Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2010 г. N 16АП-1007/10

г. Ессентуки

07 июня 2010 г.

Дело N А22-2605/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 03 июня 2010 г.

Полный текст постановления изготовлен 07 июня 2010 г.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Афанасьевой Л.В. (судья-докладчик),

судей Баканова А.П., Цигельникова И.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Алексановым А.Ш.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя, главы крестьянско-фермерского хозяйства Надмидовой Зинаиды Бадмаевны на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 18.03.2010 по делу N А22-2605/2009 по заявлению индивидуального предпринимателя, главы крестьянско-фермерского хозяйства Надмидовой Зинаиды Бадмаевны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Республике Калмыкия, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия, о признании решения от 07.09.2009 N 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным (судья Сангаджиева К.В.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Абакинова О.Н. по доверенности от 15.03.2010 N 3,

от заинтересованного лица: Агаджанян Т.Р. по доверенности от 11.01.2010,

от третьего лица - не явились, извещены,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель, глава крестьянского (фермерского) хозяйства, Надмидова З.Б. (далее - ИП Надмидова З.Б., налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Республики Калмыкия к Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Калмыкия (далее - налоговая инспекция) с заявлением о признании незаконным решения N 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.09.2009.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (далее - УФНС России по РК).

Решением суда от 18.03.2010 в удовлетворении заявленных требований отказано. Решение мотивировано тем, что в нарушение требований статей 171, 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщик, осуществляя расчеты имуществом, применил налоговый вычет, не оплатив предварительно НДС денежными средствами, не исчислил НДС с авансов. Суд пришел к выводу, что опечатки, допущенные в оспариваемом решении инспекции, не повлияли на законность ненормативного акта налогового органа.

ИП Надмидова З.Б. подала апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и материалам дела. ИП Надмидова З.Б. указывает, что в проверяемом периоде осуществлялись самостоятельные операции по приобретению услуг и реализации товаров, расчетов имуществом не производилось. Отсутствие оплаты товаров не является препятствием для возмещения НДС. Все условия применения налоговых вычетов соблюдены. Наличие опечаток в сумме НДС к возмещению в 4 квартале повлияло на налоговую обязанность. Акт о зачете не подлежал применению, так как он составлен с ошибками.

Представитель ИП Надмидовой З.Б. - Абакинова О.Н. доводы апелляционной жалобы поддержала, а также пояснила, что при подаче декларации за 3 квартал 2008 г. предпринимателем действительно не исчислен НДС с полученного аванса; в декларации по НДС за 4 квартал 2008 г. действительно допущена арифметическая ошибка. Абакинова О.Н. представила уточнения к апелляционной жалобе по эпизоду начисления НДС за 4 квартал 2008 г., которое принято судом к рассмотрению. Абакинова О.Н. пояснила также, что соглашений об изменении и дополнений к договору от 07.03.2006 стороны не заключали.

Налоговая инспекция и УФНС России по РК в отзывах просят решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность принятого по делу решения. В отзывах указывают, что общество осуществляло товарообменные операции, проводило зачеты, поэтому при расчетах имуществом обязано оплатить НДС денежными средствами. Общество не выполнило условия применения налогового вычета, поэтому начисление НДС, уменьшение сумм НДС, заявленных к возмещению, начисление пеней и штрафа произведено правомерно. В 3 квартале 2008 г. общество необоснованно не исчислило НДС с полученного аванса, а в декларации за 3 квартал 2008 г. допустило арифметическую ошибку. Налоговая инспекция и УФНС России по РК подтверждают, что в решении налоговой инспекции действительно допущена опечатка, влияющая на налоговую обязанность.

Представитель налоговой инспекции - Агаджанян Т.Р. доводы поддержал.

По ходатайству сторон суд апелляционной инстанции в порядке части 2 статьи 268 АПК РФ приобщил документы, представленные во время выездной налоговой проверки: книги покупок и продаж, счета-фактуры, выписки, договор, поскольку они необходимы для установления фактических обстоятельств и на них ссылаются стороны в обоснование своих доводов.

Суд отказал в приобщении акта сверки взаимных расчетов от 01.10.2010, так как он составлен контрагентами после принятия налоговым органом решения и решения суда и не относятся к рассматриваемому спору.

В судебном заседании от 03.06.2010 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв.

Изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, выслушав представителей сторон, и проверив законность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 18.03.2010 по делу N А22-2605/2009 подлежит частичной отмене, исходя из следующего.

