Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 апреля 2011 г. N ВАС-18190/10 "О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" (ключевые темы: бюджетная система - иностранные граждане - страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - администраторы доходов бюджета - пфр)

Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 апреля 2011 г. N ВАС-18190/10
"О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации"

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе: председательствующего судьи Першутова А.Г., судей Зарубиной Е.Н., Зориной М.Г. рассмотрела в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью "Римбунан Хиджау Интернешнл" (ул. Дзержинского, д. 4, г. Хабаровск, 680000) от 07.12.2010 N 609/12 о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Хабаровского края от 15.06.2010 по делу N А73-3993/2010, постановления Шестого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2010 и постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.11.2010 по тому же делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Римбунан Хиджау Интернешнл" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Хабаровска (ул. Ленина, д. 57, г. Хабаровск, 680030) и Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (ул. Дзержинского, д. 41, г. Хабаровск, 680000) о признании незаконными решения инспекции от 10.02.2010 N 154 и решения управления от 05.04.2010 N 13-10/96/07152.

Другие лица, участвующие в деле: Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в городе Хабаровске и Хабаровском районе.

Суд установил:

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району города Хабаровска (далее - инспекция) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Римбунан Хиджау Интернешнл" (далее - общество) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе единого социального налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

В ходе проверки инспекция установила уменьшение единого социального налога, подлежащего уплате, на начисленные и уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с выплат в пользу иностранных работников - сотрудников общества, имеющих статус временно пребывающих на территории Российской Федерации.

На основании акта от 31.12.2009 N 653дсп инспекцией принято решение от 10.02.2010 N 154 (далее - решение инспекции) о доначислении обществу 8 055 210 рублей единого социального налога, начислении 1 711 857 рублей 09 копеек пеней за его несвоевременную уплату и привлечении его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 1 000 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление) от 05.04.2010 N 13-10/96/07152 решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с названными решениями, общество обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании их недействительными.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 15.06.2010 требования общества удовлетворены частично. Решения инспекции и управления признаны недействительными в части начисления пеней и штрафа.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2010 решение суда изменено. Решения инспекции и управления признаны недействительными в части привлечения общества к налоговой ответственности.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановлением от 24.11.2010 судебные акты оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, общество просит отменить указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм материального и процессуального права.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, и материалы дела, коллегия судей считает, что настоящее дело подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для проверки оспариваемых судебных актов в порядке надзора.

Отказывая в удовлетворении требования общества, суды, руководствуясь положениями статьи 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (в редакции, действовавшей в спорный период) (далее - Закон N 167-ФЗ) и статьёй 2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 115-ФЗ), сделали вывод, что в рассматриваемой ситуации налоговый вычет, предусмотренный пунктом 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (в редакции, действовавшей в спорный период), применен обществом неправомерно.

При этом суды исходили из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 7 Закона N 167-ФЗ застрахованные лица - это лица, на которые распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с настоящим Федеральным законом. Застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства.

Статьёй 2 Закона N 115-ФЗ установлены следующие категории законно находящихся в Российской Федерации иностранных граждан в зависимости от их правового положения в Российской Федерации: временно пребывающий, временно проживающий и постоянно проживающий.

Временно пребывающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, прибывшее в Российскую Федерацию на основании визы или в порядке, не требующем получения визы, и получившее миграционную карту, но не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание.

Временно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, получившее разрешение на временное проживание.

Постоянно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, получившее вид на жительство.

Таким образом, иностранные граждане, работающие на территории Российской Федерации, являются застрахованными по обязательному пенсионному страхованию только в том случае, если иностранный гражданин имеет статус постоянно или временно проживающего на территории Российской Федерации.

Следовательно, если иностранный гражданин имеет статус временно пребывающего на территории Российской Федерации, то он не является застрахованным лицом и на выплаты в его пользу страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются.

Суды установили, что обществом в проверяемом периоде ошибочно исчислялись и уплачивались страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с категорий выплат, произведенных в пользу иностранных граждан, имеющих статус - временно пребывающие.

При этом территориальным отделением Управления Пенсионного фонда Российской Федерации указанные иностранные граждане зарегистрированы в качестве застрахованных лиц и им выданы страховые свидетельства государственного пенсионного страхования.

Исходя из изложенного, суды сделали вывод об отсутствии вины общества в неправомерном применении вычета по единому социальному налогу и признали решение инспекции недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности. При этом посчитали законным доначисление единого социального налога и соответствующих сумм пеней.

