Вопрос: Автономное учреждение с согласия учредителя планирует сдавать в аренду свободные помещения, закрепленные за учреждением на праве оперативного управления. Следует ли при заключении договора аренды включить в арендную плату расходы, связанные с содержанием этого имущества (коммунальные услуги, услуги связи и др.) либо нужно заключить с арендатором отдельный договор о возмещении указанных расходов? В каком случае такие расходы облагаются НДС и необходимо ли на них выставлять счет-фактуру? ("Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 2, март-апрель 2011 г.)

Автономное учреждение с согласия учредителя планирует сдавать в аренду свободные помещения, закрепленные за учреждением на праве оперативного управления. Следует ли при заключении договора аренды включить в арендную плату расходы, связанные с содержанием этого имущества (коммунальные услуги, услуги связи и др.) либо нужно заключить с арендатором отдельный договор о возмещении указанных расходов? В каком случае такие расходы облагаются НДС и необходимо ли на них выставлять счет-фактуру?

В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона N 174-ФЗ*(1) в случае сдачи в аренду с согласия учредителя недвижимого имущества, закрепленного за автономным учреждением или приобретенного учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, финансовое обеспечение содержания такого имущества учредителем не осуществляется. Оно содержится учреждением за счет собственных средств.

Согласно п. 2 ст. 614 ГК РФ арендная плата может устанавливаться за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей, в частности, в виде:

- определенных платежей, вносимых периодически или единовременно (в твердой сумме);

- предоставления арендатором определенных услуг;

- возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

При этом в договоре аренды стороны могут предусматривать сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

Таким образом, при принятии (с согласия учредителя) решения о сдаче в аренду недвижимого имущества АУ расходы, которые будут понесены учреждением при предоставлении данной услуги, могут быть включены в арендную плату, предусмотренную договором аренды, либо может быть заключен отдельный договор с арендатором на возмещение затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду площадей.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация услуг по предоставлению недвижимого имущества в аренду признается объектом обложения НДС. Налоговая база определяется в общеустановленном порядке исходя из суммы арендной платы. Обложение НДС суммы, являющейся возмещением коммунальных и иных расходов, связанных с содержанием арендуемого имущества, зависит от того, включена указанная сумма в состав арендной платы или предусмотрена отдельным договором. По этому вопросу даны разъяснения в Письме ФНС РФ от 04.02.2010 N ШС-22-3/86@.

Если арендная плата состоит из основной (постоянной) части, соответствующей стоимости определенного договором количества переданной в аренду площади, и дополнительной (переменной) части (в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений), расчет которой основан на сумме платежей за коммунальное обслуживание (включая, например, пользование связью, а также охрану, уборку) предоставленных в аренду помещений, налоговая база в целях исчисления НДС арендодателем определяется исходя из общей суммы арендной платы (включая основную (постоянную) и дополнительную (переменную) части). В этом случае в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ арендодатель выставляет арендатору счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуги, в котором, вне зависимости от даты расчетов за переменную величину арендной платы, указывает единую стоимость услуги, состоящую из постоянной и переменной величин (заполняя в счете-фактуре либо одну строку с общей суммой, либо две строки с указанием отдельно постоянной и отдельно переменной величин).

В случае если договором аренды предусмотрена стоимость определенного количества переданной в аренду площади (то есть постоянная арендная плата), а платежи за коммунальное обслуживание (включая пользование связью, а также охрану, уборку) предоставленных в аренду помещений не являются дополнительной (переменной) частью арендной платы и взимаются арендодателем с арендатора без НДС на основании отдельного договора как платежи, являющиеся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений, на основании писем ФНС РФ от 27.10.2006 N ШТ-6-03/1040@ и от 23.04.2007 N ШТ-6-03/340 указанные платежи (компенсационные выплаты) не учитываются арендодателем при определении налоговой базы, и, соответственно, счет-фактуру арендодатель арендатору на сумму указанных платежей (компенсационных выплат) не выставляет.

К сведению. В том случае, если арендодатель оказывает арендатору услуги по предоставлению в аренду помещений (исходя из стоимости определенного договором количества площади, предоставленной в аренду), а также услуги, например, по обслуживанию предоставленных в аренду помещений или эксплуатационные услуги (в том числе и на основании отдельного договора на оказание услуг по обслуживанию предоставленных в аренду помещений или эксплуатационных услуг), исчисление арендодателем НДС и составление счетов-фактур производятся применительно к каждому виду услуг.

Е.Н. Вихляева,

советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса

1 марта 2011 г.

"Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 2, март-апрель 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях".