестиционных условиях действует с момента государственной регистрации -30.01.2003 и до 04.04.2004. Пунктом 6.1 договора аренды установлен график внесения заявителем платежей на развитие инфраструктуры, в соответствии с которым последний платеж должен быть внесен до 21.03.2004. Фактически денежные средства были перечислены на основании платежных поручений N 3795 от 30.12.2002, N 1432 от 16.05.2003, N 3033 от 29.09.2003, что подтверждается материалами дела и Инспекцией не оспаривается. Срок строительства объектов инженерной инфраструктуры определен до 04.04.2004 г., 30.07.2004 г. (п. 5.2.2 договора). На основании распоряжения Комитета по управлению городским имуществом N 707-РЗ объекты инфраструктуры, построенные заявителем, переданы ГУП "Водоканал Санкт-Петербурга".

С учетом установленного и положений вышеназванных норм права суд пришел к выводу о правильном учете заявителем спорных расходов.

Согласно статье 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Суд установил нарушение налоговым органом требований ст. 87 НК РФ при осуществлении в 2007 году проверки расходов заявителя за 2003 год.

Довод Инспекции о том, что спорные расходы произведены Обществом безвозмездно, что исключает, по мнению налогового органа, правомерность уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, не принимаются, поскольку в силу п. 1 ст. 423 ГК РФ договор аренды на инвестиционных условиях, предусматривающий уплату арендной платы и плату за право на заключение договора, является возмездной сделкой.

По п. 1.18 решения доводы Инспекции проверялись судебными инстанциями и обоснованно отклонены по основаниям, указанным в п. 1.17 решения.

По п. 1.19 решения суд пришел к правильному выводу о праве Общества учесть затраты на юридические услуги ООО "Ювест-компани", связанные с оформлением прав на земельный участок в г. Воронеже, в составе текущих расходов проверяемого периода.

Неправомерные, как полагает Инспекция, действия налогоплательщика по включению названных расходов в состав текущих расходов проверяемого периода налоговый орган обосновывает тем, что такие расходы связаны исключительно со строительством объекта основных средств и на основании п. 1 ст. 257 НК РФ должны учитываться в первоначальной стоимости построенного торгового комплекса. Инспекция также ссылается на отсутствие реального оказания услуг заявителю ООО "Ювест-компани".

В соответствии с подп. 14, подп. 15 ст. 264, подп. 4 п. 2 ст. 253 НК РФ в целях налогообложения прибыли затраты на юридические, консультационные и иные аналогичные услуги отнесены законодателем к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В соответствии с подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, дата предъявления документов, служащих основанием для расчета, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, заявитель правомерно признал произведенные им затраты по оплате юридических и консультационных услуг по договору с ООО "Ювест-компани" в составе расходов текущего периода.

Суд учел положения п. 1 ст. 257 НК РФ, согласно которым первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования. Поскольку расходы на юридические и консультационные услуги не указаны в приведенной норме в качестве расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства, суд обоснованно не согласился с доводами налогового органа об оценке спорных расходов в качестве расходов на сооружение торгового центра, как не связанные со строительством торгового центра. В то же время расходы на юридические и консультационные услуги прямо предусмотрены в подп. 14, подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. В отличие от затрат, формирующих первоначальную стоимость основного средства, которые списываются в расходы после введения основного средства в эксплуатацию путем начисления амортизации (ст. 259 НК РФ), списание прочих расходов осуществляется в текущем периоде (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Суд правомерно указал на установленный главой 25 НК РФ для прочих расходов особый порядок учета в целях исчисления налога на прибыль, отличный от порядка учета капитальных затрат, что исключает включение расходов на юридические и консультационные услуги в первоначальную стоимость объекта основных средств.

Кроме того, согласно п. 4 ст.252 НК РФ по затратам, которые с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет эти расходы. Таким образом, заявитель в любом случае вправе учесть расходы на юридические услуги как прочие расходы, связанные с производством и реализацией на основании подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Вывод суда согласуется с официальными разъяснениями Минфина России, относящимися к проверяемому периоду (письма Минфина России от 01.08.2005 N 03-03-04/1/111, от 19.07.2005 N 03-03-04-/1/89), а также сложившейся по данному вопросу судебной практикой.

Реальность оказанных ООО "Ювест-компани" услуг установлена судами и подтверждается материалами дела, а именно: актом N 10 от 06.04.2005, отчетом ООО "Ювест-компани" о проделанной работе с отражением конкретных действий, совершенных ООО "Ювест-компани" во исполнение заключенного с заявителем договора.

