Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2014 г. N 13АП-16701/14

г. Санкт-Петербург

08 сентября 2014 г.

Дело N А56-15717/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 сентября 2014 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Бебишевой А.В.

при участии:

от заявителя: 1) Орлова М.А. по доверенности от 09.06.2014; 2) Березовская Е.С.;

3) Кузнецова В.В. по доверенности от 22.01.2014

от заинтересованного лица: 1) Волкова О.Г. по доверенности от 04.09.2014

2) Фролова Е.Ф. по доверенности от 04.09.2014

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-16701/2014) МИФНС России N 28 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.06.2014 по делу N А56-15717/2014 (судья Рыбаков С.П.), принятое

по заявлению ИП Березовская Елена Самуиловна,

к МИФНС России N 28 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

установил:

Индивидуальный предприниматель Березовская Елена Самуиловна (ОГРН 304781018000118, далее - предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 28 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция, налоговый орган) от 27.12.2013 N 09-10/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 02.06.2014 заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе, инспекция ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам, просит решение суда первой инстанции отменить и отказать налогоплательщику в удовлетворении требований. По мнению подателя жалобы, суд не дал должной оценки доводам налогового органа и представленным доказательствам, свидетельствующим не только о несовпадении данных в представленных предпринимателем документах, но и о невозможности реального осуществления хозяйственных операций с учетом времени, места, объема материальных ресурсов, экономически необходимых для поставки товаров поставщиком ООО "ЛикаСпб". Кроме того, по мнению налогового органа вывод суда о правомерном применении предпринимателем ставки НДС в размере 10%, противоречит требованиям действующего законодательства.

В судебном заседании представитель инспекции доводы по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель предпринимателя с доводами жалобы не согласился, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

По итогам проверки составлен акт от 24.10.2013 N 09-10/15.

На акт проверки предпринимателем представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика инспекцией 27.12.2013 принято решение N 09-10/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 375282,49 руб., произведено доначисление НДС за 2009,2010, 2011 год в сумме 4 387 483,92 руб., пени по НДС в сумме 1 320 663,26 рублей, НДФЛ за 2009 год в сумме 254 290 руб., ЕСН за 2009 год в размере 39 121 руб.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления ФНС по Санкт-Петербургу от 26.02.2014 N 16-13-25/07604 оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для доначисления налоговых обязательств.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает ее подлежащей частичному удовлетворению.

В ходе проверки Инспекция установила, что предприниматель в проверяемом периоде осуществляла оптовую торговлю море и рыбопродуктами с использованием арендованных складов у ЗАО "Петербургоптродгорг", ООО "Союз", ООО "УК Ренессанс".

В нарушение пункта 1 статьи 221, пункта 3 статьи 237, пункта 1 статьи 252, пункта 49 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предпринимателем неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ и ЕСН затраты по хозяйственным операциям, связанным с приобретением рыбных консервов "Горбуша натуральная" у ООО "Лика СПб" в 2009 году, в связи с недостоверностью сведений, содержащихся в представленных ею первичных документах, которые не подтверждают реальность хозяйственных операций по приобретению товара. В результате указанного нарушения налогоплательщиком завышены расходы и занижена налоговая база по НДФЛ и по ЕСН за 2009 год, в результате чего произведено доначисление НДФЛ в сумме 254 290 рублей и ЕСН в сумме 39 121 рубль.

Аналогичные обстоятельства отражены Инспекцией в акте проверки и в отношении НДС, повлекшие нарушение предпринимателем статей 169, 171 НК РФ и необоснованное применение налоговых вычетов по этому налогу. В результате данного нарушения предпринимателю доначислен НДС за 2009 год в сумме 195 607,36 рублей, соответствующие пени.

Суд первой инстанции удовлетворяя требования налогоплательщика по данному эпизоду указал, что Инспекция, указывая на неправомерность включения предпринимателем в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, затрат, связанных с приобретением товара, применения вычетов по НДС (поскольку сделки носят формальный характер и не подтверждаются представленными документами), не учла факт реального приобретения зерна и продажи его покупателям.

