Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30 мая 2014 г. N 08АП-2384/14

город Омск

30 мая 2014 г.

Дело N А46-15003/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 мая 2014 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лотова А.Н.

судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2384/2014) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 05.02.2014 по делу N А46-15003/2013 (судья Крещановская Л.А.), принятое по заявлению Сибирского открытого акционерного общества трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибнефтепродукт") (ОГРН 1025500508725 ИНН 5501021184) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (ОГРН 1045507036783 ИНН 5504097167) о признании частично недействительным решения от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области - Вакуленчик Кристина Владимировна, предъявлено удостоверение, по доверенности N 02-02-04/06101 от 18.12.2013 сроком действия по 31.12.2014;

от Сибирского открытого акционерного общества трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибнефтепродукт") - Масленников Максим Владимирович, предъявлен паспорт, по доверенности N 145 от 15.06.2011 сроком действия в течение трех лет;

установил:

Сибирское открытое акционерное общество трубопроводного транспорта нефтепродуктов (далее по тексту - ОАО "Сибнефтепродукт", заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 резолютивной части, которым доначислен НДС в размере 2 287 439 руб.; подпункта 2 пункта 2 резолютивной части, которым ОАО "Сибтранснефтепродукт" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату налога на прибыль, в виде штрафа в размере 591 178 руб.; подпункта 3 пункта 2 резолютивной части, которым ОАО "Сибтранснефтепродукт" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату налога на имущество, в виде штрафа в размере 3 144 руб. 39 коп.; подпункта 4 пункта 2 резолютивной части, которым ОАО "Сибтранснефтепродукт" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 81 212, 7 руб.; пункта 3 резолютивной части, которым доначислены пени по НДС в размере 753 432 руб.; пункта 3 резолютивной части, которым доначислены пени по НДФЛ, в соответствующей части.

В ходе судебного разбирательства заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказался от требования о признании недействительным решения Инспекции от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 584 руб.

Решением Арбитражного суда Омской области от 05.02.014 по делу N А46-15003/2013 требования Общества удовлетворены. Судом первой инстанции принят отказ Общества от требования, производство по делу в части требования о признании недействительным привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 584 руб. прекращено.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из отсутствия оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременную уплату налога на прибыль и налога на имущество в виде штрафа, поскольку у заявителя имелась переплата по данным налогам как на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налогов, так и на момент вынесения налоговым органом оспариваемого решения. Судом признано неправомерным доначисление НДС за 4 квартал 2009 года в связи с тем, что у Общества не возникла предусмотренная пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность налогового агента при получении из госрезерва материальных ценностей. Также судом сделан вывод о соблюдении заявителем сроков уплаты НДФЛ и, соответственно, об отсутствии у налогового органа оснований для привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации и начисления пени по НДФЛ.

Не согласившись с указанным судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Омской области от 05.02.014 по делу N А46-15003/2013 отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указал следующее:

- переплата по налогу на прибыль и налогу на имущество со дня их уплаты и до дня вынесения решения не была непрерывной;

- имущество, находящееся в государственном резерве, составляет казну Российской Федерации, следовательно, при проведении замены и освежения материальных ценностей государственного резерва Общество будет выступать в качестве налогового агента по НДС;

- Общество не могло исчислить НДФЛ ранее даты выплаты дохода, поскольку данные действия противоречат пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, закрепившего, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается;

-выводы суда первой инстанции, сделанные на основании договоров, заключенных с налогоплательщиком с ОАО "Банк Уралсиб", Татарским ОСБ Сбербанка, не имеют правового значения для рассмотрения дела;

-налогоплательщиком не был урегулирован спор о нарушении последним положений статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в досудебном порядке, что идет вразрез с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда, изложенной в пункте 57 Постановления N 57.

Общество в письменном отзыве на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали заявленные доводы.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами Инспекции проведена выездная налоговая проверка ОАО "Сибтранснефтепродукт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009. По итогам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки от 31.05.2013 N 05-11/180.

28.06.2013 налоговым органом принято решение N 05-11/159 дсп о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании указанного решения Общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату земельного налога в виде штрафа в размере 2 548 руб., за неуплату налога на прибыль в размере 591 178 руб., за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 5 023 руб.; по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 162 719 руб.; по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 899 руб. Обществу был доначислен и предложен к уплате НДС в сумме 2 287 439 руб. и земельный налог в сумме 12 741 руб., а также начислены и предложены к уплате пени.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Омской области от 10.09.2013 N 16-19/11176 по итогам рассмотрения апелляционной жалобы Заявителя и дополнения к ней решение Инспекции было изменено в части привлечения к налоговой ответственности - применены правила об уменьшении ответственности в связи с установлением смягчающих обстоятельств.