Результатом оказанных юридических услуг ООО "Ювест-компани" явилось, в частности, заключение заявителем с администрацией г.Воронежа договора аренды земельного участка от 24.12.2004 по адресу г. Воронеж, Железнодорожный район, ул. Остужева, д.56, заключение договора купли-продажи указанного земельного участка от 24.08.2005 N 82-С-09, принятие Главой городского округа г. Воронежа постановления от 25.03.2005 N 560, разрешающего заявителю проектирование и строительство торгового комплекса по ул. Остужева 56, получение заявителем всех необходимых землеотводных, технических и правоустанавливающих документов на земельный участок.

В нарушение ч. 5 ст. 200 АПК РФ налоговым органом не представлено каких-либо доказательств того, что соответствующие действия, являющиеся содержанием оказанных услуг (подготовка землеотводных и иных необходимых для оформления права аренды и выкупа земельного участка документов, их подача и согласование с соответствующими государственными органами, получение выписок, свидетельств о правах на земельный участок) были совершены не сотрудниками ООО "Ювест-компани", а самим заявителем.

Ссылка Инспекции на результаты встречной налоговой проверки ООО "Ювест Компании" и доводы об отсутствии организации на момент проверки по юридическому адресу, сдачи последней отчетности по состоянию на 01.07.2006, закрытии на момент проверки расчетного счета не опровергают вывод судов о реальности оказанных услуг и не принимаются судом кассационной инстанции как не имеющая отношения к проверяемому периоду и не свидетельствующие о реальности оказанных услуг названным контрагентом в проверяемом периоде. Суд также учитывает и то, что в проверяемом периоде ООО "Ювест-компани" являлось действующей организацией и уплачивало налоговые платежи в бюджет. В оспариваемом решении Инспекция ссылается на расширенную выписку банка по расчетному счету, в которой отражены хозяйственные операции "Ювест-компани", что свидетельствует о ведении названной организацией финансово-хозяйственной деятельности со многими различными организациями; налоговые декларации по НДС в проверяемом периоде предоставлялись ООО "Ювест-компани" ежеквартально; в решении также приводятся суммы налогов, исчисленных и уплаченных в бюджет ООО "Ювест-компани" за 4 квартал 2004 г. и 1 квартал 2005 г.

Неправильное заполнение ООО "Ювест-компани", с точки зрения налогового органа, декларации по НДС за 2 квартал также не опровергает вывод суда о реальном характере спорных услуг. Кроме того, факт неуплаты ООО "Ювест-компани" НДС в бюджет не имеет правового значения для учета заявителем понесенных расходов по налогу на прибыль.

Поскольку спорные услуги связаны с приобретением прав на земельный участок, находящийся в г. Воронеж, соответственно местом оказания услуг является г. Воронеж. В связи с чем не принимается довод Инспекции о нереальности услуг в связи с их оказанием не по месту нахождения ООО "Ювест-компани".

При рассмотрении спора суд учел правовую позицию Конституционного Суда РФ (Постановление от 12.10.1998 N 24-П и Определение от 16.10.2003 N 329-0) и Высшего Арбитражного Суда РФ (п. 10 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"), согласно которым налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет; факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

По п. 1.23 решения суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для привлечения заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неудержание налога с доходов, перечисленных заявителем иностранным юридическим лицам - компаниям METRO Finans Limited, METRO Euro-Finans B.V., METRO Finans B.V.

Судом установлено, что в 2004 году заявитель осуществил уплату процентов по кредитным договорам в пользу следующих иностранных организаций: METRO Finans Limited (резидент Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии) - 4 902 975 евро по заявлению от 10.12.2004 г.; METRO Euro-Finans B.V. (резидент Нидерландов) - 201 490, 20 долларов США по заявлению от 26.03.2004 г.; METRO Finans B.V. (резидент Нидерландов) - 259 006, 25 евро, 310 656, 67 евро, 529 082,50 евро по заявлениям от 29.12.2004, от 29.12.2004 и от 29.12.2004 соответственно.

Поскольку на момент выплаты указанных сумм у заявителя не было сертификатов резидентства, подтверждающих местонахождение указанных иностранных компаний в 2004 году, налоговый орган привлек заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, кроме случаев, предусмотренных п. 2 ст. 310, в валюте выплаты дохода.

В пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

В случае неправомерного неудержания и (или) не перечисления налога налоговый агент -российская организация подлежит привлечению к налоговой ответственности на основании ст. 123 НК РФ.

С учетом вышеназванных норм права, установив наличие сертификатов резидентства, подтверждающих местонахождение иностранных компаний в 2004 году, датированных по компании METRO Finans Limited - 13.04.2005; по компании METRO Euro-Finans B.V. -21.12.2004; по компании METRO Finans B.V. - 02.07.2007, при отсутствии у налогового органа каких-либо претензий, касающихся оформления или содержания данных сертификатов, суд признал незаконным оспариваемое решение в указанной части.

