Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2014 г. N 04АП-3475/14

г. Чита

8 сентября 2014 г.

Дело N А58-683/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 1 сентября 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 8 сентября 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Никифорюк Е.О., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О.,

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) Ильиной Н.П. (доверенность от 13.03.2014), Григорьева А.В. (доверенность от 10.01.2014), Анисимовой В.А. (доверенность от 15.01.2014), Государственного унитарного предприятия "Комитет по драгоценным металлам и драгоценным камням Республики Саха (Якутия)" Ивановой А.Б. (доверенность от 17.03.2014), Крюкова В.В. (доверенность от 11.03.2014),

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 9 июня 2014 года по делу N А58-683/2014 (суд первой инстанции - Устинова А.Н.),

установил:

Государственное унитарное предприятие "Комитет по драгоценным металлам и драгоценным камням Республики Саха (Якутия)" (ИНН 1435107449, ОГРН 1021401047414, далее - Комитет, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435155241, ОГРН 1041402197781, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.09.2013 N 07-13/16-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 27 477 304 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 4 795 168 рублей, начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 3 595 411 рублей, уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком, по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 22 392 515 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 9 июня 2014 года по делу N А58-683/2014 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта как незаконного и необоснованного по мотивам, изложенным в жалобе.

В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик с доводами инспекции, изложенными в жалобе, не согласился.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 05.08.2014. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 07-13/16 от 19.11.2012 года налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка ГУП "Комитет по драгоценным металлам и драгоценным камням Республики Саха (Якутия)" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2010 года по 31.12.2011 года ( т.1 л.д. 42-43).

Решением N 07-13/16-1 от 18.06.2013 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления ( т. 3 л.д. 12).

Решением N 07-13/16-П от 26.12.2012 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления ( т. 3 л.д. 16-17).

Решением N 07-13/16-В от 23.04.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 24.04.2013 ( т. 3 л.д. 18).

Решением N 07-13/16-2П от 29.04.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления ( т. 3 л.д. 19-20).

Решением N 07-13/16-В от 18.06.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 18.06.2013 ( т. 3 л.д. 21).

Справка о проведенной налоговой проверке от 5.07.2013 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 3 л.д. 22).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 22.08.2013 года N 07-13/16-А (далее - акт проверки, т.1 л.д. 44-87).

Извещением N 1 от 27.09.2013 года инспекция известила налогоплательщика о рассмотрении материалов налоговой проверки на 30.09.2013 года в 15 час. 00 мин. Извещение вручено налогоплательщику в день его составления ( т. 3 л.д. 23).

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальником инспекции в присутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 07-13/16-Р от 30.09.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 96-142).

Пунктом 1 резолютивной части решения ГУП "Комитет по драгоценным металлам и драгоценным камням Республики Саха (Якутия)" доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на прибыль за 2011 год в размере 27 477 304 руб., в том числе: зачисляемому в федеральный бюджет в размере 2 747 730 руб., зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 24 729 574 руб.; налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года в размере 8 440 142 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в виде штрафа в размере 19 752 руб., зачисляемого в бюджет субъектов РФ в виде штрафа в размере 4 775 416 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 649 768 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 30.09.2013 года в размере по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 88 326 руб., зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 3 507 085 руб.; налогу на добавленную стоимость за 1-2 кварталы 2011 года в размере 96 093 руб.; налогу на доходы физических лиц в размере 99 138 руб.

Пунктом 4 резолютивной части решения налогоплательщику уменьшены исчисленные убытки по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 22 392 515 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) N 05-22/0165 от 13.01.2014 года решение МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам Республики Саха (Якутия) от 30.09.2014 года N 07-13/16-Р оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д. 153-160).

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 27 477 304 рублей (пункт 1.1), привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 4 795 168 рублей (пункты 2.1 и 2.2), начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 3 595 411 рублей (пункт 3), уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком, по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 22 392 515 рублей (пункт 4), налогоплательщик обжаловал его в указанной части в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления спорных налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 27 477 304 рублей, пени по налогу в размере 3 595 411 рублей, привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 4 795 168 рублей, уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 22 392 515 рублей послужил вывод инспекции о неправомерном отражении налогоплательщиком в составе внереализационных расходов 2011 года суммы безнадежного долга Министерства финансов Республики Саха (Якутия) в размере 159 779 037 рублей.

Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права не согласился с позицией налогового органа и сделал обоснованный вывод о наличии оснований для удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Из материалов дела следует, что Комитет является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ установлено, что безнадежными долгами (долгами нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности.

Судом установлено, что в течение 1995 - 2002 годов Комитет финансировал деятельность Министерства финансов РС (Я), оформляя с ним договоры беспроцентных займов и соглашений об уступке прав требования.

11.09.1995 между Комитетом и Министерством оформлен кредитный договор N 11-к (том 1, л.д. 161 - 162), согласно которому Комитет выдал Министерству срочный заем на сумму 20 000 000 рублей (с учетом деноминации) для финансирования улусов по обеспечению внутреннего завоза.

08.04.1995 между Комитетом и Министерством подписан договор N 9 (том 1, л.д. 165 - 167), согласно которому Комитет уступил Министерству право требования задолженности по кредитным договорам от 16.08.1995 N 9-К/1, от 14.08.1995 N 9-К, от 06.09.1995 N 9-К, а Министерство обязалось погасить Комитету сумму переданных кредитов в размере 130 000 000 рублей (с учетом деноминации).

10.03.1998 Комитет и Министерство подписали договор займа N 01-3 (том 1, л.д. 169 - 170), по которому Комитет выделил Министерству срочный беспроцентный целевой заем на сумму 5 000 000 рублей на финансирование НАК "СахаАвиа".

09.04.1998 Комитет и Министерство оформили договор N 145 уступки права требования (том 3, л.д. 114 - 115), согласно которому Комитет уступил Министерству право требования задолженности по договору от 19.03.1997 N 3, а Министерство обязалось произвести возврат взысканной задолженности в сумме 1 000 000 рублей.

14.01.1999 по договору N 1-з (том 3, л.д. 111 - 112) Комитет выдал Министерству срочный беспроцентный целевой заем в сумме 161 260 452, 83 рублей для погашения суммы задолженности Министерства перед КБ "СахаДаймондБанк".

31.05.2001 Комитет и Министерство заключили договор N 03/08-131 (том 1, л.д. 174 - 175), согласно которому Комитет предоставил Министерству срочный беспроцентный целевой заем в размере 200 000 000 рублей для финансирования мероприятий по ликвидации последствий стихийного бедствия, вызванного наводнением 2001 года.

11.02.2002 между Комитетом и Министерством был оформлен договор N 03-08/18 (том 1, л.д. 172 - 173), по которому Комитет предоставил Министерству срочный беспроцентный целевой заем в размере 2 605 000 рублей для финансирования строительства Института повышения квалификации учителей в г. Якутске.

Факт перечисления денежных средств по договорам беспроцентных целевых займов подтверждается платежными поручениями (том 3, л.д. 97 - 102).

В результате оформления названных и других договоров у Министерства перед Комитетом образовалась дебиторская задолженность по состоянию на 01.01.2003 согласно акту сверки в размере 459 305 170 рублей (том 1, л.д. 213).

30.12.2003 в счет частичного погашения указанной дебиторской задолженности Министерство обязалось передать Комитету право на получение денежных средств с должника ОАО ННГК "Саханефтегаз" в размере 322 039 490, 11 рублей, о чем было составлено соглашение от 30.12.2003 (том 1, л.д. 178 - 179).

Согласно пункту 2.1.1 Соглашения Министерство обязалось в срок до 15.03.2004 передать Комитету все документы, удостоверяющие права требования, передаваемые Комитету по соглашению, и сообщить все иные сведения, имеющие значение для осуществления прав требования.