Между тем судами не учтено следующее.

На основании пункта 2 статьи 10 Закона N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являлись объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Кодекса с особенностями, предусмотренными пунктом 3 настоящей статьи.

Пунктом 1 статьи 237 Кодекса предусмотрено, что налоговая база по единому социальному налогу для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, определялась как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 243 Кодекса, регулирующей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты единого социального налога, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать его сумму, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) и предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы единого социального налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

При этом следует иметь в виду, что предназначением единого социального налога является, в том числе, формирование финансовой основы социального страхования.

До вступления в законную силу Закона N 167-ФЗ единый социальный налог, начисленный по ставке 28 процентов, в полном размере поступал в Пенсионный фонд Российской Федерации и предназначался для выплаты пенсий.

С принятием Федерального закона N 167-ФЗ и Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" суммы единого социального налога, поступающие в Пенсионный фонд Российской Федерации, были разграничены: одна часть, исчисляемая по ставкам, установленным статьей 22 Федерального закона N 167-ФЗ, стала зачисляться на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, другая часть, исчисляемая по ставке, предусмотренной статьей 241 Кодекса, за вычетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, - в федеральный бюджет на финансирование выплат базовой части трудовой пенсии.

При этом законодатель предусмотрел возможность уменьшения суммы единого социального налога (авансового платежа по налогу), подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму исчисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на указанную сумму налога (авансового платежа по налогу).

Таким образом, взыскание арбитражным судом с налогоплательщика сумм единого социального налога без учета уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, независимо от наличия у налогоплательщика обязанности по их уплате, влечет нарушение принципа однократности налогообложения.

Между тем суды не выяснили наличие возможности у налогового органа как администратора доходов бюджета совместно с соответствующим органом Федерального казначейства перераспределить суммы уплаченных страховых взносов из бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации в федеральный бюджет для учета указанной суммы как единого социального налога.

При этом, в статье 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - Бюджетный кодекс) установлено, что главный администратор доходов бюджета - это определенный законом (решением) о бюджете орган государственной власти (государственный орган), орган местного самоуправления, орган местной администрации, орган управления государственным внебюджетным фондом, Центральный банк Российской Федерации, иная организация, имеющие в своем ведении администраторов доходов бюджета и (или) являющиеся администраторами доходов бюджета, если иное не установлено Бюджетным кодексом. Администратор доходов бюджета - это орган государственной власти (государственный орган), орган местного самоуправления, орган местной администрации, орган управления государственным внебюджетным фондом, Центральный банк Российской Федерации, бюджетное учреждение, осуществляющие в соответствии с законодательством Российской Федерации контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание и принятие решений о возврате (зачете) излишне уплаченных (взысканных) платежей, пеней и штрафов по ним, являющихся доходами бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, если иное не установлено Бюджетным кодексом.

Согласно указанной статье бюджетная система Российской Федерации - это основанная на экономических отношениях и государственном устройстве Российской Федерации, регулируемая законодательством Российской Федерации совокупность федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов.

В соответствии со статьей 4 Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов" главным администратором доходов федерального бюджета в части единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, является Федеральная налоговая служба.

На основании статьи 160.1 Бюджетного кодекса Правительством Российской Федерации постановлением от 29.12.2007 N 995 "О порядке осуществления федеральными органами государственной власти, органами управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации и (или) находящимися в их ведении бюджетными учреждениями, а также Центральным Банком Российской Федерации бюджетных полномочий главных администраторов доходов бюджета бюджетной системы Российской Федерации" утверждены Правила осуществления федеральными органами государственной власти, органами управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации и (или) находящимися в их ведении бюджетными учреждениями, а также Центральным Банком Российской Федерации бюджетных полномочий главных администраторов доходов бюджета бюджетной системы Российской Федерации (далее - Правила).

Исходя из пункта 1 Правил федеральные органы государственной власти, органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации и (или) находящиеся в их ведении бюджетные учреждения, а также Центральный банк Российской Федерации (далее - главные администраторы доходов бюджетов) в качестве главных администраторов доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, в частности, формируют и утверждают перечень администраторов доходов бюджетов, подведомственных главному администратору доходов бюджетов.

В соответствии с Приказом Федеральной налоговой службы от 05.12.2008 N ММ-3-1/643@ "О порядке осуществления территориальными органами Федеральной налоговой службы бюджетных полномочий главных администраторов доходов и администраторов доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации" на территориальные органы Федеральной налоговой службы возлагаются полномочия по администрированию доходов в виде сумм единого социального налога, зачисляемых в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.

