Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11 августа 2014 г. N 07АП-5990/14

г. Томск

11 августа 2014 г.

Дело N А45-24031/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 августа 2014 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего Ходыревой Л.Е.,

Судей: Кривошеиной С.В., Хайкиной С.Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Казариным И.М. с применением средств аудиозаписи

при участии в заседании:

от заявителя Шахманова Б.А. по доверенности от 20.01.2014, Конотопская М.Л. по доверенности от 28.02.2014

от налогового органа Ткаченко А.Р. по доверенности от 01.11.2013

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 05.05.2014 г. по делу N А45-24031/2013 (судья Шашкова В.А.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Арт-Кофе" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска о признании недействительным решения от 23.09.2013 г. N 16182 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Арт-Кофе" (далее - Общество, заявитель, ООО "Арт-Кофе") обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Новосибирска (далее - Инспекция, налоговый орган, ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска) о признании недействительным решения от 23.09.2013 г. N 16182 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнения заявления в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ).

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 05.05.2014 года заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Седьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Новосибирской области отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования по следующим основаниям:

- отсутствие задолженности по налогу на момент вынесения решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не относится к существу рассматриваемого спора; арбитражным судом при рассмотрении спора не полностью выяснены все обстоятельства дела и сделаны выводы, не соответствующие этим обстоятельствам; недоимка за 1 квартал 2011 года считается уплаченной 29.12.2012 года; наличие задолженности на 20.04.2011 подтверждается решением Арбитражного суда по делу А45-5873/2013; Общество не исполнило условия, предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ.

Подробно доводы налогового органа изложены в апелляционной жалобе, дополнительных пояснениях, поддержаны представителем Инспекции в судебном заседании.

ООО "Арт-Кофе" в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании просят оставить решение суда первой инстанции без изменения, жалобу - без удовлетворения, ссылаются на отсутствие события правонарушения ввиду отсутствия задолженности за спорный период перед бюджетом.

В судебном заседании на основании ст. 163 АПК РФ объявлялся перерыв ввиду отсутствия в материалах дела доказательства, на которое ссылаются стороны и суд в обжалуемом судебном акте.

Проверив материалы дела в порядке ст. 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что 23.09.2013 г. ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска вынесла решение N 16182 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 652 548 рублей 47 копеек.

13.03.2013 г. заявитель представил уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года. Сумма налога, исчисленного к уплате по декларации, составила 3 277 207 рублей, в том числе по сроку уплаты 20.04.2011 г. - 1 090 030 рублей, по сроку уплаты 20.05.2011 г. - 1 090 030 рублей, по сроку уплаты 20.06.2011 г. - 1 090 030 рублей.

Вследствие неуплаты Обществом налога за 1 квартал 2011 г. на образовавшуюся недоимку начислены соответствующие пени, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога.

Поскольку заявитель до представления уточненной декларации не произвел уплату налога и причитающихся пеней, то есть не выполнил условия, предусмотренные п. 4 ст. 81 НК РФ, ему начислен предусмотренный статьей 122 НК РФ штраф.

Не согласившись с правомерностью решения от 23.09.2013 г. N 16182, ООО "Арт-Кофе" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принимая судебный акт об удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции исходил из того, что фактически штраф начислен налоговым органом только за то, что налогоплательщик не уплатил пеню, хотя неуплата пени (в отсутствие недоимки по уплате налога) не образует состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, оставляя решение суда без изменения, исходит из следующих обстоятельств и норм права.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 АПК РФ и пункта 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ наступает за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), что влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ предусмотрено, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Как следует из материалов дела, установлено налоговым органом и документально не опровергнуто налогоплательщиком, последним до подачи уточненной декларации недостающая сумма налога и пени не уплачены.

При этом, судом апелляционной инстанции признается необоснованной позиция Общества и соответствующие выводы суда первой инстанции, что в данном случае отсутствует состав правонарушения только ввиду уплаты суммы налога.

Суть привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ при представлении уточненной налоговой декларации сводится к тому, что Общество первоначально в установленный законом срок не исполнило свою обязанность по уплате налога в бюджет в полном объеме, исходя из правильно исчисленной суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, соответственно, состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ имелся. При этом условия пункта 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщиком соблюдены не были.

Следовательно, отсутствует совокупность условий, предусмотренных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, в связи с чем налогоплательщик не может быть освобожден от ответственности за не уплату налога.

Вместе с тем, материалами дела подтверждается наличие переплаты по налогу на установленный законом срок уплаты налога за проверяемый налоговый период в целях возможного зачета дополнительно исчисленной суммы налога.

Так, в пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2013. N 57 указано, что в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачёта в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 29.12.2012 г. в Инспекцию заявителем направлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2009 г., согласно которой сумма налога, исчисленная к возмещению, составила 3 273 960 рублей.

В период с 29.12.2012 г. по 29.03.2013 г. на основе уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2009 г., проведена камеральная налоговая проверка.

По результатам камеральной налоговой проверки принято решение "о возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению" от 05.04.2013 г. N 1931.

В связи с чем по итогам предыдущего налогового периоду (4 квартал 2009 года) на 20.01.2010 года у налогоплательщика образовалась переплата по налогу.

Следовательно, недостающая сумма налога, подлежащая доплате на основе уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2011 года, у ООО "Арт-Кофе" отсутствовала на дату принятия решения N 16182 от 23.09.2013 г., поскольку у Общества имелась подтвержденная переплата по тому же налогу, сформировавшаяся за 4 квартал 2009 года. Отраженный к доплате в уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2011 года налог на добавленную стоимость фактически был уплачен в бюджет ООО "Арт-Кофе" 20.01.2010 года.