В указанный срок Министерство не выполнило свою обязанность по передаче Комитету документов, подтверждающих задолженность ОАО ННГК "Саханефтегаз".

18.03.2004 Комитет направил в Министерство письмо N 01-06/863 (том 1, л.д. 180), в котором просил в срочном порядке передать в Комитет нотариально заверенные копии документов по агентскому договору N 10-76 от 06.03.2001 и договору N 10-77б/н от 06.03.2011, а также иные сведения и документы, подтверждающие указанную задолженность.

11.05.2004 Комитет повторно направил в Министерство просьбу о предоставлении документов в рамках исполнения условий Соглашения (письмо от 11.05.2004 N 01-06/1453).

31.05.2004 Министерство направило в адрес Комитета письмо N 07-3/33-ЗМ-421 (том 4, л.д. 55) с приложением Агентского договора от 06.03.2001 N 10-76 (том 4, л.д. 56 -59) и Договора доверительного управления нефтепродуктами, завезенными для государственных нужд Республики Саха (Якутия) от 06.03.2001 N 10-77 (том 4, л.д. 60 -64), оформленных между Правительством РС (Я) и ОАО ННГК "Саханефтегаз".

В связи с тем, что вышеуказанные документы не подтверждали наличие задолженности ОАО ННГК "Саханефтегаз" перед Министерством, которая могла бы быть передана по Соглашению, 29.07.2004 Комитет обратился в ОАО ННГК "Саханефтегаз" с письмом N К-06/2345а (том 1, л.д. 190), в котором просил письменно подтвердить наличие долга ОАО ННГК "Саханефтегаз" перед Министерством в размере 322, 04 млн. рублей.

30.07.2004 Комитет уведомил Министерство о направлении письма в ОАО ННГК "Саханефтегаз" письмом N К-06/2356 (том 1, л.д. 181 - 182) и указал о необходимости представления первичных документов, подтверждающих переданную по Соглашению задолженность: копий актов приема-передачи нефтепродуктов, переданных в доверительное управление ОАО ННГК "Саханефтегаз" на нефтебазах постоянного хранения; копий субагентского договора, заключенного ОАО ННГК "Саханефтегаз" с ОАО "Саханефтегазсбыт" в рамках Агентского договора от 06.03.2001 N 10-76; копий договоров, заключенных ОАО ННГК "Саханефтегаз" и ОАО "Саханефтегазсбыт" с поставщиками нефтепродуктов, перевозчиками и хранителями нефтепродуктов (в т.ч. с хранителями нефтепродуктов на нефтебазах постоянного хранения); копий актов приема- передачи нефтепродуктов по вышеуказанным договорам; копий распоряжений Правительства PC (Я) и приказов Министерства финансов PC (Я) о направлении использования бюджетных средств завоза нефтепродуктов; копий платежных поручений, подтверждающих перечисление средств Министерством финансов PC (Я) на расчетные счета ОАО ННГК "Саханефтегаз", ОАО "Саханефтегазсбыт", поставщиков нефтепродуктов, перевозчиков и хранителей в местах перевалки и промежуточного хранения нефтепродуктов; отчетов ОАО ННГК "Саханефтегаз" и ОАО "Саханефтегазсбыт" об использовании нефтепродуктов; копий счетов-фактур, выставленных ОАО ННГК "Саханефтегаз" и ОАО "Саханефтегазсбыт" получателям нефтепродуктов; расчета размера агентского вознаграждения ОАО ННГК "Саханефтегаз" и фактически произведенной оплаты; прочих документов, удостоверяющих право требования Министерством задолженности ОАО ННГК "Саханефтегаз".

Первичные документы, подтверждающие задолженность ОАО ННГК "Саханефтегаз" перед Министерством, Комитету предоставлены не были.

03.09.2004 Комитет повторно обратился в ОАО ННГК "Саханефтегаз" с просьбой подтвердить наличие задолженности перед Министерством письмом N 01-06/2534 (том 3, л.д. 81).

16.09.2004 ОАО ННГК "Саханефтегаз" направило Комитету письмо N 2955/01 (том 3, л.д. 79 - 80), в котором указало о том, что задолженность ОАО ННГК "Саханефтегаз" перед Министерством в размере 322 040 000 рублей отсутствует.

29.09.2004 Комитет направил в Министерство письмо N 01-03/2761 с предложением расторгнуть Соглашение от 30.12.2003 (том 3, л.д. 29).

10.12.2004 Комитет повторно указал Министерству в письме N 01-06/3530 (том 3, л.д. 30) о необходимости рассмотрения и подписания проекта соглашения о расторжении Соглашения от 30.12.2003.

20.12.2004 Комитет и Министерство подписали акт сверки по состоянию на указанную дату (том 1, л.д. 213), согласно которому Министерство признало свою задолженность перед Комитетом в общей сумме 836 548 300 рублей, в т.ч. за 1995 - 1997 годы - 149 000 000 рублей, за 1998 год - 76 000 000 рублей, за 1999 год - 161 260 450 рублей, за 2001 год - 20 174 040 рублей, за 2002 год - 51 105 000 рублей, за 2003 год - 111 424 950 рублей, за 2004 год - 267 583 870 рублей.

Комитет направлял Министерству письма с просьбой урегулировать вопрос с задолженностью ОАО ННГК "Саханефтегаз", расторгнув Соглашение либо предоставив документы, подтверждающие наличие этой задолженности (письма от 08.11.2006 N К-06/2278, от 16.03.2007 N 01-06/587 - том 1, л.д. 183 - 185), которые были оставлены Министерством без ответа.

05.04.2007 Комитет обратился в Министерство с письмом N К-03/761 (том 3, л.д.31), в котором вновь предложил расторгнуть Соглашение в добровольном порядке, указал, что в противном случае он обратится в арбитражный суд с иском о расторжении Соглашения.

В связи с отказом Министерства расторгнуть Соглашение добровольно Комитет обратился в арбитражный суд с иском о расторжении Соглашения (том 3, л.д. 33 - 34), о чем уведомил Министерство в письме от 14.06.2007 N 01-03/1429 (том 4, л.д. 65).

19.02.2008 решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) по делу N А58-3386/07-0215 удовлетворены исковые требования Комитета и Соглашение от 30.12.2003 расторгнуто (том 3, л.д. 35 - 37).

30.04.2008 Четвертый арбитражный апелляционный суд постановлением по делу N А58-3386/2007 оставил решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) по указанному делу без изменения, а апелляционную жалобу Министерства - без удовлетворения (том 3, л.д. 38 - 39).

07.08.2008 в рамках рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции Комитет и Министерство заключили мировое соглашение (том 1, л.д. 194), по условиям которого Министерство обязалось исполнить свои обязательства по Соглашению от 30.12.2003 и передать Комитету документы, подтверждающие уступаемое право требования задолженности ОАО ННГК "Саханефтегаз" в срок до 13 сентября 2008 года, а Комитет обязался отказаться от иска к Министерству.

13.08.2008 Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа постановлением по делу N А58-3386/2007 утвердил мировое соглашение сторон, судебные акты нижестоящих судов отменил и прекратил производство по делу (том 1, л.д. 195 - 198).

Между тем, в нарушение условий мирового соглашения и постановления арбитражного суда кассационной инстанции Министерство не передало документов, подтверждающих задолженность ОАО ННГК "Саханефтегаз" в срок до 13.09.2008.

27.11.2009 Комитет вновь обратился в Министерство с письмом N 01 -08/2846б (том 1, л.д. 188), в котором сослался на то, что предписанием Главного контрольного управления при Президенте PC (Я) от 10.08.2009 N 28-ДСП Комитету рекомендовано совместно с Министерством принять меры по погашению дебиторской задолженности Министерства на сумму 161 979 000 рублей, Комитет просил представить Министерству предложения по решению вопроса погашения указанной задолженности.