Выдача названных сертификатов после даты осуществления соответствующих платежей не свидетельствует о наличии в действии заявителя состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ.

Условием для применения ответственности по данной статье НК РФ является наличие обязанности у налогоплательщика по уплате налога на территории Российской Федерации.

Поскольку заявитель осуществлял выплату процентов компаниям - резидентам Великобритании и Нидерландов, которые не являлись плательщиками налога в Российской Федерации в силу ст. 11 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 15.02.1994 и ст. 11 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерландов от 16.12.1996 об избежании двойного налогообложения (проценты, возникающие в РФ и выплачиваемые резиденту Великобритании или Нидерландов, облагаются налогами соответственно в Великобритании или Нидерландах), у заявителя отсутствовала обязанность по удержанию налога при выплате процентного дохода, что исключает привлечение заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.

Кроме того, суд учел, что на момент выплаты доходов заявитель располагал полученными ранее сертификатами резидентства: по компании METRO Euro-Finans B.V. у заявителя имелся сертификат от 12.12.2003 без ограничения каким-либо периодом (сроком действия), по компании METRO Finans B.V. - сертификат от 12.11.2003 на 2003 год, подтверждающие, что названные компании являются резидентами Нидерландов; заявитель взаимодействовал с компаниями METRO Finans Limited, METRO Euro-Finans B.V., METRO Finans B.V. в течение нескольких лет, поскольку названные компании входили в одну группу компаний - METRO.

Таким образом, заявитель фактически был осведомлен о том, что соответствующие компании являются резидентами Великобритании и Нидерландов.

Кроме того, налоговый орган располагал информацией о наличии у заявителя сертификатов 2003 года в связи с их представлением в во время налоговой проверки.

Вывод судов по названному эпизоду не противоречит судебно-арбитражной практике и нашло отражение, в том числе в постановлениях Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.02.2007 N 13225/06 и от 29.05.2007 N 1646/07.

II. Налог на добавленную стоимость

По п. 2.1 решения в связи с выводами судов о том, что понесенные Обществом расходы в рамках договоров NN 4009 и 4010 с ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко", не являются затратами капитального характера (по п. 1.1. решения Инспекции), у налогоплательщика имелось право на применение налоговых вычетов по НДС на основании п. 1 ст. 172 НК РФ, то есть после оплаты и принятия на учет работ (услуг), а не на основании п. 5 ст. 172 НК РФ, как утверждает Инспекция.

По п. 2.3 решения суд установил соблюдение налогоплательщиком всех предусмотренных ст. ст. 171 и 172 НК РФ условий применения налоговых вычетов по НДС в связи с осуществением работ по монтажу и демонтажу новогоднего освещения.

Выводы суда основаны на анализе представленных в обоснование вычетов документов, а именно: счетов-фактур от 15.01.2005 N 14 и от 15.01.2005 N 15, платежных поручений от 16.02.2005 N 820 и от 16.02.2005 N 821.

По п. 2.4 решения Инспекция приводит довод о неправомерном невосстановлении заявителем ранее принятого к вычету НДС по товарам, списанным в результате недостачи и порчи, ссылаясь на неиспользование заявителем товаров при осуществлении операций, облагаемых налогом.

Не соглашаясь с выводами налогового органа, судебные инстанции обоснованно руководствовались положениями п. 3. ст. 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), согласно которому суммы НДС подлежат восстановлению и уплате в бюджет в случае принятия налогоплательщиком к вычету сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

Судами правильно отмечено, что положения Налогового кодекса РФ не обязывают заявителя восстанавливать НДС с суммы убытка вследствие недостачи и порчи товаров, списанных налогоплательщиком; перечень случаев восстановления НДС, приведенный в п. 3 ст. 170 НК РФ является закрытым, и спорного основания для восстановления НДС в нем не предусмотрено.

В соответствии со ст.ст. 171 и 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщик принимает к вычету предъявленную ему сумму НДС при наличии счета-фактуры, первичных документов; принятии на учет приобретенных товаров; оплате налога в составе стоимости приобретаемых товаров. Вычет осуществляется при условии приобретения товаров в целях осуществления операций, облагаемых НДС.

Выполнение приведенных условий является необходимым и достаточным основанием для вычета НДС налогоплательщиком. При этом положения Кодекса не связывают право налогоплательщика на вычеты с моментом реализации (использования) товаров. Право на вычет должно быть реализовано в момент приобретения товаров, оплаты и постановки их на учет, дальнейшее выбытие товаров по каким-либо причинам не влияет на правомерность применения налогового вычета.