Полагая, что принятым Инспекцией решением нарушены права в области предпринимательской деятельности, Общество обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании решения Инспекции недействительным в указанной выше части.

Решением Арбитражного суда Омской области от 05.02.014 по делу N А46-15003/2013 требования Общества удовлетворены. Судом первой инстанции принят отказ Общества от требования, производство по делу в части требования о признании недействительным привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 584 руб. прекращено.

Означенное решение обжалуется налоговым органом в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.

Привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 591 178 руб. и налога на имущество в размере 3 144 руб. 39 коп.

Заявителем в ходе выездной налоговой проверки поданы уточненные налоговые декларации за 2010 год по налогу на прибыль и налогу на имущество.

В представленной 10.01.2013 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год сумма налога на прибыль увеличена на 5 911784 руб. по сравнению с предыдущей декларацией.

В представленной 29.12.2012 уточненной налоговой декларации по налогу на имущество за 2010 год сумма налога на имущество увеличена на 50 231 руб.

Налоговый орган, привлекая заявителя к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 591 178 руб. по налогу на прибыль и в размере 5 023 руб. по налогу на имущество, посчитал, что налогоплательщик не выполнил условия освобождения от ответственности, предусмотренные подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: уточненная налоговая декларация подана после истечения сроков подачи декларации и уплаты налога, в период проведения налоговой проверки.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, признавая решение налогового орган в данной части недействительным, правомерно исходил из отсутствия у Инспекции оснований для привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, поскольку у Общества имелась переплата по указанным налогам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса неуплата либо неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 20 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что в силу статьи 122 Налогового кодекса занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Налогового кодекса, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Ранее данный правовой подход был сформирован Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 25.12.2012 N 10734/12.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, по налогу на прибыль у заявителя по состоянию на дату окончания срока уплаты налога за 2010 год (28.03.2011) имелась переплата в размере 10 475 230,24 руб.; по состоянию на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки (28.06.2013) в размере 37 985 332,28 руб., что превышает сумму налога, подлежащего уплате по уточненной налоговой декларации.

По налогу на имущество у Общества по состоянию на дату окончания срока уплаты налога на имущество за 2010 год (30.03.2011) имелась переплата в размере 714 751,63 руб.; по состоянию на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки (28.06.2013) в размере 31 444,9 руб., что частично перекрывает сумму заниженного налога на имущество (50 231 руб.).

Наличие переплаты по налогам в указанном размере подтверждается справками о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам по состоянию на 28.03.2011, 30.03.2011 и 28.06.2013 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Новосибирской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области (т.3 л.д.19-30, 49-54), а также выписками из лицевого счета (т.2 л.д.122-144, т.3 л.д.1-15).

Кроме того, в судебном заседании представитель налогового органа на вопрос суда пояснил, что размер переплаты по налогам на указанные даты определен правильно.

Оспаривая решение суда в указанной части, Инспекция указывает на то, что условия для освобождения от ответственности в данном случае не соблюдены, поскольку имеющаяся переплата по налогам по состоянию на дату окончания установленного законодательством срока их уплаты (28.03.2011 - по налогу на прибыль и 30.03.2011- по налогу на имущество) не сохранилась.

Указанный довод налогового орган апелляционным судом отклоняется на основании следующего.

Согласно пункту 1 статьи 55 Налогового кодекса Российской Федерации под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций и налогу на имущество признается календарный год (пункт 1 статьи 285 и пункт 1 статьи 379 Налогового кодекса Российской Федерации).

Заявителем в материалы дела представлены справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам по состоянию на 28.03.2012, 30.03.2012, 28.03.2013, 30.03.2013 (на даты окончания установленного законодательством срока уплаты налога на прибыль и налога на имущество за последующие налоговые периоды - 2012 и 2013 годы).

Из указанных справок следует, что у налогоплательщика имеется переплата по налогу на прибыль по состоянию на 28.03.2012 в размере 55 690 397 руб., по состоянию на 28.03.2013 - 43 510 328,28 руб.

По налогу на имущество по состоянию на 30.03.2012 имеется переплата в размере 1 816 993,46 руб., по состоянию на 30.03.2013 - 1 817 825,9 руб.

Следовательно, в последующие налоговые периоды у налогоплательщика сохранилась переплата по налогу на прибыль и налогу на имущество в размере, превышающем суммы заниженных налогов.

Инспекцией не представлено доказательств того, что имеющаяся по итогам 2010 года переплата в дальнейшем была зачтена в счет иной задолженности налогоплательщика.