Аналогичная просьба была изложена Комитетом в письмах от 24.05.2010 N 01-08/1223 (том 1, л.д. 187), от 10.12.2010 N 01-06/2851 (том 1, л.д. 186).

Между тем, Министерство не предпринимало никаких мер по урегулированию вопроса погашения дебиторской задолженности.

По причине уклонения Министерства от погашения задолженности Комитет принял решение признать данную задолженность нереальной к взысканию и списать ее в качестве безнадежной в составе внереализационных расходов.

Согласно Приказу от 01.12.2011 N 02-223/1п (том 3, л.д. 103) была проведена выборочная инвентаризация расчетов с Министерством, поставщиками драгоценных металлов и дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, прекращением деятельности юридического лица в связи с его ликвидацией.

01.12.2011 по результатам инвентаризации был составлен акт N 647 (том 3, л.д. 104 - 105), в котором Комитет отразил, в том числе сумму дебиторской задолженности Министерства с истекшим сроком исковой давности в размере 163 873 943 рублей, в т.ч. 159 779 037 рублей задолженности, возникшей по договорам от 11.09.1995 N 11к, от 08.04.1996 N 9, от 10.03.1998 N 01-з, от 31.05.2001 N 03/08-131, от 11.02.2002 N 03-08/18.

Приказом от 27.12.2011 N 02-255/1п Комитет произвел списание указанной дебиторской задолженности Министерства (том 3, л.д. 106).

По мнению налогового органа, в результате оформления Соглашения от 30.12.2003 денежные обязательства Министерства перед Комитетом прекратились, с момента подписания Соглашения Комитет не вправе был учитывать в бухгалтерском учете дебиторскую задолженность Министерства. При этом инспекция считает, что дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей документально не подтверждена, что исключает возможность списания ее в составе внереализационных расходов на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Такой вывод инспекции является неправомерным в силу следующего.

Суд первой инстанции, исходя из пункта 1 статьи 382 ГК РФ, согласно которому право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования), правильно квалифицировал Соглашение от 30.12.2003 как договор об уступке права требования.

В соответствии со статьей 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права.

Из вышеуказанных положений ГК РФ следует, что по договору об уступке права требования может быть передано лишь право, которое реально существует и принадлежит первоначальному кредитору (цеденту) на основании обязательства. Несуществующее, недействительное право требования не может быть предметом уступки и, соответственно, не может считаться перешедшим цессионарию в результате такой уступки.

В силу приведенных норм права под недействительным требованием понимается как право (требование), которое возникло бы из обязательства при условии действительности сделки, так и несуществующее (например, прекращенное надлежащим исполнением) право; передача недействительного требования рассматривается как нарушение цедентом своих обязательств перед цессионарием, вытекающих из соглашения об уступке права (требования), такое требование не может перейти к цессионарию, следовательно, обязательство цедента по передаче права (требования) не считается исполненным и он несет ответственность перед цессионарием на основании статьи 390 ГК РФ.

Следовательно, предметом уступки может быть только действительное, реально существующее, документально подтвержденное право, недействительное право не может считаться перешедшим к цессионарию, уступка требования по несуществующему обязательству не порождает прав у нового кредитора.

Указанный правовой подход соответствует выработанной судебно-арбитражной практике (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.03.2014 г. по делу N А10-283/2013, от 25.11.2013 г. по делу N A33-1766/2013 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24.03.2014 г. N ВАС-2905/14), от 23.05.2013 г. по делу N АЗЗ-6828/2012, от 12.04.2011 г. по делу N А19-391/10 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 05.09.2011 г. N ВАС-10688/11), от 03.02.2011 г. по делу N А78-4716/2010, от 06.07.2010 г. по делу N А78-7189/2009, от 11.10.2007 г. по делу N А58-979/06, от 31.08.2007 г. по делу N А10-848/06, от 26.12.2005 г. по делу N A33-3797/05 и др.).

Как следует из материалов дела, по Соглашению Министерство передало Комитету несуществующее, недействительное требование, которое не было подтверждено надлежащими первичными документами.

Так, в подтверждение уступаемого права Министерство направило Комитету Агентский договор от 06.03.2001 г. N 10-76 (т. 4, л.д. 56 - 59) и Договор доверительного управления нефтепродуктами от 06.03.2001 г. N 10-77 (т. 4, л.д. 60 - 64), оформленные между Министерством и ОАО ННГК "Саханефтегаз".

Однако данные документы сами по себе не подтверждали наличие уступаемого права. Указанные договоры не свидетельствовали о том, что ОАО ННГК "Саханефтегаз" не исполнило или ненадлежащим образом исполнило свои обязательства перед Министерством, в связи с чем у последнего образовалось право истребования задолженности, которое могло бы быть предметом уступки.

ОАО ННГК "Саханефтегаз" не признало свою задолженность перед Министерством, сославшись на надлежащее выполнение своих обязательств по вышеназванным договорам (Письмо от 16.09.2004 г. N 2955/01 - т. 3, л.д. 79 - 80; Пояснение от 05.02.2008 г. по делу N А58-3386/2007).

Несмотря на неоднократные обращения Комитета и предписание Главного контрольного управления при Президенте Республики Саха (Якутия) от 10.08.2009 г. N 28-ДСП, Министерство не представило Комитету документы, подтверждающие право требования задолженности с ОАО ННГК "Саханефтегаз". Министерство не представило указанные документы и после подписания мирового соглашения от 13.08.2008 г. по делу N А58-3386/2007.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция также не получила документы, подтверждающие наличие у Министерства права требования к ОАО ННГК "Саханефтегаз" по состоянию на 30.12.2003 г. В материалах дела такие документы отсутствуют.

Таким образом, поскольку Министерство не имело документов, подтверждающих право требования к ОАО ННГК "Саханефтегаз", суд первой инстанции правомерно отклонил довод Инспекции о том, что сам по себе факт подписания Соглашения от 30.12.2003 означает, что право требования к ОАО ННГК "Саханефтегаз" перешло от Министерства к Комитету, поскольку данное право у цедента отсутствовало, оно не могло выступать предметом договора цессии и, соответственно, перейти к Комитету по Соглашению.

Нельзя признать обоснованной и ссылку Инспекции на пункт 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120, в соответствии с которым уклонение цедента от передачи цессионарию документов, удостоверяющих переданное последнему право (требование), само по себе не свидетельствует о том, что данное право (требование) не перешло к цессионарию. В связи с чем налоговый орган полагает, что несмотря на отсутствие у Министерства документов, подтверждающих задолженность ОАО ННГК "Саханефтегаз", требование должно считаться перешедшим к Комитету в момент подписания Соглашения.

При этом налоговый орган не учитывает, что в силу пункта 2 статьи 385 ГК РФ кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования, что указано в пункте 2.1.1 Соглашения, согласно которому Министерство (цедент) обязалось в срок до 15.03.2004 передать Комитету все документы, удостоверяющие права требования, передаваемые Комитету, и сообщить все иные сведения, имеющие значение для осуществления прав требования.

Из вышеуказанных положений ГК РФ и Соглашения следует, что они предусматривают обязанность цедента передать цессионарию документы, которые подтверждают (удостоверяют) реально существующее право, фактически перешедшее к цессионарию по договору цессии, в таком случае уклонение цедента от предоставления документов при передаче реально существующего требования не может повлиять на сам факт перехода этого требования к цессионарию.

В случае изначальной недействительности самого требования, явившегося предметом цессии, факт уклонения цедента от передачи подтверждающих документов не может свидетельствовать о переходе такого несуществующего требования к цессионарию.

Кроме того, уклонение от совершения какого-либо действия может иметь место лишь в том случае, если уклоняющаяся сторона имеет фактическую возможность совершить такое действие, однако по тем или иным причинам его не совершает.