Поскольку все необходимые условия для принятия НДС к вычету заявитель выполнил в периоде приобретения товаров, которые впоследствии были списаны в проверяемом периоде в результате недостачи и порчи - оплата НДС по счетам-фактурам, соответствующим требованиям ст. 169 НК РФ, предъявленным поставщиками за реализованным ими товар, принятие товара на учет заявителем, приобретение в целях осуществления операций, облагаемых НДС, что налоговым органом не оспаривается, суд пришел к обоснованному выводу о правильном применении заявителем вычета НДС по товарам, списанным в проверяемом периоде по причине недостачи и порчи.

Факт списания товаров по причине недостачи и порчи в проверяемом периоде установлен судами и подтверждается приказами о проведении инвентаризации, актами о списании товаров (форма ТОРГ-16), инвентаризационными описями (форма ИНВ-3), ведомостями учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма ИНВ-26), сличительными ведомостями (форма ИНВ-9).

Таким образом, у заявителя не возникает обязанности восстанавливать суммы НДС, предъявленные к вычету при приобретении товара в случае его списания в результате недостачи и порчи.

Кроме того, суд указал на неверный расчет налога, подлежащего восстановлению, произведенный налоговым органом, поскольку при расчете суммы НДС, подлежащего восстановлению, Инспекция применила ставку 18 %., в то время как значительную часть списанных заявителем продовольственных товаров, а также отдельных видов непродовольственных товаров, составляли товары, включенные в перечень товаров, налогообложение которых производится по налоговой ставке 10 % (п. 2 ст. 164 НК РФ).

III. Налог на имущество

По п. 3.1 решения Инспекция связывает неправомерный неучет налогоплательщиком расходов по п. 1.1. решения (расходы по договорам NN 4009 и 4010 с ГУП "ЦНИИСК им. В.А. Кучеренко"); по п. 1.3.(расходы по договору N 6-9 с ООО "Магистр-К" и договору NAVF/05/l0/056 с ООО ABB Сервис"); по 1. 11 (расходы по оплате услуг ФФГУП "Ростехинвентаризация" по г. Самаре по технической паспортизации строения); по п. 1.12. (расходы по проведению ГУП МосгорБТИ обследования здания по адресу: г. Москва, проспект Мира, д. 211, к. 1) в качестве капитальных затрат, увеличивающих первоначальную стоимость основных средст, с занижением налоговой базы по налогу на имущество. Между тем, суд пришел к выводу о том, что оспариваемые расходы не относятся к затратам капитального характера, следовательно заявитель правомерно не учитывал их при определении налоговой базы по налогу на имущество. Основания, обосновывающие выводы суда, приведены в настоящем постановлении суда кассационной инстанции применительно к соответствующим пунктам оспариваемого решения.

В связи с чем доводы налогового органа о занижении заявителем налоговой базы по налогу на имущество по названным расходам необоснованны.

По п. 3.2 решения Инспекция указывает на нарушение положений п. 1 ст. 374 и ст. 375 НК РФ в связи с невключением налогоплательщиком в первоначальную стоимость построенных торговых комплексов затрат в виде стоимости приобретения права на заключение договора аренды земельного участка на инвестиционных условиях и, следовательно, занижение налоговой базы по налогу на имущество.

С учетом установленного и выводов судебных инстанций по п. 1.17 и 1.18 решения Инспекции суд кассационной инстанции отклоняет доводы налогового органа по основаниям, указанным в настоящем постановлении применительно к соответствующим пунктам оспариваемого решения.

По п. 3.3 решения приводятся доводы о необоснованном определении налогоплательщиком налоговой базы с учетом движимого и недвижимого имущества при расчете налога на имущество по обособленным подразделениям. Инспекция указывает на завышение налога на имущество, подлежащего уплате в бюджеты субъектов РФ, и занижение налога по месту нахождения головной организации в г. Москве.

Проверяя довод Инспекции, судебные инстанции обоснованно исходили из следующего.

Согласно п. 1 ст. 372 НК РФ налог на имущество является региональным налогом.

В силу ст. 376 Кодекса названный налог вводится законами субъектов РФ и уплачивается в регионе по месту нахождения соответствующего имущества

В соответствии со ст. 374 Кодекса объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно ст. 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения и находящегося на отдельном балансе каждого из них.

С учетом разъяснения, содержащегося в письме Минфина России от 29.03.2004 N 04-05-06/27 "О формировании отдельного баланса подразделения организации", согласно которому для целей применения главы 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса РФ под отдельным балансом следует понимать перечень показателей, установленных организацией для своих подразделений, выделенных на отдельный баланс с самостоятельным установлением организацией конкретного перечня показателей для формирования отдельного баланса подразделения организации и отражения имущественного и финансового положения подразделения на отчетную дату для нужд управления организацией, принимая во внимание п. 3 ст. 5 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 129-ФЗ и учетную политику налогоплательщика, утвержденную приказом от 25.12.2001 N 01, предусматривающую ведение отдельного учета имущества обособленных подразделений в части основных средств, материалов и товаров в разрезе балансовых единиц организации, суд пришел к выводу о том, что ведение заявителем обособленного учета в разрезе балансовых единиц необходимо рассматривать в целях налогообложения имущества как выделение обособленных подразделений на отдельный баланс.