В связи с указанным, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по данному эпизоду, суд первой инстанции правомерно признал незаконным привлечение заявителя к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 591 178 руб. по налогу на прибыль и в размере 3 144,39 руб. по налогу на имущество.

Доначисление НДС за 4 квартал 2009 года в размере 2 287 439 руб. и пени в размере 753 432 руб.

В проверяемый период налогоплательщик осуществлял ответственное хранение материальных ценностей мобилизационного резерва. Функции управления государственным мобилизационным резервом выполняет Управление Федерального агентства по государственным резервам по Сибирскому федеральному округу (далее - Сибирское территориальное управление Росрезерва).

В декабре 2009 заявитель осуществил освежение запасов государственного резерва (выпуск и закладку материальных ценностей мобилизационного резерва).

По данной операции стороны оформили следующие документы:

- счет-фактура от 29.12.2009 N 455, выставленный ОАО "Сибнефтепродукт" в адрес Сибирского территориального управления Росрезерва на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.;

- товарная накладная от 29.12.2009 N 58, грузоотправитель - ОАО "Сибнефтепродукт" на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.;

- счет-фактура от 30.12.2009 N 301, выставленный Сибирским территориальным управлением Росрезерва в адрес ОАО "Сибнефтепродукт" на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.;

- товарная накладная от 30.12.2009 N 58, грузоотправитель - Сибирское территориальное управление Росрезерва на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.

Реализацию товаров по счету-фактуре от 29.12.2009 N 455 (поставка товара в госрезерв) налогоплательщик отразил в книге продаж.

Основанием для доначисления спорной суммы НДС явился вывод Инспекции о неисполнении заявителем в нарушение пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации обязанностей налогового агента при осуществлении указанной операции.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что материальные ценности государственного резерва на момент реализации не были переданы в казну Российской Федерации, принадлежность имущества к государственной казне нормативно закреплена только Федеральным законом от 28.12.2010 N 405-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном материальном резерве", вступившим в действие с 11.01.2011.

Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции считает необоснованными на основании следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Дата реализации товаров (работ, услуг) для целей исчисления налога на добавленную стоимость определяется статьей 167 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

В силу пунктов 4, 5 статьи 214 Гражданского кодекса Российской Федерации средства соответствующего бюджета и иное государственное имущество, не закрепленное за государственными предприятиями и учреждениями, составляют государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа. Отнесение государственного имущества к федеральной собственности и к собственности субъектов Российской Федерации осуществляется в порядке, установленном законом.

В силу статьи 1 Федерального закона от 29.12.1994 года N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" (далее - Закон N 79-ФЗ) государственный резерв является особым федеральным (общероссийским) запасом материальных ценностей, предназначенным для использования в целях и порядке, предусмотренных настоящим Федеральным законом (в редакции, действовавшей в спорный период).

Согласно пункту 1 статьи 4 указанного Закона формирование, хранение и обслуживание запасов государственного резерва обеспечивается федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим управление государственным резервом, его территориальными органами и подведомственными организациями, которые образуют единую федеральную систему государственного резерва Российской Федерации.

В соответствии с частью 3 статьи 4 Закона N 79-ФЗ запасы материальных ценностей государственного резерва независимо от места размещения таких запасов, здания, сооружения и другое имущество организаций, входящих в систему государственного резерва, а также земельные участки, на которых эти организации расположены, и участки недр, которые используются для хранения материальных ценностей государственного резерва, являются федеральной собственностью и не могут быть использованы в качестве предмета залога. В соответствии с законодательством Российской Федерации государственный резерв не подлежит приватизации.

Федеральное агентство по государственным резервам, согласно Положению о Федеральном агентстве по государственным резервам, утвержденному Постановлением Правительства от 23.07.2004 года N 373, является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по оказанию государственных услуг и управлению государственным имуществом в сфере управления государственным материальным резервом.

Поскольку запасы материальных ценностей государственного резерва в силу прямого указания вышеуказанного закона являются федеральной собственностью, на праве хозяйственного ведения и оперативного управления не закреплены за государственными предприятиями и учреждениями, следовательно, они составляют казну РФ.

Федеральный закон от 28.12.2010 N 405-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном материальном резерве" в данном случае не определял форму собственности указанного имущества, изменения носят уточняющий характер и никак не влияют на правовое регулирование спорного вопроса.

Статьей 2 Закона N 79-ФЗ освежением запасов государственного резерва признается выпуск (реализация или передача на возмездной или на безвозмездной основе на определенных условиях) материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных материальных ценностей.