Таким образом, для того, чтобы квалифицировать бездействие цедента именно как уклонение от передачи документов, необходимо установить фактическое наличие таких документов у передающей стороны. В случае, если у цедента отсутствуют документы, подтверждающие право требования, его бездействие невозможно оценить как уклонение от передачи документов.

Как было указано ранее, агентский договор от 06.03.2001 N 10-76 (том 4, л.д. 56 - 59), договор доверительного управления нефтепродуктами от 06.03.2001 N 10-77 (том 4, л.д. 60 - 64), оформленные между Правительством и ОАО ННГК "Саханефтегаз", сами по себе не подтверждают наличие уступаемого права, вышеуказанные договоры не свидетельствуют о том, что ОАО ННГК "Саханефтегаз" не исполнило или ненадлежащим образом исполнило свои обязательства перед Министерством, в связи с чем у последнего возникло право истребования задолженности, которое могло бы быть предметом уступки.

Поскольку из материалов дела следует, что ОАО ННГК "Саханефтегаз" не признало свою задолженность перед Министерством, а в материалах дела отсутствуют доказательства того, что Инспекция в ходе выездной налоговой проверки истребовала документы, подтверждающие наличие у Министерства права требования к ОАО ННГК "Саханефтегаз" по состоянию на 30.12.2003, суд первой инстанции сделал правильный вывод о неправомерности ссылки Инспекции на пункт 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120.

Апелляционный суд полагает, что позиция Инспекции о том, что к Комитету перешло несуществующее право требования в отсутствие подтверждающих документов, фактически означает признание правомерности вовлечения в гражданский оборот несуществующих прав. Такой правовой подход привел бы к поощрению недобросовестных цедентов, уступающих недействительные требования, что противоречило бы общим началам и смыслу гражданского законодательства, в частности, принципу недопущения злоупотребления правом в любых формах (пункт 1 статьи 10 ГК РФ).

При этом ссылка апеллянта на пункт 2.2.1 Соглашения не может являться основанием для списания дебиторской задолженности Министерства, поскольку такое списание противоречило бы императивным нормам гражданского законодательства и установленному порядку ведения бухгалтерского и налогового учета (пункт 1 статьи 422 ГК РФ).

Довод апеллянта ссылкой на письма Министерства, в которых оно отрицало наличие перед Комитетом спорной задолженности, о том, что Комитет не доказал существование дебиторской задолженности Министерства является необоснованным.

Так, в Письме от 25.07.2008 г. N 04-2-33/2-11 (т. 3, л.д. 40) Министерство отказалось признать свою задолженность перед Комитетом со ссылкой на то, что рассмотрение данного вопроса находится в судебном производстве, а сумма задолженности не отражена в государственном бюджете Республики Саха (Якутия).

В Письме от 26.07.2013 г. N 04-2-33/1-16 (т. 3, л.д. 70) в ответ на запрос Инспекции Министерство отрицало наличие дебиторской задолженности перед Комитетом по состоянию на 27.12.2011 г.

Однако указанные письма не являются доказательством отсутствия дебиторской задолженности, которую Комитет признал безнадежной и списал во внереализационные расходы в 2011 году, поскольку одностороннее списание Министерством задолженности в своем учете без ее надлежащей оплаты в соответствии с условиями гражданско-правовых обязательств и требованиями закона не может являться основанием для признания задолженности погашенной.

Наличие или отсутствие задолженности по гражданско-правовому обязательству должно устанавливаться на основании анализа существа такого обязательства, содержания и смысла первичных документов, норм гражданского законодательства.

Особенности отражения дебиторской задолженности в учете одной из сторон гражданско-правового обязательства не могут сами по себе подтверждать наличие или отсутствие указанной задолженности.

Наличие дебиторской задолженности Министерства подтверждалось документами, оформленными как до, так и после подписания Соглашения:

- договорами беспроцентных целевых займов и соглашениями об уступке прав требования (т. 1, л.д. 161 - 162, 165 - 167, 169 - 170, 172 - 173, 174 - 175, т. 3, л.д. 111-112,114-115);

- платежными поручениями о перечислении денежных средств на финансирование деятельности Министерства (т. 3, л.д. 97 - 102);

- Актом сверки по состоянию на 20.12.2004 г. (т. 1, л.д. 213).

Названные документы являлись доказательством существования дебиторской задолженности Министерства, на основании которых Комитет учитывал названную задолженность в бухгалтерском и налоговом учете.

Заявитель жалобы также указывает, что Комитет не подтвердил существование дебиторской задолженности Министерства, поскольку не доказал наличие оснований для взыскания с Министерства убытков и их размер. Инспекция полагает, что возмещение убытков за неисполнение обязательства является мерой гражданско-правовой ответственности, для привлечения к которой необходимо установить вину лица, не исполнившего обязательства. По мнению Инспекции, размер убытков не является идентичным размеру уступленного требования и подлежит установлению сторонами соглашения об уступке или судом в деле по иску Комитета и Министерства.

Такие доводы нельзя признать обоснованными по следующим мотивам.

Как следует из материалов дела, после неисполнения Министерством своего обязательства по передаче документов, свидетельствующих о существовании долга ОАО ННГК "Саханефтегаз", Комитет обратился в арбитражный суд с иском о расторжении Соглашения, который был удовлетворен судами первой и апелляционной инстанций. В ходе рассмотрения дела в суде кассационной инстанции Комитет подписал с Министерством мировое соглашение, по условиям которого Министерство обязалось передать Комитету документы, подтверждающие существование денежного обязательства ОАО ННГК "Саханефтегаз", в срок до 13.09.2008 г.

Таким образом, мировое соглашение возложило на Министерство обязательство по передаче подтверждающих документов с установлением нового срока для такой передачи.

Подписав мировое соглашение, первоначальный кредитор (Министерство) подтвердил наличие у него документов, удостоверяющих требование к ОАО ННГК "Саханефтегаз", и вновь принял на себя обязательство по их передаче новому кредитору (Комитету). Указанные действия свидетельствовали о том, что Министерство фактически подтвердило действительность требования, переданного по Соглашению, и, соответственно, наличие своей задолженности перед Комитетом, в оплату которой было передано указанное требование.

Из содержания мирового соглашения и действий сторон по его подписанию усматривается, что Министерство понимало невозможность исполнения условий Соглашения без предоставления документов, подтверждающих наличие задолженности ОАО ННГК "Саханефтегаз".

Таким образом, рассматриваемое мировое соглашение представляет собой документ, подтвердивший наличие дебиторской задолженности Министерства, для погашения которой Министерство приняло на себя обязательство по передаче документов с новым сроком исполнения. Вместе с тем Министерство так и не выполнило условия мирового соглашения и не передало Комитету какие-либо документы, подтверждающие наличие задолженности ОАО ННГК "Саханефтегаз" в установленный срок.

Согласно статье 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

В соответствии со статьей 310 ГК РФ односторонний отказ от исполнения обязательства не допускается.

В силу статьи 390 ГК РФ первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования. Из этого же исходит Президиум ВАС РФ, который в пункте 1 Информационного письма от 30.10.2007 г. N 120 разъяснил, что недействительность переданного требования является в соответствии со статьей 390 ГК РФ основанием для привлечения цессионарием к ответственности кредитора, уступившего требование.

В связи с тем, что предметом Соглашения явилось несуществующее требование, у Комитета возникло право требовать с Министерства возмещения убытков на основании статьи 390 ГК РФ.

Из пункта 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 г. N 120 следует, что обязательство по возмещению убытков является денежным обязательством, возникшим в связи с нарушением должником по этому обязательству прав потерпевшего и обладающим самостоятельной имущественной ценностью. Право (требование) возмещения убытков может быть уступлено управомоченным лицом любому третьему лицу.