Поскольку действующим законодательством выделение обособленного подразделения на отдельный баланс не рассматривается как составление подразделением отдельной бухгалтерской отчетности (бухгалтерского баланса), учитывая, что в силу п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы), суд обоснованно указал на правомерность включение заявителем показателей деятельности филиала в бухгалтерскую отчетность организации, что также не противоречит разъяснениям Минфина России (письмо от 29.03.2004 N 04-05-06/27 "О формировании отдельного баланса подразделения организации").

Суд обоснованно отклонил ссылку Инспекции на учетную политику как не свидетельствующую о неправомерном определении налогоплательщиком налоговой базы с учетом движимого и недвижимого имущества при расчете налога на имущество по обособленным подразделениям. Данная в учетной политике формулировка - "предусмотреть обособленный учет имущества обособленных подразделений, не выделенных на отдельный баланс, в части основных средств, материалов и товаров в разрезе балансовых единиц", прямо предусматривает ведение обособленного учета имущества обособленных подразделений, при этом фраза "не выделенных на отдельный баланс", как указал суд, означает лишь, что обособленные подразделения заявителя не представляют отдельные балансы как бухгалтерскую отчетность по форме N 1.

Суд дал оценку представленным и имеющимся в материалах дела регистрам учета по обособленным подразделениям и пришел к выводу о доказанности заявителем наличия у него системы обособленного учета имущества по обособленным подразделениям.

Каких-либо претензий к представленным заявителем бухгалтерским регистрам, отражающим имущественное положение обособленных подразделений, Инспекция не предъявляла. В связи с чем сам по себе факт ведения заявителем обособленного имущественного учета по обособленным подразделениям Инспекцией не оспаривается.

Таким образом, претензии налогового органа носят формальный характер и основаны на неверном толковании формулировки учетной политики заявителя, в то время как ведение обособленного имущественного учета подразделений определяется не формулировкой в учетной политике, а фактическим обособленного учета имущества по подразделениям.

Доказательств отсутствия ведения налогоплательщиком указанного учета налоговый орган в нарушение ч. 5 ст. 200 АПК РФ не представил.

Ссылка Инспекции на положения о филиалах и довод о том, что обособленные подразделения заявителя не являются самостоятельными юридическими лицами и не имеют отдельного баланса, расчетного счета в рамках довода налогового органа о неправомерной уплате заявителем налога на имущество по месту нахождения обособленных подразделений не опровергает правильность вывода судов.

Положение о филиалах является документом, регулирующим гражданско-правовые отношения заявителя и не может применяться в целях налогообложения имущества. Кроме того, с учетом положений главы 30 Налогового кодекса РФ, разъяснений Минфина России, содержащихся в письме от 29.03.2004 N 04-05-06/27 "О формировании отдельного баланса подразделения организации", наличие или отсутствие у обособленного подразделения статуса самостоятельного юридического лица, расчетного счета, обязанности по предоставлению отдельного бухгалтерского баланса по форме N 1 не является юридически значимым для решения вопроса о выделении налогоплательщиком обособленных подразделений в целях налогообложения имуществом на отдельный баланс. Для выделения на отдельный баланс юридическое значение имеет лишь факт ведения налогоплательщиком отдельного обособленного имущественного учета по обособленному подразделению. Данный факт установлен судом и подтверждается материалами дела.

Не опровергает правильность вывода суда о ведении налогоплательщиком отдельного обособленного имущественного учета по обособленному подразделению ссылка налогового органа о наличии у головной организации обязанности по представлению деклараций и уплате налога по месту нахождения филиалов и отсутствие такой обязанности у обособленных подразделений.

В соответствии со ст. 19 НК РФ обособленные подразделения организаций не являются налогоплательщиками и исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов в порядке, предусмотренном НК РФ.

В главе 30 Налогового кодекса РФ не установлен порядок, предусматривающий подачу деклараций и уплату налога по месту нахождения обособленных подразделений исключительно самими обособленными подразделениями. Напротив, в ст. 384 НК РФ прямо указывается, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог в бюджет по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.

Положения статьи 386 Кодекса НК РФ также предусматривают представление налогоплательщиками (организациями) налоговых деклараций по месту нахождения каждого из своих обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс.

Централизованное ведение учета головной организацией не противоречит п. 33 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности от 29.07.1998 N 34н, согласно которому бухгалтерский учет организации должен включать показатели филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы.