Факт того, что в соблюдение разъяснений пункта 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2013. N 57, переплата по данному налогу была сохранена до момента вынесения решения Инспекции и не была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика, следует из того, что на момент вынесения оспариваемого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (23.09.2013 г.), Инспекцией была зачтена излишне уплаченная сумма налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в счет подлежащего уплате в бюджет НДС по уточненной декларации за 1 квартал 2011 года (решение от 05.04.2013 г.) на основании заявления налогоплательщика о зачете переплаты по НДС за 4 квартал 2009 года именно в счет задолженности по НДС за 1 квартал 2011 года. Следовательно, действия налогоплательщика в данном случае не повлекли возникновения задолженности перед соответствующим бюджетом.

При изложенных обстоятельствах признаются несостоятельными доводы апеллянта о том, что отсутствие задолженности по налогу на момент вынесения решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не относится к существу рассматриваемого спора, как противоречащая указанным разъяснениям Высшего Арбитражного суда в пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2013. N 57 применительно к возможности привлечения к налоговой ответственности только в том случае, если действия (бездействия) налогоплательщика привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу, в связи с чем необходимо исследовать вопрос наличия переплаты как на срок уплаты налога, так и факт ее сохранения на момент вынесения решения.

В резолютивной части решения N 16182 от 23.09.2013 г. Инспекция при отсутствии задолженности ООО "Арт-Кофе" перед бюджетом привлекает организацию к налоговой ответственности фактически лишь с учетом наличия неуплаты пени, что следует из мотивировочной части ненормативного акта, налогоплательщику не предложено доплатить в бюджет сумму налога, представитель инспекции в судебном заседании не отрицала, что задолженность по налогу отсутствует. Тогда как сумма штрафа должна быть исчислена с реальных налоговых обязательств налогоплательщика.

Кроме того, Инспекция в решении и в апелляционной жалобе ссылается на то обстоятельство, что по сроку уплаты налога - 20.04.2011 г. у налогоплательщика числилась недоимка, так как зачет излишне уплаченной суммы был произведен по сроку 29.12.2012 г.

Указанная позиция признается судом апелляционной инстанции необоснованной, поскольку возмещение налога производится не по сроку представления декларации, а по сроку его уплаты. Вопрос о наличии или отсутствии задолженности перед бюджетом может быть решен именно в наступивший срок уплаты такого налога, а не в момент представления уточненной декларации, иное толкование апеллянтом норм налогового законодательства признается судом апелляционной инстанции необоснованным.

При этом, вопреки доводам апеллянта, в рассматриваемом случае речь идет не об освобождении от налоговой ответственности по п. 4 ст. 81 НК РФ, о несоблюдении которых налогоплательщиком суд апелляционной инстанции согласился и указал, а об отсутствии события налогового правонарушения, поскольку недоимка, являющаяся признаком объективной стороны состава налогового правонарушения (статьи 122 НК РФ), отсутствует. Отсутствие события налогового правонарушения в соответствии с пунктом 1 статьи 109 НК РФ является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что на момент вынесения оспариваемого решения налоговым органом не доказано событие вменяемого налогового правонарушения - неуплата (неполная уплата) налога в бюджет.

Положения статьи 122 НК РФ указывают на то, что штраф может быть начислен только на выявленную фактическую задолженность (недоимку) перед бюджетом по конкретном виду налога.

Инспекция производит начисление штрафных санкций за неуплату налога на добавленную стоимость, который уже находился в бюджете по сроку уплаты 20.01.2010 года.

Ссылка налогового органа на решение Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-5873/2013 правомерна отклонена судом первой инстанции, так как данное дело не имеет прямого отношения к рассматриваемому спору.

В рамках дела N А45-5873/2013, на которое ссылается Инспекция, исследовались обстоятельства, связанные с правомерностью выставления и направления в адрес налогоплательщика требования N 83828 от 25.03.2013 г. об уплате налога на добавленную стоимость и соответствующей пени.

В связи с тем, что формально на дату выставления требования N 83828 от 25.03.2013 г. у налогоплательщика имелась задолженность перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость вследствие предоставления ООО "Арт-Кофе" уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2011 года, при том, что проверка по декларации за 4 квартал 2009 года не проведена, судом принято решение о соответствии требования нормам налогового законодательства.

Однако при рассмотрении дела N A45-5873/20I3 судом не исследовались обстоятельства, связанные с установлением факта существования реальной неуплаты или неполной уплаты налога на добавленную стоимость налогоплательщиком, равно как и факта возникновения задолженности перед бюджетом (потерь бюджета) ввиду предоставления ООО "Арт-Кофе" двух уточненных налоговых деклараций, решения по которым еще не приняты на дату выставления требования, тогда как в рассматриваемом деле решение Инспекции по уточненной декларации за 4 квартал 2009 года уже было принято.

Также судом не исследовались обстоятельства, связанные с правомерностью и обоснованностью начисления штрафных санкций.

Обстоятельства, на которые ссылается Общество в своем заявлении по настоящему делу, не входили в предмет доказывания по делу N А45-5873/2013.

В связи с вышеизложенным, ссылку ИФНС России по Октябрьскому району г. Новосибирска на судебные акты по делу N А45-5873/2013, как на имеющие преюдициальное значение в целях рассмотрения настоящего дела, нельзя признать правильной.

Иное толкование подателем апелляционной жалобы норм права и оценка доказательств, отличная от оценки их судом, не свидетельствуют о принятии судом неправильного решения.

При изложенных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 05.05.2014 г. по делу N А45-24031/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Е. Ходырева

Судьи

С.В. Кривошеина С.Н. Хайкина