Из названного разъяснения Президиума ВАС РФ следует, что право на возмещение убытков является самостоятельным денежным требованием, которое может переходить от одного лица к другому, выступать отдельным предметом гражданских сделок, свободно участвовать в гражданском обороте. При этом для вовлечения такого требования в гражданский оборот не требуется его предварительное подтверждение в судебном порядке. Этот вывод следует из контекста указанного разъяснения Президиума ВАС РФ, согласно которому по договору цессии было передано право на возмещение убытков, наличие и размер которых не был подтвержден в судебном порядке.

Таким образом, для возникновения права на взыскание убытков не требуется его дополнительное подтверждение в суде или в соглашении сторон. Такое право возникает самостоятельно по факту неисполнения должником гражданско-правового обязательства.

Налоговое законодательство и законодательство в области бухгалтерского учета не устанавливает каких-либо особенностей отражения дебиторской задолженности в виде требования о взыскании убытков в налоговом и бухгалтерском учете и не требует, в частности, чтобы размер такой дебиторской задолженности был определен судом или соглашением кредитора и должника.

Правила определения размера убытков установлены пунктом 2 статьи 15 ГК РФ, согласно которому под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно было произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Определяя сумму убытков, возникших в связи с неисполнением Министерством своих обязательств по Соглашению от 30.12.2003 г. и мировому соглашению от 07.08.2008 г., Комитет исходил из размера своего реального ущерба - утраченного имущества в виде денежных средств, перечисленных Министерству по договорам займа, заключенным в период с 1998 по 2002 гг.

Дебиторская задолженность, которая списывается в связи с истечением срока исковой давности, не является подтвержденной должником или судом. Размер этой дебиторской задолженности определяется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из имеющихся у него документов и конкретных фактов хозяйственной деятельности.

В том случае, если принять во внимание подход налогового органа, то дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности, будучи не подтвержденной должником или судом, не могла бы отражаться в бухгалтерском учете, что прямо противоречит пункту 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ10/99), утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. N ЗЗн, который устанавливает обязанность организации отразить в учете дебиторскую задолженность в случае, если отсутствуют необходимые условия для признания расхода.

Списание дебиторской задолженности в бухгалтерском учете в связи с истечением срока исковой давности регулируется пунктом 14.3 ПБУ 10/99. Согласно данной норме дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

В налоговом учете задолженность с истекшим сроком исковой давности подлежит списанию в расходы на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266 НК РФ.

При этом указанные нормы не устанавливают, что перед списанием задолженности налогоплательщик обязан подтвердить ее размер в судебном порядке или соглашением с должником. По смыслу указанных норм для включения безнадежных долгов в состав внереализационных расходов достаточно самого факта истечения срока исковой давности.

Более того, указанные нормы налогового законодательства потеряли бы смысл, если бы предусматривали обязательное предварительное подтверждение дебиторской задолженности в судебном порядке.

Согласно статье 203 ГК РФ (в редакции, действовавшей до 01.09.2013 г.) течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке. Таким образом, предъявление иска к должнику с целью подтверждения дебиторской задолженности в судебном порядке привело бы к перерыву срока исковой давности. При таких обстоятельствах налогоплательщик был бы лишен права в дальнейшем списать подтвержденную судом дебиторскую задолженность во внереализационные расходы в связи с истечением срока исковой давности.

Более того, подтверждение размера дебиторской задолженности в судебном порядке после истечения срока исковой давности вообще не представляется возможным, поскольку истечение срока исковой давности, о применении которой заявлено стороной в споре, является основанием к вынесению судом решения об отказе в иске именно по мотиву пропуска срока без установления действительного размера задолженности и обстоятельств ее возникновения (пункт 2 статьи 199 НК РФ, пункт 26 Постановления Пленума Верховного суда РФ и Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 г. N 15/18).

Таким образом, признание долга безнадежным для взыскания и списание дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 и пункта 2 статьи 266 НК РФ возможно в ситуации, когда эта задолженность не подтверждена в судебном порядке.

Вопреки утверждению апеллянта, налоговое законодательство не требует, чтобы перед списанием долгов с истекшим сроком исковой давности (в т.ч. долгов в виде убытков) налогоплательщик устанавливал их размер в судебном порядке и совершал какие-либо действия по взысканию задолженности. Такой правовой подход основан сложившейся правоприменительной практике (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.11.2007 г. по делу N АЗЗ- 18367/06, от 30.08.2006 г. по делу N А19-11498/05, от 25.01.2006 г. по делу N А19- 18204/05-20, ФАС Московского округа от 28.12.2011 г. по делу N А40-46789/11-20-195 (отказано в передаче в Президиум ВАС РФ Определением от 09.10.2012 г. N ВАС-5055/12), ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 г. по делу N А55-5612/2008 (отказано в передаче в Президиум ВАС РФ Определением от 20.05.2009 г. N ВАС-5681/09), ФАС Северо-Западного округа от 08.11.2007 г. по делу N А05-3784/2007 (отказано в передаче в Президиум ВАС РФ Определением от 06.03.2008 г. N 2883/08), ФАС Северо-Кавказского округа от 28.02.2007 г. по делу N А32-13049/2006-53/260 (отказано в передаче в Президиум ВАС РФ Определением от 21.06.2007 г. N 7239/07), ФАС Уральского округа от 06.11.2007 г. по делу N А60-3260/07 (отказано в передаче в Президиум ВАС РФ Определением от 07.03.2008 г. N 2727/08) и др.; письма Минфина РФ от 25.11.2008 г. N 03-03-06/2/158, от 21.02.2008 г. N 03-03-06/1/124, от 30.09.2005 г. N 03- 03-04/2/68).

При этом ссылка заявителя апелляционной жалобы на пункт 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 г. N 120 и Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.2013 г. по делу N А19-15629/2012 не подтверждает необходимость предварительного установления размера дебиторской задолженности в судебном порядке для целей ее последующего списания в налоговом учете. В указанных актах была отражена ситуация, при которой кредиторы обращались в арбитражные суды с требованиями к должникам о взыскании убытков. В ходе рассмотрения указанных дел арбитражные суды должны были определить наличие оснований для взыскания убытков и их размер, чтобы разрешить вопрос, подлежат ли иски удовлетворению и в каких суммах. В настоящем же деле рассматривается не гражданско-правовое требование о взыскании убытков, а требование о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа. Вышеназванные Информационное письмо Президиума ВАС РФ и Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа не устанавливали, каким образом размер дебиторской задолженности должен быть подтвержден для налоговых целей и не делали вывода о том, что дебиторская задолженность может быть списана в расходы лишь при условии определения ее размера в судебном порядке.

Следовательно, довод Инспекции о том, что Комитет был обязан перед списанием дебиторской задолженности подтвердить ее размер в судебном порядке или в соглашении с должником, является необоснованным и противоречит положениям подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266 НК РФ.

Инспекция также необоснованно считает (стр. 9 решения инспекции), что по своей правовой природе Соглашение от 30.12.2003 являлось соглашением об отступном, т.е. предоставлением отступного в виде уступки права требования к третьему лицу.

Согласно пункту 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.12.2005 N 102 обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном, по смыслу статьи 409 ГК РФ соглашение об отступном не прекращает обязательства, для прекращения обязательства по основанию, предусмотренному названной статьей ГК РФ, необходимо наличие соглашения об отступном и исполнение данного соглашения, выражающееся в фактическом предоставлении отступного, при неисполнении соглашения об отступном в определенный сторонами срок кредитор вправе потребовать исполнения первоначального обязательства и применения к должнику мер ответственности в связи с его неисполнением.

Таким образом, поскольку неисполнение Министерством условий Соглашения от 30.12.2003 о передаче реально существующего права и документов, подтверждающих это право, свидетельствует о том, что отступное по Соглашению предоставлено не было, Комитет не получил право требования задолженности с ОАО ННГК "Саханефтегаз" и, следовательно, не утратил право требования дебиторской задолженности с Министерства, изначально имевшееся у Комитета.

Следовательно, Комитет правомерно продолжал учитывать непогашенную дебиторскую задолженность Министерства и после подписания Соглашения.