Таким образом, суд кассационной инстанции находит правильным и соответствующим вышеназванным нормам права и сложившейся судебно-арбитражной практике по настоящему вопросу вывод судебных инстанций о том, что заявитель правомерно определял налоговую базу по налогу на имущество в соответствии со ст. 384 НК РФ отдельно в отношении имущества каждого обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс.

По кассационной жалобе Общества

По п. 1.11 решения (налог на прибыль)

Не свидетельствует о судебной ошибке довод кассационной жалобы о неправомерном отнесении налогоплательщиком в 2005 году в состав прочих расходов затрат, связанных с изготовлением документов технического учета. Суд обоснованно руководствовался положениями ст. 272, п. 1 ст. 54 НК РФ НК РФ, правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Президиума от 09.09.2008 N 4894/08. Вывод суда не противоречит сложившейся судебно-арбитражной практике (постановления ФАС Московского округа от 12.01.2009 N КА-А40/12718-08, от 05.02.2009 N КА-А40/13283-08).

Суд кассационной инстанции не принимает довод жалобы Общества, как не опровергающий вывод суда апелляционной инстанции по названной позиции о наличии у налогоплательщика переплаты по налогу на прибыль вследствие неучета расходов в 2004 году, которая перекрывает недоимку, доначисленную налоговым органом по этим же расходам за 2005 год.

Наличие переплаты по суммам налога в соответствующий бюджет и отсутствие задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога.

Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами.

Доказательств наличия переплаты и отсутствия у налогоплательщика задолженности по налогам, зачисляемым в соответствующий бюджет, Общество не представило, на указанные доказательства в судах не ссылалось. В материалах дела такие доказательства также отсутствуют.

Налогоплательщиком не опровергнут довод налогового органа, отраженный в оспариваемом решении Инспекции, о том, что на дату доначисления налога по данному эпизоду, а именно - 28.03.2005 (срок подачи налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г.) и на дату вынесения решения у общества имелась недоимка по расчетам с бюджетом, значительно превышающая суммы завышения сумм расходов.

По п. 1.16 решения (налог на прибыль) суд апелляционной инстанции, указав на ошибочность вывода суда первой инстанции, пришел к выводу о неправомерном отнесении налогоплательщиком на расходы 2004-2005 гг. затрат по текущему ремонту, а также затрат по лицензионным платежам по лицензионному договору на использование товарного знака, относящихся к прошлым налоговым периодам.

В указанной части суд апелляционной инстанции посчитал выводы налогового органа обоснованными.

Суд кассационной инстанции находит выводы апелляционной инстанции о неправомерном отнесении налогоплательщиком на расходы 2004-2005 гг. затрат по текущему ремонту, правильными с учетом положений ст. 313, ст. 252, п. 2 ст. 272 НК РФ и оценки судом апелляционной инстанции первичной документации заявителя по расходам на текущий ремонт основных средств, произведенных в 2003 году., на сумму 1 650 руб., в 2004 году - в сумме 1 824 839, 58 руб., отраженным в регистрах налогового и бухгалтерского учета в 2005 года.

Суд апелляционной инстанции проверил довод заявителя о позднем получении им документов со ссылкой последнего в качестве доказательства спорного факта на соответствующие пометки в счетах-фактурах, и обоснованно признал его не состоятельным, поскольку проставленная отметка на обозреваемом в качестве приведенного заявителем примера счете-фактуре от 16.12.2003 N 011т не подтверждает факт позднего получения документа.

Заявитель в нарушение ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказал обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований, а именно, что документы по расходам 2003-2004 г.г. получены им в 2005 году Доказательств позднего получения документов заявителем не представлено, отсутствуют на эти доказательства ссылки в кассационной жалобе.

Суд кассационной инстанции не принимает довод жалобы Общества, как не опровергающий вывод суда апелляционной инстанции по названной позиции о наличии у налогоплательщика переплаты по налогу на прибыль вследствие неучета расходов в 2004 году, которая перекрывает недоимку, доначисленную налоговым органом по этим же расходам за 2005 год.

Доказательств наличия переплаты по суммам налога в соответствующий бюджет и отсутствия задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, которые подтверждаются определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога, а также сравнительных данных по суммам налога, подлежащим уплате за определенный налоговый период с учетом платежных документов, относящихся к тому же периоду, сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами и отсутствии у налогоплательщика задолженности по налогам, зачисляемым в соответствующий бюджет, Общество не представило, на указанные доказательства в судах не ссылалось. В материалах дела такие доказательства также отсутствуют.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учел наличие у налогоплательщика недоимки, выявленной налоговым органом, что следует из оспариваемого решения.

Вывод суда в указанной части заявителем не опровергнут.