Пунктом 4 статьи 11 Закона N 79-ФЗ установлено, что ответственные хранители (организации, осуществляющие ответственное хранение материальных ценностей государственного резерва), которым установлены мобилизационные и другие специальные задания, обязаны обеспечить размещение, хранение, своевременное освежение, замену, а также выпуск материальных ценностей из государственного резерва своими силами и средствами.

Согласно пункту 1 статьи 8 и абзацу третьему пункта 2 статьи 13 Закона N 79-ФЗ расходы, связанные с поставками в государственный резерв, выпуском материальных ценностей из государственного резерва и перемещением материальных ценностей государственного резерва, являются расходными обязательствами Российской Федерации (за исключением поставок в целях освежения запасов государственного резерва и замены материальных ценностей государственного резерва, осуществляемых ответственными хранителями самостоятельно без привлечения дополнительных бюджетных средств).

Расходы ответственного хранителя по освежению запасов государственного резерва не возмещаются из федерального бюджета, так как компенсируются материальными ценностями, выпускаемыми из этого резерва.

В силу пункта 1 статьи 39, подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации товарообменные операции подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Каких-либо исключений, освобождающих от обложения названным налогом операций с материальными ценностями государственного резерва, Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено.

Освежение запасов государственного резерва состоит из двух операций, признаваемых объектами налогообложения: операции по выпуску материальных ценностей из государственного резерва и операции по поставке в него равного количества материальных ценностей.

В случае выпуска материальных ценностей из государственного резерва обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость по расчетной ставке, определенной пунктом 4 статьи 164 Кодекса, возникает у получателей названных ценностей, признаваемых налоговыми агентами (абзац второй пункта 3 статьи 161 Кодекса).

При поставке и закладке ответственным хранителем материальных ценностей в государственный резерв поставщик на основании пункта 1 статьи 168 Кодекса обязан предъявить к оплате покупателю (в данном случае - территориальному органу федерального органа исполнительной власти, осуществляющему управление государственным материальным резервом) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, исчислить сумму названного налога исходя из стоимости реализованных товаров (статья 146 Кодекса) и уплатить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 174 Кодекса.

По общему правилу исходя из положений, предусмотренных пунктом 2 статьи 154 Кодекса, при совершении товарообменных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, каждая из сторон сделки как налогоплательщик учитывает соответствующую операцию по реализации принадлежащих ей товаров при определении налоговой базы, исчисляет и уплачивает налог на добавленную стоимость.

В отличие от указанного порядка в спорных отношениях, связанных с выпуском материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных материальных ценностей, общество обязано не только как налогоплательщик учесть при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость операции по поставке им материальных ценностей в государственный резерв, но и как налоговый агент в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерва исчислить и уплатить налог в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 161 Кодекса.

Налоговые обязательства хозяйствующих субъектов по НДС, основанные на правоотношениях с учреждениями государственного резерва в рамках Закона N 79-ФЗ, определены Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 06.11.2012 N 7141/12.

Следовательно, в данном случае ОАО "Сибнефтепродукт" должно было не только учесть при определении налоговой базы по НДС операцию по поставке им в госрезерв материальных ценностей, но и как налоговый агент в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерва исчислить и уплатить налог в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом указанного, Инспекция правомерно доначислила заявителю НДС за 4 квартал 2009 года в размере 2 287 439 руб. и пени в размере 753 432 руб., апелляционная жалоба в указанной части подлежит удовлетворению.

Привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 81 212,7 руб., а также доначисление пени по НДФЛ, в соответствующей части.

Налоговый орган привлек заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, а также начислил пени за несвоевременное перечисление НДФЛ с таких доходов, как, оплата по договорам гражданско-правового характера от 10.09.2010, 10.11.2010, 10.12.2010, 24.12.2010, премии к праздникам от 02.09.2010, 03.09.2010, выплаты пенсионерам от 29.12.2010 (таблица N 5, страница 32-33 решения Инспекции) в связи с тем, что во всех указанных случаях НДФЛ перечислен в бюджет ранее выплаты дохода работникам, т.е. налог был уплачен за счет средств организации.

Суд апелляционной инстанции в данном случае поддерживает выводы суда первой инстанции о неправомерности позиции налогового органа.

Согласно пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В силу пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно. А в соответствии с пунктом 2 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Следовательно, уплата налога с доходов физических лиц ранее периода фактической выплаты доходов этим лицам не нарушает законодательство о налогах и сборах и не свидетельствует о наличии у Общества недоимки по налогу на доходы физических лиц.

Представленные заявителем налоговому органу сведения о доходах физических лиц за 2010 год по форме 2-НДФЛ (приложение 30) подтверждают, что вся исчисленная сумма налога была налоговым агентом удержана и перечислена в бюджет в полном объеме, задолженность по перечислению НДФЛ у заявителя отсутствует. Таким образом, перечисленные суммы налога уменьшили доходы работников, не смотря на то, что сами доходы были перечислены позднее.