Более того, апелляционный суд учитывает положения пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в момент подписания Соглашения) о том, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пункта 1 статьи 10 указанного Закона регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы; аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

При этом в силу статьи 314 НК РФ аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Таким образом, бухгалтерский и налоговый учет хозяйственных операций производится исключительно на основании первичных учетных документов, без которых налогоплательщик не может произвольно корректировать учетную информацию, в т.ч. изменять наименование должника (дебитора), задолженность которого ранее была правомерно принята к учету.

Учитывая, что у Комитета отсутствовали документы, подтверждающие образование задолженности ОАО ННГК "Саханефтегаз", ее характер, размер, срок возникновения и иные обстоятельства, имеющие значение для правильного ее отражения в учете, апелляционный суд полагает, что у Комитета отсутствовала возможность списать в бухгалтерском и налоговом учете задолженность Министерства и отразить задолженность нового дебитора - ОАО ННГК "Саханефтегаз".

Таким образом, и после подписания Соглашения в отсутствие подтверждающих документов Комитет правомерно учитывал в регистрах бухгалтерского и налогового учета непогашенную дебиторскую задолженность Министерства.

Устанавливая налоговый период, в котором Комитет имел право на списание дебиторской задолженности Министерства в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно статьям 195, 196, пунктам 1 и 2 статьи 200 ГК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 - 2011 годах), исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года. Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

Как следует из пункта 1 статьи 15 ГК РФ, обязательство по взысканию убытков возникает только в случае нарушения права, вытекающего из основного договорного обязательства. Следовательно, срок исковой давности по требованию о взыскании убытков начинает истекать с момента, когда кредитор узнал или должен был узнать о нарушении своего права по основному обязательству.

Как следует из материалов дела, мировое соглашение, подписанное Комитетом и Министерством 07.08.2008, устанавливало определенный срок исполнения должником обязанности по передаче Комитету документов, подтверждающих право требования задолженности с ОАО ННГК "Саханефтегаз", - до 13.09.2008.

Материалами дела подтверждается, что в указанный срок Министерство не исполнило своего обязательства, следовательно, по правилам исчисления сроков (статья 191 ГК РФ) со следующего дня после неисполнения указанного обязательства (с 14.09.2008) Комитет узнал о нарушении своего права по основному договорному обязательству, что явилось основанием для начала течения срока исковой давности по требованию о взыскании убытков.

Таким образом, данный срок исковой давности истек 14.09.2011.

Из материалов дела следует, что 01.12.2011 Комитет провел инвентаризацию расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, о чем был составлен акт N 647 (том 1, л.д. 199), из которого следует, что Комитет выявил дебиторскую задолженность Министерства с истекшим сроком исковой давности в общей сумме 163 873 943, 31 рублей, в т.ч. 159 779 037 рублей дебиторской задолженности, образовавшейся по договорам, заключенным до 30.12.2003; 27.12.2011 приказом N 02-255/1п (том 1, л.д. 176 - 177) Комитет списал указанную дебиторскую задолженность в связи с истечением срока исковой давности.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ установлено, что безнадежными долгами (долгами нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности.

По смыслу указанной нормы для включения безнадежных долгов в состав внереализационных расходов достаточно самого факта истечения срока исковой давности. Налоговое законодательство не требует, чтобы перед списанием долгов с истекшим сроком исковой давности налогоплательщик совершал какие-либо действия по взысканию задолженности.

С учетом указанного, довод Инспекции о том, что Комитет не предпринимал действий по взысканию с Министерства причиненных убытков, подлежит отклонению.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что дебиторская задолженность в размере 159 779 037 рублей была правомерно признана нереальной к взысканию и включена в состав внереализационных расходов в 2011 году.

Заявитель жалобы считает, что Комитетом неправомерно отнесена во внереализационные расходы 2011 года безнадежная дебиторская задолженность Министерства перед Комитетом, а именно, что "даже если предположить существование долга", то срок исковой давности по требованию о его взыскании истек в 2007 году со ссылкой на акт сверки, подписанный между Комитетом и Министерством 20.12.2004 (том 1, л.д. 213).

Вместе с тем, такой вывод Инспекции об истечении срока исковой давности в 2007 году не может ограничить право Комитета учесть спорную безнадежную задолженность в налоговом периоде 2011 года по следующим основаниям.

В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) в случае обнаружения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, допущенных в прошлых налоговых периодах, налогоплательщик вправе исправить указанные ошибки (искажения) в периоде их выявления, если указанные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Данная норма является специальной нормой по отношению к пункту 1 статьи 272 НК РФ и позволяет учитывать в составе расходов текущего периода затраты, которые фактически возникли в более ранние периоды, однако по тем или иным причинам не были учтены для целей исчисления налога на прибыль.

Норма абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ также соотносится с положениями пункта 1 статьи 81 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 НК РФ.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 НК РФ.

Применение указанной нормы во взаимосвязи с абзацем третьим пункта 1 статьи 54 НК РФ означает, что при обнаружении ошибок, не приводящих к занижению суммы налога (повлекших излишнюю уплату налога), налогоплательщик имеет право либо представить уточненную налоговую декларацию, откорректировав налоговую базу того периода, в котором была совершена ошибка, либо исправить ошибку в периоде ее обнаружения, соответственно пересчитав свои текущие налоговые обязательства.

Материалами дела подтверждается, что невключение спорной дебиторской задолженности в состав расходов 2007 года привело к излишней уплате налога на прибыль организаций в данном налоговом периоде, что подтверждается данными налоговых деклараций.

Согласно последней уточненной налоговой декларации Комитета по налогу на прибыль за 2007 год (том 4, л.д. 66 - 80) доходы от реализации составили 826 746 564 рублей (строка 010 листа 02 декларации), внереализационные доходы - 104 687 473 рублей (строка 020 листа 02 декларации), расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, - 840 706 159 рублей (строка 030 листа 02 декларации), внереализационные расходы - 271 277 784 рублей (строка 040 листа 02 декларации), убытки от реализации амортизируемого имущества - 235 рублей (строка 050 листа 02, строка 060 приложения N 3 к листу 02 декларации), убытки 2006 года, перенесенные на 2007 год в соответствии со статьей 283 НК РФ, - 66 930 231 рублей (строка 110 листа 02, строка 150 приложения N 4 к листу 02 декларации), прибыль от совершения операций с ценными бумагами - 290 477 287 рублей (строка 100 листа 05 декларации).

Таким образом, налоговая база для исчисления налога в 2007 году составила 826 746 564 + 104 687 473 - 840 706 159 - 271 277 784 + 235 - 66 930 231 + 290 477 287 = 42 997 385 рублей (строка 120 листа 2 декларации).

Сумма исчисленного налога за 2007 год составила 10 319 372 рублей (строка 180 листа 02 декларации).

В случае включения Комитетом спорной безнадежной задолженности в размере 159 779 037 рублей в состав внереализационных расходов 2007 года, они составили бы 431 056 821 рублей (271 277 784 + 159 779 037).

Соответственно, расчет налоговой базы по налогу на прибыль был бы следующим: 826 746 564 + 104 687 473 - 840 706 159 - 431 056 821 + 235 - 66 930 231 + 290 477 287 = - 116 781 652 рублей.

Таким образом, по результатам 2007 года у Комитета образовался бы налоговый убыток, в результате чего у него не возникло бы обязательства по перечислению в бюджет налога на прибыль.

Следовательно, в результате ошибки в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год, выразившейся в невключении в состав внереализационных расходов суммы безнадежной дебиторской задолженности в размере 159 779 037 рублей, Комитет произвел излишнюю уплату в бюджет налога на прибыль за 2007 год в размере 10 319 372 рублей.

Кроме того, убыток, сформированный по результатам 2007 года, в размере 116 781 652 рублей мог бы быть перенесен на последующие налоговые периоды в соответствии со статьей 283 НК РФ.