В связи с чем суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы Общества в указанной части. Доводы кассационной жалобы Общества по названной позиции направлены на переоценку правильно установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств и оцененных доказательств, что в суде кассационной инстанции не допустимо в силу ст. 286 АПК РФ.

Что касается вывода суда апелляционной инстанции о неправомерном отнесении налогоплательщиком на расходы 2004-2005 гг. затрат по лицензионным платежам в рамках лицензионного договора на использование товарного знака, относящихся к прошлым налоговым периодам, суд кассационной инстанции находит его ошибочным, не основанным на фактических обстоятельствах дела и нормах материального права, регламентирующих спорные правоотношения.

Как следует из материалов дела, учетная политика заявителя в проверяемый период в целях налогообложения прибыли определялась по методу начисления.

Согласно п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих в целях признания доходов и расходов метод начисления, является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащим основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового периода).

В силу ст. 313 НК налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого периода на основе данных налогового учета, формируемого на основе данных первичных документов.

Наличие первичных документов является необходимым условием признания расходов в целях налогообложения прибыли (ст. 252 НК РФ).

Суд первой инстанции на основе правильной оценки имеющихся в материалах дела доказательствах, а именно: лицензионного договора на использование товарного знака от 31.10.2001, условиями которого предусмотрены выплаты лицензионного вознаграждения на основании выставленного заявителю счета, акта приема услуг от 31.12.2003, соответствующего счета, пришел к выводу о правомерном отнесении Обществом вознаграждения, уплаченного по счету от 09.01.2004, в расходы 2004 года.

Поскольку Обществом по названным расходам соответствующий первичный документ- счет 09.01.2004, служащий основанием для проведения расчетов, получен заявителем в 2004, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что право учесть спорные расходы по лицензионному договору от 31.10.2001 в целях налогообложения прибыли возникло у заявителя только в проверяемом периоде.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции находит доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, обоснованными, а выводы суда первой инстанции в указанной части правильными В связи с чем постановление апелляционной инстанции от 14.08.2009 указанной части подлежит отмене.

По п. 2.5 решения (налог на добавленную стоимость) Общество указывает на неправильную оценку судом апелляционной инстанции доказательств, связанных с применением налогового вычета по НДС по взаимоотношениям с ООО "ПрофСтройЛайн", полагая правильным вывод суда первой инстанции о доказанности заявителем права на налоговый вычет по НДС в сумме 6 004 678 руб. по счету-фактуре от 04.03.2005, выставленному контрагентом заявителя ООО "ПрофСтройЛайн" вследствие документального подтверждения данного права и соблюдение налогоплательщиком условий применения налогового вычета по НДС. Суд первой инстанции исходил из того, что подписавший счет-фактуру Новиков А.В. в судебное заседание по вызову для допроса в качестве свидетеля не явился; факт подписания спорного счета-фактуры ненадлежащим лицом не установлен; недобросовестных действий заявителя во взаимоотношениях с названной организацией не установлено, Общество не может нести ответственность за действия своих контрагентов; налоговый орган не доказал получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. При этом суд отклонил ходатайство налогового органа о проведении по делу судебной почерковедческой экспертизы в связи с отсутствием экспериментальных и свободных образцов почерка Новикова А.В.

Отменяя в указанной части решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, установив обстоятельства, связанные с непредставлением ООО "ПрофСтройЛайн" налоговой отчетности с 4 квартала 2004 г., представлением налоговой декларации за данный период с нулевыми показателями, неотражением контрагентом заявителя полученных в счет уплаты товара денежных средств в бухгалтерской отчетности, в том числе в составе полученных авансов; движения по расчетному счету, отсутствием ведения ООО "ПрофСтройЛайн" хозяйственной деятельности, за исключением названной сделки, неотражением в отчетах о прибылях и убытках затрат по заключенному договору; минимизацией находящихся на балансе ООО "ПрофСтройЛайн" основных средств (в сумме 10 000 руб.), корреспондирующихся с формированием уставного фонда; наличием среднесписочной численности организации -1 человек; отсутствием в налоговой декларации по ЕСН сведений о выплате заработной платы; невозможностью установить принятыми через органы внутренних дел мерами розыскного характера место нахождения руководителя Новикова А.В.; отсутствием у заявителя документов, касающихся заключения договора с ООО "ПрофСтройЛайн" по причине их несохранения; отсутствием у ООО "ПрофСтройЛайн" в нарушение действовавшего в спорный период Положения о лицензировании деятельности по проектированию зданий и сооружений 1 и 2 уровней ответственности с государственным стандартом, утвержденного постановлением Правительства РФ от 21.03.2002 N 174 специальной строительной лицензии на выполнение работ в соответствии с договором; ненахождением ООО "ПрофСтройЛайн" по адресу, указанному в учредительных документах и отсутствием поступления в адрес названной организации какой-либо корреспонденции, а также приняв во внимание заключение почерковедческой экспертизы от 30.04.2009 на предмет подлинности подписи гр. Новикова, на представленных в обоснование примененных налоговых вычетов документах с представлением специалисту помимо имевшихся у суда первой инстанции документов - договора от 30.09.2004 N 7, акта приемки выполненных работ от 04.03.2005, счета-фактуры от 04.03.2005 N 23, также заявления Новикова на обмен паспорта по форме 1 П с образцом свободной подписи Новикова, карточки с образцами подписей и оттиска печати от 01.10.2004, заявления Новикова А.В. на открытие счета и закрытие счета, договора на осуществление расчетно-кассового обслуживания, налоговых деклараций по НДС за 3 квартал 2004 года, по налогу на прибыль за 2004 год, по налогу на имущество организаций за 2004 год., по налогу на имущество организаций за 9 месяцев 2004 года, копий решений о создании ООО "ПрофСтройЛайн" от 21.09.2004 N 1, приказа от 28.09.2004 N 1 о назначении Новикова А.В., поанализировав и оценив имеющиеся по данному делу доказательства в соответствии со ст. 71, 86 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что установленные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, в том числе подписание спорного счета-фактуры неустановленным лицом.