Из материалов дела усматривается, что налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Надмидовой З.Б. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты за период 01.01.2007 по 31.12.2008: налога на доходы физических лиц, единого социального налога, НДС, земельного налога, взносов на обязательное пенсионное страхование. По результатам проведенной выездной налоговой проверки составлен акт N 20 от 07.08.2009.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки с участием ИП Надмидовой З.Б. налоговым органом вынесено решение N 19 от 07.09.2009 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 18 851,48 руб.; предложено уплатить недоимки по НДС за 4 квартал 2007 г., 3 и 4 кварталы 2008 г. в сумме 55 809,36 руб.; уменьшить НДС, предъявленный к возмещению из бюджета, за 4 квартал 2007 г. в сумме 75 147 руб., за 4 квартал 2008 г. в сумме 62 492 руб., а всего в общей сумме 137 639 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с вынесенным решением, налогоплательщик обратилась с апелляционной жалобой в УФНС России по РК.

30.10.2009 УФНС России по РК, рассмотрев апелляционную жалобу, вынесло решение об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции N 19 от 07.09.2009, ИП Надмидова З.Б. обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

При проверке оспариваемого решения налоговой инспекции на соответствие требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено следующее.

Существенных нарушений процедуры, предусмотренной статьей 101 НК РФ, не допущено.

Согласно статье 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг),

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав,

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.

Согласно п. 2 статьи 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты (в редакции, действовавшей в проверяемый период).

Согласно пункту 4 статьи 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой. Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

Решением налоговой инспекции установлены нарушения по следующим эпизодам.

1.Начисление НДС в сумме 56 179 руб., пени соответственно, штрафа 11 235 руб. за 3 квартал 2007 г., завышение суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета 75 147 руб.

Как указано в оспариваемом решении налоговой инспекции (том 1 л.д.8) и акте проверки, основанием для начисления НДС, пени и штрафа явилось совершение товарообменных операций, возникших на основании договора от 07.03.2006. При этом, в нарушение пункта 2 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), НДС денежными средствами не уплачивался, поэтому право на налоговый вычет не возникло.

Налогоплательщик настаивает на том, что товарообменных операций не осуществлялось, зачета взаимных требований не проводилось.

Согласно представленному долгосрочному договору от 07.03.2006 СПК "Октябрьский" (исполнитель) обязалось оказать КФХ Надмидовой З.Б. услуги по уходу, содержанию и ветеринарному обслуживанию, а также ведению зоотехнического учета племенного скота, КФХ, в свою очередь, обязалось после подписания акта приема-сдачи услуг за очередной год оплатить их стоимость путем передачи молодняка, полученного в текущем хозяйственном году, после отбивки его от маток не позднее 1 декабря каждого календарного года.

Согласно пояснениям представителя Надмидовой З.П., соглашений об изменении и дополнении к договору стороны не заключали. Выездной налоговой проверкой таких соглашений также не установлено.

СПК "Октябрьский" оказало обществу услуги по договору и выставило счета-фактуры N 160 от 29.12.2007 на сумму 617 970 руб., в том числе НДС 94 267 руб. и счет-фактуру N 170 от 29.12.2007 на сумму 242 947 руб., в том числе НДС 37 059 руб.

Согласно счету-фактуре N 1 от 29.12.2007 КФХ Надмидовой З.П. поставило обществу пшеницу и просо стоимостью 617 970 руб., в том числе НДС в сумме 56 179 руб.

Операции носят реальный характер, отражены в учете КФХ Надмидовой З.П. и СПК "Октябрьский", что подтверждается записями в книгах покупок и продаж и подтверждаются актом налоговой проверки и решением. Счета фактуры соответствуют требованиям, установленным статьей 169 НК РФ.

В соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Как следует из материалов дела, такого заявления сторон не имеется, акта взаимозачета не составлялось. Поставка пшеницы и проса не может быть автоматически зачтена в счет оплаты оказанных по договору от 07.03.2006 услуг, так как договор от 07.03.2006 содержит определенное условие оплаты - путем передачи молодняка. Счет-фактура не содержит указаний на то, что поставка пшеницы и проса производилась во исполнение данного договора. Иных документов, подтверждающих поставку пшеницы и проса в счет оплаты услуг, оказанных по договору от 07.03.2006, налоговой поверкой не установлено, в материалы дела не представлено.