Кроме того, по мнению налогового органа, заявитель несвоевременно уплатил НДФЛ в размере 700 721 руб. с дохода физических лиц в виде заработной платы за сентябрь 2010 года.

За указанное нарушение Инспекция привлекла Заявителя к ответственности в виде штрафа в размере 70 072,1 руб. (решение Инспекции в редакции решения УФНС России по Омской области от 10.09.2013 N 16-19/11176).

Так, налоговым органом было установлено, что заработная плата за сентябрь 2010 года перечислялась на картсчета работников 07.10.2010 в сумме 947 238 руб., 417 862 руб., 1 600 813 руб.

НДФЛ с выплаченных сумм перечислен в бюджет платежными поручениями от 08.10.2010 N 506 в размере 661 216 руб. и от 08.10.2010 N 507 в размере 381 520 руб., т.е. просрочка, по мнению налогового органа, составила один день (страница 41 решения Инспекции).

Как было указано выше, исходя из положений пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, в данном случае заявитель обязан был перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня перечисления дохода со своего счета в банке на счета налогоплательщиков.

Однако, из материалов дела не следует и налоговым органом соответствующих доказательств не представлено, что заработная платы со счета общества была перечислена именно 07.10.2010.

По предложению апелляционного суда, налоговым органом представлены письменные пояснения, из которых следует, что заработная плата в указанном размере была перечислена платежными поручениями N N 8477, 8481, 8495 от 07.10.2010 (т.6 л.д. 147, 149, т.7 л.д. 7). Однако, на данных платежных поручениях отсутствует отметка банка о списании денежных средств. Кроме того, в назначении платежа указано "заработная плата за сентябрь 2010" со ссылкой на реестры, датированные 08.10.2010. Следовательно, заработная плата не могла быть перечислена 07.10.2010, поскольку реестры ее получателей были сформированы только 08.10.2010.

В журнале проводок по счету 70 (т.т. 3-4) также указано, что по платежным поручениям N N 8477, 8481, 8495 от 07.10.2010 перечислялась заработная плата в банк по ведомостям NN 851, 853, 855 от 08.10.2010.

Следовательно, в данном случае Инспекцией не доказано, что обществом нарушен срок перечисления суммы исчисленного и удержанного налога.

Судом первой инстанции в данном случае правомерно признано незаконным привлечение заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 81 212,7 руб., а также доначисление пени по НДФЛ.

Налоговый орган указывает на несоблюдение заявителем внесудебного порядка урегулирования спора по данному эпизоду, поскольку обществом при оспаривании решения в суде приведены обстоятельства, которые ранее не заявлялись на стадии апелляционного обжалования решения налогового органа в УФНС России по Омской области.

Данный довод отклоняется апелляционным судом как необоснованный.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 67 Постановления от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке. Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части. Предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа.

Как следует из апелляционной жалобы заявителя и дополнений к ней (т.1 л.д. 118-130), указанный эпизод являлся предметом оспаривания в вышестоящем налоговом органе, следовательно, обязательный досудебный порядок обжалования решения Инспекции соблюден.

Таким образом, апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению в части, решение суда первой инстанции - изменению.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая результат рассмотрения настоящего спора, судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на Инспекцию.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган от уплаты государственной пошлины освобожден, в связи с чем, вопрос о распределении судебных расходов по апелляционной жалобе не рассматривается апелляционным судом.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Омской области от 05.02.2014 по делу N А46-15003/2013 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

Требования, заявленные ОАО "Сибтранснефтепродукт", удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: подпункта 2 пункта 2 резолютивной части, которым ОАО "Сибтранснефтепродукт" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль, в виде штрафа в размере 591 178 руб.; подпункта 3 пункта 2 резолютивной части, которым ОАО "Сибтранснефтепродукт" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на имущество, в виде штрафа в размере 3 144 руб. 39 коп.; подпункта 4 пункта 2 резолютивной части, которым ОАО "Сибтранснефтепродукт" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 80 628 руб. 70 коп.; пункта 3 резолютивной части, которым доначислены пени по НДФЛ, в соответствующей части, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В части требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 584 руб. отказ принять, производство по делу прекратить.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, зарегистрированной по адресу: 644010 г. Омск, ул. Маршала Жукова, 72/1, в пользу ОАО "Сибтранснефтепродукт", зарегистрированного по адресу: 644050 г. Омск, ул. 4-я Поселковая, 44-б, расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

О.А. Сидоренко Н.А. Шиндлер