В соответствии с п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда РОФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводом налогового органа об отсутствии у Общества должной осмотрительности и осторожности при выборе ООО "ПрофСтройЛайн" в качестве контрагента, учитывая то, что ООО "ПрофСтройЛайн" создано 28.09.2004, спорный договор заключен 30.09.2004, доказательств ведения финансово-хозяйственной деятельности названной организацией не представлено, в связи с чем вступление в договорные отношения с только что созданным контрагентом, наличие в штате последнего единственного работника в лице генерального директора не согласуется с доводами Общества о принятии надлежащих мер к подбору контрагента.

Доказательства, подтверждающие соблюдение Обществом установленной процедуры определения контрагента и заключения с ним договоров, в материалах дела отсутствуют. Выводы суда апелляционной инстанции Обществом не опровергнуты.

У суда апелляционной инстанции не имелось оснований не принимать довод налогового органа о том, что работы в соответствии с договором ООО "ПрофСтройЛайн" не могли выполняться в связи с наличием в штате только одного работника и отсутствием материально-технической базы.

В соответствии с п.п. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть отражены номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем или главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Суд апелляционной инстанции установил несоответствие спорного счета-фактуры требованиям ст. 169 НК РФ вследствие неотражения в нем номеров платежно-расчетных документов по авансовым платежам и содержание недостоверных сведений относительно лица, подписавшего документы.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы Общества в указанной части.

Суд апелляционной инстанции с учетом положений ч. 1 ст. 110 АПК РФ пришел к обоснованному выводу о взыскании судебных расходов на проведение почерковедческой экспертизы по отдельному эпизоду, связанному с взаимоотношениями заявителя и ООО "ПрофСтройЛайн", поскольку судебный акт в данном самостоятельной части состоялся в пользу налогового органа.

В данном случае экспертиза проводилась по самостоятельному эпизоду налоговой проверки, не связанному с остальными пунктами оспариваемого решения Инспекции. В связи с чем ссылка Общества на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.11.2008 N 7959/08 с учетом конкретных обстоятельств дела не принимается. Правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, на которую ссылался заявитель, касается спора по распределению государственной пошлины и не учитывает конкретные обстоятельства настоящего спора, по которому налоговый орган для доказывания правомерности своей позиции понес судебные расходы в названной сумме. Суд не усмотрел оснований отказать налоговому органу в ее возмещении только по тем причинам, что основная часть решения Инспекции, не относящаяся к названному эпизоду, признана судом незаконной.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит кассационных оснований для отмены дополнительного постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 о взыскании с заявителя в пользу ответчик судебных расходов на проведение почерковедческой экспертизы в сумме 30 351 руб. по эпизоду, касающихся взаимоотношений с ООО "ПрофСтройЛайн".

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

постановление от 14 августа 2009 года Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-25182/08-129-71 отменить в части отказа в удовлетворении требований ООО "Метро Кэш энд Керри" о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 43 по г. Москве от 14.04.2008 N 02-01/14р относительно п. 1.16 решения налогового органа по эпизоду проведенных заявителем затрат по лицензионным платежам в рамках лицензионного договора на использование товарного знака от 31.10.2001. В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда г. Москвы от 6 ноября 2008 года.

В остальной части постановление от 14 августа 2009 года Девятого арбитражного апелляционного суда и дополнительное постановление того же суда от 15 сентября 2009 года по настоящему делу оставить без изменения.

Председательствующий судья

О.И. Русакова

Судьи

С.В. Алексеев

Т.А. Егорова