Как следует из строки 120 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год (том 4, л.д. 81 - 99), налоговая база для исчисления налога за этот период составила 45 696 471 рублей.

Соответственно, она полностью покрывалась убытком, который мог бы сформироваться по результатам 2007 года. Следовательно, в 2008 году Комитет получил бы не прибыль, а убыток в размере 71 085 181 рублей = 45 696 471 - 116 781 652. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила бы при этом 0 руб. (вместо 10 967 153 рублей, исчисленных к уплате по строке 180 листа 02 декларации по налогу на прибыль за 2008 год).

Таким образом, в результате рассматриваемой ошибки Комитет произвел излишнюю уплату в бюджет налога на прибыль за 2008 год в размере 10 967 153 рублей.

Полное списание убытка произошло бы только в 2009 году, когда налоговая база для исчисления налога составила 164 671 876 рублей (строка 120 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год - том 4, л.д. 100 - 119).

Однако с учетом переноса убытка в размере 71 085 181 рублей налоговая база по налогу на прибыль за 2009 год должна была составить 93 586 695 рублей (164 671 876 - 71 085 181).

В таком случае Комитет исчислил бы налог в сумме 18 717 339 рублей (вместо фактически исчисленных 32 934 375 рублей.

Таким образом, сумма излишне уплаченного налога на прибыль за 2009 год в результате непризнания в расходах 2007 года спорной дебиторской задолженности составила 14 217 036 рублей (32 934 375 - 18 717 339).

Следовательно, общий размер излишне уплаченного налога за 2007 - 2009 годы в результате совершения ошибки составил 35 503 561 рублей (10 319 372 + 10 967 153 + 14 217 036).

При таких установленных обстоятельствах апелляционный суд считает, что позиция Инспекции о возможном истечении срока исковой давности в 2007 году не лишает Комитет права учесть спорную дебиторскую задолженность в налоговом периоде 2011 года, руководствуясь абзацем третьим пункта 1 статьи 54 НК РФ, поскольку в рассматриваемой ситуации выполнялось обязательное условие применения данной нормы (излишняя уплата налога в результате совершения ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы).

Следовательно, в силу абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ Комитет имел право включить названную задолженность в состав своих расходов последующих периодов, что и было им сделано в 2011 году. Такой правовой подход соответствует правовой позиции, изложенной в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.04.2014 г. по делу N А78-783 3/2013.

Довод Инспекции о том, что Комитет мог учесть спорную безнадежную задолженность в предыдущих налоговых периодах опровергается представленными в материалы дела доказательствами того, что согласно налоговым регистрам по списанию безнадежных долгов за 2003 -2010 годы сумма дебиторской задолженности Министерства в размере 159 779 037 рублей не значится как списанная и, соответственно, включенная в состав внереализационных расходов.

Более того, указанный довод Инспекции не рассматривался проверяющими в ходе выездной налоговой проверки, соответствующие документы у Комитета Инспекция не запрашивала.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2003 год (том 4, л.д. 120) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности в общей сумме 102 798 300, 27 рублей, факт списания дебиторской задолженности по результатам 2003 года подтверждается приказом о проведении инвентаризации от 29.12.2003 N 02-304/1п (том 4, л.д. 127), актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 29.01.2004 N 1 (том 4, л.д. 128 - 129), справкой к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 29.01.2004 N 1 (том 4, л.д. 130), перечнем дебиторской задолженности предприятий и организаций перед ГУП "КДМ", подлежащей списанию с отнесением на финансовый результат по состоянию на 01.01.2004 (том 4, л.д. 131 - 133), приказом от 04.02.2004 N 02-36п/1 (том 4, л.д. 134).

В вышеуказанных документах дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не отражена, следовательно, указанная задолженность не была включена в состав внереализационных расходов 2003 года.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2004 год (том 4, л.д. 136) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности в общей сумме 155 616 972, 90 рублей, факт списания дебиторской задолженности по результатам 2004 года подтверждается приказом о проведении инвентаризации от 03.11.2004 N 02-254/2 (том 4, л.д. 150), актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 09.11.2004 N 1 (том 5, л.д. 1 - 2), справкой к акту инвентаризации расчетов по долгосрочным кредитам и займам, расчетов с разными дебиторами и кредиторами от 09.11.2004 N 1 (том 5, л.д. 3 - 4), перечнем дебиторской задолженности предприятий-банкротов, ликвидированных и недействующих предприятий перед ГУП "КДМ", подлежащей списанию с отнесением на финансовый результат по состоянию на 01.11.2004 (том 5, л.д. 5 - 6), приказом от 25.01.2005 N 02-19/1п (том 5, л.д. 7).

В вышеуказанных документах дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не отражена, следовательно, указанная задолженность не была включена в состав внереализационных расходов 2004 года.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2005 год (том 5, л.д. 8) Комитет не отражал в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности. Следовательно, дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не была включена в состав внереализационных расходов 2005 года.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2006 год (т. 5, л.д. 9) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности в общей сумме 69 047 548, 69 рублей, факт списания дебиторской задолженности по результатам 2006 года подтверждается приказами о проведении инвентаризации от 28.12.2006 N 02-195/1п, от 12.01.2007 N 02-3/2п, N 02-3/3п, N 02-3/4п, N 02-3/5п, N 02-3/6п, N 02-3/7п, от 12.01.2010 N 02-12/1п, N 02-12/2п, N 02-12/3п, N 02-12/4п, N 02-12/5п, N 02-12/6п, N 02-12/7п (том 5, л.д. 10 - 23), актами инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 23.03.2007 N 64, N 69, N 74, N 80, от 12.01.2010 N 385 (том 5, л.д. 24 -33), справками к актам инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 23.03.2007 N 64, N 69, N 74, N 80, от 12.01.2010 N 385 (том 5, л.д. 35 - 43), перечнем дебиторской задолженности ликвидированных и недействующих предприятий перед ГУП "КДМ", подлежащей списанию с отнесением на финансовый результат по состоянию на 29.12.2006 (том 5, л.д. 44 - 45), распоряжением от 29.12.2006 N 02-363р/1 (том 5, л.д. 46 - 48), приказами о списании дебиторской и кредиторской задолженности от 31.03.2009 N 02-56/2п, от 09.03.2010 N 02-64/1 п (том 5, л.д. 48а - 54).

Согласно акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 23.03.2007 N 64 по состоянию на 01.01.2007 в бухгалтерском учете Комитета числилась непогашенная дебиторская задолженность Министерства в общей сумме 379 769 270, 23 рублей, между тем в 2006 году Комитет не признавал указанную сумму или ее часть в налоговом учете как безнадежную задолженность и не включал ее в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль, что подтверждается вышеуказанными приказами (распоряжениями) о списании задолженности и данными налоговых регистров.

Таким образом, дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не была включена в состав внереализационных расходов 2006 года.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2007 год (том 5, л.д. 55) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности в общей сумме 184 741 545, 31 рублей, в т.ч. задолженность Министерства в размере 161 260 452, 83 рублей, которая образовалась в результате перечисления Министерству беспроцентного целевого займа по договору от 14.01.1999 N 1-з (том 3, л.д. 111 - 112). Факт списания дебиторской задолженности по результатам 2007 года подтверждается приказом о проведении инвентаризации от 28.09.2007 N 02-168/3п (том 5, л.д. 56), актами инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 12.01.2007 N 29, от 15.01.2007 N 22, N 28, от 30.09.2007 N 1 (том 5, л.д. 57 - 62), справками к актам инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 12.01.2007 N 29, от 15.01.2007 N 22, N 28, от 30.09.2007 N 1 (том 5, л.д. 63 - 67), распоряжением о списании дебиторской задолженности от 28.09.2007 N 02-363р/1-1 (том 5, л.д. 68 - 69).