Совершенные операции носят самостоятельный характер, не являются товарообменными, оплаты имуществом или путем взаимозачета стороны не производили, поэтому налогоплательщик вправе применить вычет в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ. Общество выполнило условия применения налогового вычета: приобретение товаров для операций, облагаемых НДС, отражение их в учете, и наличие счетов-фактур.

Суд отклоняет довод инспекции о том, что акт взаимозачета был составлен в следующем году, а потому операции являются товарообменными. В соответствии со статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Поскольку в данном случае наиболее ранней датой является дата отгрузки, а оплата товара в проверяемом периоде не производилась, налогоплательщик обязан был произвести исчисление НДС в 4 квартале 2007 г. Кроме того, акт взаимозачета от 30.12.2008 (том 1 л.д.54) касается операций 2008 года и не признается налогоплательщиком из-за неполноты отражения операций.

Решение налоговой инспекции в этой части является неправомерным.

2. Начисление НДС в сумме 13 636 руб., соответственно пени, штраф 2 727 руб., 28 коп. за 3 квартал 2008 г.

В 3 квартале 2008 г. ИП Надмидовой З.Б. подана нулевая декларация (том 1 л.д. 76-79). Выездной проверкой установлено, что общество получило от СПК "Октябрьский" аванс в сумме 150 000 руб., в том числе НДС в сумме 13 636 руб., что подтверждено счетом-фактурой N 2 от 13.08.2008. Оплата подтверждена выпиской банка (том 1 л.д. 95). Счет-фактура в учете не отражена, НДС не исчислялся.

В соответствии с пунктом 1 статьи 162 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Указанная обязанность налогоплательщиком не исполнена. Решение налоговой инспекции в этой части является правомерным.

3. Начисление НДС за 4 квартал 2008 г.

В налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 г. была допущена арифметическая ошибка, что повлекло занижение налоговой базы. Решением инспекции начислен НДС к уплате 2 658 руб. Представитель налогоплательщика Абакинова О.Н. эти обстоятельства подтвердила.

В пункте 3.2 решения налоговая инспекция допустила опечатку, вместо суммы НДС к уменьшению за 4 квартал 2008 г. в размере 40 704 руб. ошибочно указана сумма к уменьшению в размере 62 492 руб. Эта ошибка признана налоговой инспекцией (том 1 л.д. 107). Данная ошибка нарушает права налогоплательщика, так как эти суммы подлежат отражению в лицевом счете налогоплательщика и влияют на налоговую обязанность.

По эпизоду начисления за 4 квартал 2008 г. НДС 24 446 руб. в результате уменьшения вычетов в сумме 62 492 руб., соответственно пени, штрафа 4899,20 рублей установлено следующее.

В 4 квартале совершены следующие операции: СПК "Октябрьский" оказал услуги по договору от 07.03.2006, что подтверждено актом выполненных работ N 1 от 30.12.2008 и выставил счет-фактуру N 147 от 3012.2008 на сумму 409 667 руб., в том числе НДС 62 492 руб.

ИП Надмидова З.Б. поставила СПК "Октябрьский" бычков по счету-фактуре N 2а от 05.11.2008 на сумму 147 340 руб. в том числе НДС 13 395 рублей и по счету-фактуре N 3 от 25.11.2008 на сумму 121 567 руб., в том числе НДС в сумме 11 052 руб.

Операции отражены в учете СПК "Октябрьский" и ИП Надмидовой З.Б., что подтверждается записями в книге покупок и в книге продаж.

Налоговой инспекцией учтено, что помимо поставок по счету-фактуре N 2а от 5 ноября 2008 г. на сумму 147 340 руб. в том числе НДС в сумме 13 395 руб. и по счету-фактуре N 3 от 25.11.2008 на сумму 121 567 руб., в том числе НДС в сумме 11 052 руб., ИП Надмидова З.Б. поставила бычков по счетам-фактурам N 1 от 12.01.2008, N 2 от 05.03.2008, пришла к выводу, что произведен зачет взаимных требований, и так как оплата НДС денежными средствами не производилась, НДС к вычету заявлен неправомерно, в связи с чем, произведено начисление НДС, пени и штрафа.

В апелляционной жалобе предприниматель указывает, что зачета взаимных требований не производилось, операции носили самостоятельный характер, акт зачета взаимных требований не свидетельствует о наличии товарообменных операций или исполнении обязательств зачетом, поскольку в нем отражены не все операции.