Согласно Федеральному закону от 25.11.2008 N 214-ФЗ "О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов" главным администратором доходов бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации, зачисляемым в Пенсионный фонд Российской Федерации на выплату страховой и накопительной частей трудовой пенсии, также является Федеральная налоговая служба.

Исходя из пункта 1 статьи 25 Закона N 167-ФЗ контроль за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование до 01.01.2010 осуществлялся налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов.

Территориальные органы Федеральной налоговой службы являются также администраторами доходов бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии с пунктом 2 статьи 160.1 Бюджетного кодекса администратор доходов бюджета, в том числе, осуществляет начисление, учет и контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью осуществления платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним; принимает решение о зачете (уточнении) платежей в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации и представляет уведомление в орган Федерального казначейства.

При этом абзац 2 пункта 1 статьи 40 Бюджетного кодекса предусматривает, что органы Федерального казначейства осуществляют в установленном Министерством финансов Российской Федерации порядке учет доходов, поступивших в бюджетную систему Российской Федерации, и их распределение между бюджетами в соответствии с кодом бюджетной классификации Российской Федерации, указанным в расчетном документе на зачисление средств на счет, указанный в абзаце первом настоящего пункта, а в случае возврата (зачета, уточнения) платежа соответствующим администратором доходов бюджета - согласно представленному им поручению (уведомлению).

В соответствии с пунктом 40 приказа Министерства Финансов Российской Федерации от 05.09.2008 N 92н "Об утверждении Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации" взаимодействие органов Федерального казначейства с администраторами поступлений в бюджет осуществляется путем предоставления органами Федерального казначейства администраторам поступлений в бюджет документов о проведенных операциях по учету поступлений в бюджет, а также в получении органами Федерального казначейства от администраторов поступлений в бюджет документов, установленных для проведения операций по учету поступлений в бюджет, в пределах возложенных на них полномочий.

Таким образом, налоговые органы, установив в ходе налоговой проверки ошибочную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязаны предоставить органам Федерального казначейства документы, необходимые для распределения указанной суммы в соответствующие бюджеты бюджетной системы Российской Федерации.

Исходя из изложенного, вывод судов по настоящему делу о том, что применение налогового вычета по единому социальному налогу на сумму ошибочно уплаченных страховых взносов влечет занижение налога, основан на неправильном толковании норм права.

Кроме того судами не учтено следующее.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Согласно статье 97 Кодекса в необходимых случаях для участия в действиях по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен переводчик. При этом переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Общество образовано с привлечением 100 процентов иностранного капитала. Генеральным директором общества является гражданин Малайзии Чи Кунг Сик, директором по экономике является также гражданин Малайзии Фонг Унг Хуи.

Как следует из материалов дела, при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки в качестве представителей общества присутствовали генеральный директор Чи Кунг Сик, директор по экономике Фонг Унг Хуи, заместитель генерального директора Коршунова Н.В., главный бухгалтер Воробей Л.В., представитель Соколов К.В.

Участие переводчика в рассмотрении материалов налоговой проверки инспекцией обеспечено не было. Вывод судов о том, что инспекцией не было допущено существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку перевод осуществляла заместитель генерального директора Коршунова Н.В., не соответствует положениям статьи 97 Кодекса, поскольку Коршунова Н.В. не является лицом не заинтересованным в исходе дела.

При этом недопустимо совмещать в одном лице функции представителя лица, участвующего в деле, и переводчика.

Таким образом, представители общества, являющиеся иностранными гражданами, фактически были лишены возможности представить свои пояснения и возражения, что является существенным нарушением условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для отмены решения инспекции.

Учитывая, что оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении норм права, коллегия судей усматривает основания для передачи дела в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра оспариваемых судебных актов в порядке надзора.

Руководствуясь статьями 299, 300, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд

ОПРЕДЕЛИЛ:

передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А73-3993/2010 Арбитражного суда Хабаровского края для пересмотра в порядке надзора решения от 15.06.2010, постановления Шестого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2010 и постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.11.2010 по указанному делу.

ГАРАНТ:

См. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 июня 2011 г. N 18190/10

Предложить лицам, участвующим в деле, представить отзывы в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора до 04.05.2011.

Председательствующий судья

А.Г. Першутов

Судьи

Е.Н. Зарубина М.Г. Зорина