Апелляционный суд считает решение суда подлежащим отмене в части, доначисления НДС по операциям с ООО "Лика СПБ" в сумме 195 607,36 рублей, начисления соответствующих пени, по следующим обстоятельствам.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что указанные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Таким образом, законодательством установлено, что налогоплательщик вправе уменьшить исчисленную сумму налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты при условии представления счетов-фактур, выставленных продавцами приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих принятие к учету товаров, работ, услуг, а также в ряде случаев фактическую уплату сумм налога.

Документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура (пункт 1 статьи 169 НК РФ), составленный и выставленный с соблюдением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком-покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений (правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09).

Постановлением N 53 разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Исходя из положений пункта 10 данного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договоров, а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении N 53.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

Как следует из материалов дела между ООО "Лика СПб" (поставщиком) и ИП Березовской B.C. (покупателем) заключен договор от 26.02.2009 N 38, согласно которому поставщик поставляет, а покупатель принимает и оплачивает консервы рыбные (далее - товар). Условия поставки, сроки и порядок оплаты поставляемого товара определяются дополнительными - соглашениями к договору.

Согласно дополнительному соглашению от 26.02.2009 N 1 к договору от 26.02.2009 N 38, поставщик обязуется поставить, а покупатель оплатить и принято товар, который находится на ФГУ комбинат "Рубин". Оренбургская оба., г. Бузулук, ул. Гая, д.78, на условиях самовывоза, при 100 процентной предоплатой каждой партии товара.

Предоплата партии товара в количестве 64 800 банок, произведена заявителем на расчетный счет ООО "Лика Спб" но счету от 02.03.2009 N 14, партии товара в количестве 40 688 банок, по счету от 18.03.2009 N 34.

Оплата за поставляемый товар осуществлена предпринимателем на расчетный счет поставщика в сумме 1 263 600,00 руб., в том числе НДС10% - 114 872,73 руб.

С целью вывоза товара из пункта отгрузки, предусмотренного договором, ИП Березовская Е.С. в качестве заказчика в рамках действия договора транспортной экспедиции с ООО "ПетроЛогистика", подала заявку на организацию перевозки рыбных консервов. ООО "ПетроЛогистика" осуществило транспортно-экспедиционное обслуживание заказчика, организовав перевозку консервов из г. Бузулук в г. Санкт-Петербург. Непосредственная доставка товара от пункта погрузки (загрузка произведена 11.03.2009 г. на складе ФГУ Комбинат "Рубин") до склада ИП Березовской Е.С. по адресу: Санкт-Петербург, ул. Кубинская, д. 84 - осуществлена автомашиной Скания.

В рамках дальнейшего исполнения Договора N 38 Поставщик выставил в адрес заявителя счет N 34 от 18.03.09 г. на предоплату рыбных консервов "Горбуша натуральная" (в количестве - 40688 банок) на общую сумму 854 448,00 руб., в том числе НДС 10% -77 677,09 руб.

Оплата произведена по безналичному расчету на расчетный счет поставщика в сумме 835 728,00 руб., в том числе НДС 10% -75 975,27 руб. Разница в сумме оплаты от суммы, указанной в счете N 34, на 18720,00 руб. обусловлено тем, что указанная сумма является частью перечисленной поставщику по счету N 14 предоплаты, оставшейся после получения первой партии товара, ввиду того, что товар поступил в меньшем количестве, это было указано в счете N 14 и оплачено ИП Березовской Е.С).

С целью вывоза товара из пункта отгрузки ИП Березовская Е.С. в качестве Заказчика в рамках действия договора транспортной экспедиции с ООО "ПетроЛогистика", ИНН 7813348728 подала Заявку на организацию перевозки рыбных консервов. ООО "ПетроЛогистика" осуществило транспортно-экспедиционное обслуживание Заказчика (ИП Березовской Е.С), то есть организовало перевозку консервов из г. Бузулук в г. Санкт-Петербург. Непосредственная доставка товара от пункта погрузки (загрузка произведена 23.03.2009 г. на складе ФГУ Комбинат "Рубин") до склада ИП Березовской Е.С. по адресу: г. Санкт-Петербург, ул. Кубинская, д. 84.