Изучив представленные доказательства, апелляционный суд приходит к выводу о том, что операции носили самостоятельный характер по следующим обстоятельствам.

Как следует из пункта 3 акта сверки взаимных расчетов от 30 12.2008, стороны (ИП Надмидова З.Б. и СПК "Октябрьский"), перечислив операции за 2008 г., подтвердили наличие дебиторской задолженности за каждой из сторон. Сведений о прекращении обязательств зачетом в нем не содержится. Данный документ не соответствует требованиям статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации, не является подтверждением расчетов имуществом и не влечет обязанности оплатить НДС денежными средствами в целях получения налогового вычета.

Поскольку условия договора от 07.03.2006 не изменялись, поставки по счету-фактуре N 2а от 05.11.2008 на сумму 147 340 руб., в том числе НДС в сумме 13 395 руб. и по счету-фактуре N 3 от 25.11.2008 на сумму 121 567 руб., в том числе НДС в сумме 11 052 руб. не являются оплатой за полученные услуги, так как они произведены до составления акта об оказании услуг. В счетах-фактурах не указано, что поставки произведены во исполнение обязательств по договору. Кроме того, СПК "Октябрьский" производил оплату денежными средствами за полученных бычков, что подтверждено записями N 76, N 97 в выписке банка (том 1 л.д. 95,99). Указание в записи N 97 иной даты - 10.11.2008 не влияет на существо правоотношений, так как стороны подтвердили эти операции актом сверки взаимных расчетов от 30. 12.2008.

Поставки по счетам-фактурам N 1 от 12.01.2008, N 2 от 05.03.2008, на которые налоговая инспекция ссылается в решении, происходили в другом налоговом периоде - 1 квартале 2008 г., нарушений при определении налоговой базы выездной налоговой проверкой не установлено.

Поскольку налогоплательщиком соблюдены все условия для применения налогового вычета: товар предназначен для операций, облагаемых НДС, отражен в учете, счета-фактуры отвечают требованиям статьи 169 НК РФ, ИП Надмидова З.Б. имела право на его применение. Отсутствие оплаты товара и НДС не является препятствием для применения налогового вычета.

Доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду подтвердились.

С учетом ошибок, допущенных налогоплательщиком и налоговым органом, оспариваемое решение налоговой инспекции является недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за 4 квартал 2008 г. в сумме 4 889,20 руб., в части предложения уплатить недоимку за 4 квартал 2008 г. в сумме 24 446 руб. и соответствующие суммы пени, в части уменьшения НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2008 г. в сумме 59 834 руб.

Выводы суда первой инстанции о правомерности решения инспекции в части начислений НДС, пени, штрафов, уменьшения сумм возмещения НДС из бюджета за 4 квартал 2007 г. и за 4 квартал 2008 г. не соответствуют обстоятельствам и материалам дела, что в силу пункта 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации являются основанием для отмены судебного акта в этой части.

Руководствуясь статьями 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 18.03.2010 по делу N А22-2605/2009 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Республике Калмыкия N 19 от 07.09.2009 в части:

- начисления НДС в сумме 56 179 рублей, пени соответственно, штрафа в сумме 11 235 рублей за 3 квартал 2007 г., в части НДС, подлежащего возмещению из бюджета 75 147 рублей за 4 квартал 2007 г.;

- привлечения к налоговой ответственности за 4 квартал 2008 в сумме 4 889,20 рублей штрафа, в части предложения уплатить недоимку за 4 квартал 2008 г. в сумме 24 446 рублей, пени соответственно, в части НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2008 г. в сумме 59 834 рублей.

Признать недействительным, не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации решение Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Республике Калмыкия N 19 от 07.09.2009 в части:

- начисления НДС в сумме 56 179 рублей, пени соответственно, штрафа в сумме 11 235 рублей за 3 квартал 2007 г., НДС, подлежащего возмещению из бюджета 75 147 рублей за 4 квартал 2007 года;

- привлечения к налоговой ответственности за 4 квартал 2008 г. в сумме 4 889,20 рублей штрафа, в части предложения уплатить недоимку за 4 квартал 2008 г. в сумме 24 446 рублей, пени соответственно, в части НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2008 г. в сумме 59 834 рублей.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в двухмесячный срок.

Председательствующий

Л.В. Афанасьева

Судьи

А.П. Баканов И.А. Цигельников