Согласно акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 30.09.2007 N 1 по состоянию на 30.09.2007 в бухгалтерском учете Комитета числилась непогашенная дебиторская задолженность Министерства в общей сумме 381 414 144, 60 рублей.

Как следует из распоряжения о списании дебиторской задолженности от 28.09.2007 N 02-363р/1-1, часть этой задолженности в размере 161 260 452, 83 рублей в 2007 году Комитет признал нереальной к взысканию и отразил в составе внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль. Оставшаяся часть дебиторской задолженности Министерства 220 153 691, 77 рублей (381 414 144, 60 - 161 260 452, 83) дебиторская задолженность Министерства продолжала числиться в бухгалтерском учете Комитета.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки Комитета за 2007 год Инспекция изучала вопрос о списании дебиторской задолженности Министерства в размере 161 260 452, 83 рублей в составе внереализационных расходов 2007 года, Инспекция направила Комитету требование о предоставлении документов (информации) от 28.11.2008 N 17 (том 5, л.д. 70 - 71), в котором на основании статьи 93 НК РФ просила представить документы по перечню.

В ответ на указанное требование Комитет предоставил документы на 31 листе по акту приема-передачи от 12.12.2008 N 25 - том 5, л.д. 72) и пояснительную записку о причинах списания указанной задолженности в налоговом учете (том 5, л.д. 73 - 76).

По результатам проведенной выездной налоговой проверки Инспекция вынесла решение от 11.03.2009 N 08-11/05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 5, л.д. 77 - 113), в котором не было установлено нарушений при включении Комитетом дебиторской задолженности Министерства в размере 161 260 452, 83 рублей в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2007 год.

Таким образом, в 2007 году Комитет признал в составе внереализационных расходов часть дебиторской задолженности Министерства, образовавшейся до оформления соглашения от 30.12.2003.

При этом в ходе выездной налоговой проверки Инспекция не заявляла об отсутствии документального подтверждения этой части задолженности и признала ее списание в налоговом учете правомерным.

Оставшуюся часть дебиторской задолженности Министерства, погашение которой предполагалось в результате оформления соглашения от 30.12.2003, в размере 160 779 037, 28 рублей (322 039 490, 11 - 161 260 452, 83), Комитет во внереализационные расходы не включил и продолжал учитывать в бухгалтерском учете в качестве дебиторской задолженности Министерства.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2008 год (том 5, л.д. 114) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности в общей сумме 116 025 501, 11 рублей, факт списания дебиторской задолженности по результатам 2008 года подтверждается приказами о проведении инвентаризации от 30.09.2008 N 02-166/2п, от 12.01.2009 N 02-01/8п, N 02-01/11/п, от 30.03.2009 N 02-55/4п (том 5, л.д. 115 - 118), актами инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 23.03.2007 N 69, N 74, от 30.09.2008 N 7, N 8, N 9 (том 5, л.д. 119 - 123), справками к актам инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 23.03.2007 N 69, N 74, от 30.09.2008 N 7, N 8, N 9 (том 5, л.д. 124 - 128), перечнем задолженности предприятий и организаций перед ГУП "КДМ", подлежащей списанию с отнесением на финансовый результат по состоянию на 26.03.2009 (том 5, л.д. 129), приказами о списании дебиторской и кредиторской задолженности от 26.03.2009 N 02-54/1п, от 31.03.2009 N 02-56/2п, от 30.09.2009 N 02-166/3п, от 09.03.2010 N 02-64/1п (том 5, л.д. 130 - 138).

В вышеуказанных документах дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не отражена, следовательно, указанная задолженность не была включена в состав внереализационных расходов 2008 года.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2009 год (том 5, л.д. 139 - 140) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности в общей сумме 12 835 146, 67 рублей, в т.ч. задолженность Министерства в размере 13 151, 62 рублей, факт списания дебиторской задолженности по результатам 2009 год подтверждается приказом о проведении инвентаризации от 26.06.2009 N 02-132/1п (том 5, л.д. 141), актами инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 26.06.2009 N 369, от 29.06.2009 N 368 (том 5, л.д. 142 - 143), справками к актам инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 26.06.2009 N 369, от 29.06.2009 N 368 (том 5, л.д. 144 - 145), приказами о списании дебиторской и кредиторской задолженности от 30.06.2009 N 02-135/1 п, от 09.03.2010 N 02-64/1 п (том 5, л.д. 146 -151).

В вышеуказанных документах дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не отражена, следовательно, указанная задолженность не была включена в состав внереализационных расходов 2009 года.

В соответствии с налоговым регистром по списанию безнадежных долгов за 2010 год (том 5, л.д. 152) Комитет отразил в налоговом учете списание безнадежной дебиторской задолженности ООО "Гранит" в сумме 22 915 828, 17 рублей, факт списания дебиторской задолженности по результатам 2010 года подтверждается приказом о проведении инвентаризации от 29.06.2010 N 02-176/3п (том 5, л.д. 153), актами инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 30.06.2010 N 1, N 2, N 3, N 4 (том 5, л.д. 154 - 157), справками к актам инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 30.06.2010 N 1, N 2, N 3, N 4 (том 5, л.д. 158 - 161), приказом о списании дебиторской задолженности от 30.06.2010 N 02-178/4п (том 5, л.д. 162).

В вышеуказанных документах дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не отражена, следовательно, указанная задолженность не была включена в состав внереализационных расходов 2010 года.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорная дебиторская задолженность Министерства в размере 159 779 037 рублей не была включена в состав внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль в периоды, предшествовавшие 2011 году.

Апелляционный суд отклоняет довод Инспекции о том, что обжалуемый судебный акт затрагивает права и обязанности лица, не участвующего в деле - Министерства финансов Республики Саха (Якутия), поскольку в рамках настоящего дела рассматривается спор, вытекающий из налоговых правоотношений, участниками которых являются Комитет и Инспекция. В связи с чем, у Комитета не возникнет право на взыскание с Министерства убытков или привлечения его к какой-либо ответственности. Более того, срок исковой давности по требованию о взыскании убытков истек в 2011 году, данный факт Комитет не оспаривает, более того, факт истечения срока давности и стал причиной списания спорной суммы убытков в состав внереализационных расходов Комитета как безнадежной задолженности, нереальной для взыскания.

Таким образом, установление факта нереальности взыскания дебиторской задолженности не ограничит Министерство в каких-либо правах и не создаст для него дополнительных обязанностей.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что по результатам выездной налоговой проверки за 2007 год Инспекция подтвердила наличие дебиторской задолженности Министерства, не заявляла о ее погашении предоставлением отступного и, в конечном итоге, подтвердила возможность списания данной задолженности в составе расходов Комитета для целей исчисления налога на прибыль.

В то же время при проверке налогового периода 2011 года Инспекция указала, что дебиторская задолженность Министерства должна считаться погашенной в момент подписания Соглашения от 30.12.2003. Данные выводы Инспекции полностью противоречат выводам, сделанным по результатам выездной проверки за 2007 год.

При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 27 477 304 рублей (пункт 1.1), привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в размере 4 795 168 рублей (пункты 2.1 и 2.2), начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 3 595 411 рублей (пункт 3), уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком, по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 22 392 515 рублей (пункт 4), не соответствует приведенным в настоящем постановлении нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы Комитета.

При оценке судом всех доказательств, представленных сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, установлении всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении настоящего спора, доводы заявителя апелляционной жалобы, оспаривающие приведенные выводы суда, основаны на неверном толковании норм материального права и направлены на переоценку исследованных в ходе судебного разбирательства и получивших надлежащую правовую оценку доказательств, оснований для которой суд апелляционной инстанции не усматривает.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 9 июня 2014 года по делу N А58-683/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Д.В. Басаев

Судьи

Е.О. Никифорюк В.А. Сидоренко