В обоснование заявленных вычетов по НДС, налогоплательщиком в инспекцию 12.08.2013 представлены товарные накладные от 1.03.2009 N 24, от 23.03.2009 N 46, счета-фактуры от 11.03.2009 N 24, от 23.03.2009 N 46. согласно которым, поставщиком товара является ООО "Лика СПб", грузоотправителем товара является Федеральное государственное казенное учреждение комбинат "Рубин",

накладные по форме Р-23 от 11.03.2009 N 19, от 11.03.2009 N 30, которые в соответствии с положениями приказа Федерального агентства по государственным резервам от 30.03.2007 N 38 "Об утверждении Порядка ведения бюджетного учета в бюджетных учреждениях системы государственного материального резерва" выписывается при выпуске материальных ценностей учреждениями системы. Государственного материального резерва. Согласно накладным по форме Р-23, товар ФГКУ комбинат "Рубин", отпущен (отгружен) ООО "Никос" через И.Г. Фаттахона, И.В. Листопад.

Так же налогоплательщиком представлены счета-фактуры, платежные документы.

Приобретенные у ООО "Лика СПБ" товары - консервы рыбные "Горбуша натуральная", реализованы предпринимателем на территории Российской Федерации ООО "Агроторг" (сеть магазинов "Пятерочка"). Факт реализации спорного товара инспекцией не оспорено.

Вместе с тем, в ходе проверки инспекцией установлено, что правоспособность ООО "Лика СПБ" прекращена 12.03.12 г. в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 г. N 129-ФЗ.

Учредителем и руководителем ООО "Лика СПБ" согласно сведений ЕГРЮЛ является Макарова Светлана Ивановна, являющаяся учредителем и руководителем еще 13 юридических лиц.

В ходе проведенного инспекцией опроса Макарова С.И. пояснила, что по объявлению в газете предоставила свои данные для оформления номинальным директором ООО "Лика Спб". К деятельности ООО "Лика Спб" не имеет отношения, функции руководителя и учредителя компании никогда не выполняла, документы от имени компании не подписывала. Наличие своей подписи на товарных накладных и счетах фактурах не признала.

Согласно заключению почерковедческой экспертизы от 16.12.2013 N 083-13 подписи от имени Макаровой С.И. на договоре, товарных накладных и счетах фактурах выполнены не Макаровой С.И.

Таким образом, счета-фактуры, товарные накладные поставщика ООО "ЛикаСПб" подписаны неустановленным неуполномоченным лицом, то есть содержат недостоверные сведения.

Инспекцией также установлено, что у поставщика отсутствовали основные, транспортные средства и трудовые ресурсы, необходимые для осуществления деятельности.

При проведении проверки инспекцией истребованы документы у ФГКУ Комбинат "Рубин", который по вопросу финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Лика СПБ" 17.10.2013 вх.N 05768. сообщило налоговому органу, что финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Лика СПБ" и Березовской Е.С не имело, документы отсутствуют, договоры не заключались, акты об оказании услуг, счета, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, товарные накладные не выписывались.

Из анализа выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Лика СПБ" установлено, что отсутствуют перечисления денежных средств на покупку рыбных консервов, в том числе отсутствуют перечисления денежных средств в адрес ФГКУ комбинат "Рубин", в адрес ООО "Никос". Налоговым органом также установлено, что ООО "Лика СПБ" не перечисляло ФГУ Комбинат "Рубин" денежные средства за ответственное хранение на складе рыбных консервов, либо за аренду склада.

Согласно сведений движения денежных средств по расчетному счету ООО "Лика Спб" по кредиту счета проходят платежи: за сгущенное молоко, мясные и рыбные консервы, строительные материалы, за услуги, оказанные охранной организацией, оплата за пусконаладочные работы, за проведение спектаклей, а по дебету счета платежи: за табачные изделия, фрукты, овощи, металлолист, комплектующие и т.д. Расходы на приобретение рыбных консервов у ООО "Лика Спб" отсутствуют.

По данным банковских выписок движения денежных средств на расчетном счете ООО "Лика СПб" у организации отсутствуют расходы на ведение хозяйственной деятельности: перечисления денежных средств в оплату аренды помещений, коммунальных платежей, электроэнергии и т.д.

Налоговые обязательства ООО "ЛикаСПб" в налоговых декларациях отражены в минимальных размерах.

Совокупность имеющихся в деле доказательств свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных операций по приобретению у ООО "Лика Спб" рыбных консервов.

Указанные обстоятельства также свидетельствуют о том, что в данном случае имел место формальный документооборот, реальность хозяйственных операций с ООО "Лика Спб" предъявленными документами не подтверждена.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой осмотрительности в выборе контрагента.

При осуществлении предпринимательской деятельности, которая, в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, осуществляется на свой риск, лицо должно проявить достаточную осмотрительность и при заключении сделок.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в хозяйственной деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет в виде необоснованных выплат.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщик в данной ситуации действовал без должной осмотрительности и должен был предположить наличие в рассматриваемой ситуации тех фактов, касающихся оформления спорных документов, которые впоследствии были установлены ответчиком в ходе проведения выездной налоговой проверки.

С учетом того обстоятельства, что представленные предпринимателем документы в обоснование налоговых вычетов по НДС содержат неполные и недостоверные сведения, а также являются противоречивыми, налоговым органом правомерно сделан вывод о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС в сумме 195 607,36 рублей.

На основании изложенного, апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения инспекции по доначислению НДС за 2009 год в сумме 195 607,36 рублей, соответствующих пени, а требования предпринимателя в указанной части - оставлению без удовлетворения.

В ходе проверки инспекцией произведено доначисление НДФЛ и ЕСН в связи с исключением из состава расходов затрат на приобретение рыбных консервов у ООО "Лика СПб".

Апелляционный суд, считает, что суд первой инстанции, удовлетворяя требования предпринимателя в части признания недействительным решения инспекции по доначислению НДФЛ в сумме 254 290 рублей, ЕСН в сумме 39 121 рубль, правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Как установлено подпунктом 1 статьи 221 НК РФ, профессиональные налоговые вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения по ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база указанных налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета доходов и расходов).

Пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов установлено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и подтвержденные первичными учетными документами затраты.

С учетом изложенного выше, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления НДФЛ и ЕСН необходимо исходить из того, подтверждают ли представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. Условием учета понесенных затрат для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и связаны с предпринимательской деятельностью. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, их целей, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления N 53 установлено, что, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Совокупность представленных в материалы дела доказательств свидетельствует о том, что предпринимателем действительно приобретены рыбные консервы, доставка которых подтверждена доказательствами. Приобретенные консервы оприходованы и в последствии реализованы ООО "Агроторг" (сеть магазинов "Пятерочка"). Факт реализации спорного товара инспекцией не оспорен. Предприниматель операции по реализации товара отражал в составе доходов, которые приняты налоговым органом как подтвержденные документально.

Вместе с тем, как следует из материалов проверки и пояснений представителей инспекции, в учете налогоплательщика в составе расходной части отражен один поставщик - ООО "Лика СПб".

Ввиду этого исключение операций по поставке товара, подтвержденных документами, оформленными от имени названной организации, из состава расходов налогоплательщика повлекло начисление НДФЛ и ЕСН только на доходы - на операции по продаже рыбных консервов покупателям.

Расчетный метод определения расходов не применен.

В постановлении от 3 июля 2012 года N 2341/12 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что при принятии налоговым органом решения, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

При этом налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении НДФЛ и ЕСН по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Между тем в материалах дела отсутствуют доказательства того, что цена приобретения рыбных консервов не соответствует рыночным ценам, соответствующих доводов налоговым органом не приведено ни в оспариваемом решении, ни в ходе рассмотрения дела в суде.

Таким образом, этого оснований для вывода о том, что расходы не понесены и размер их определен неправильно, в данном случае не имеется.

При названных обстоятельствах отсутствуют основания для удовлетворения жалобы налогового органа относительно правомерности доначисления им НДФЛ и ЕСН по указанному эпизоду.

Такой подход к разрешению спорной ситуации подтверждается сложившейся судебной практикой (постановления Федерального арбитражного Северо-Западного округа от 6 мая 2014 года по делу N А42-6034/2012, от 19 апреля 2013 года по делу N А66-3676/2011).

В пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 года N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Расчетный метод, установленный указанной нормой при проведении проверки инспекцией не применялся.

С учетом правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, и доказанности факта закупки и последующей реализации предпринимателем рыбных консервов, а также отсутствия оснований считать завышенными цены на консервы, и неприменении инспекции расчетного метода, заявленные налогоплательщиком затраты подлежали учету в составе расходов при расчете налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН.

При таких обстоятельствах правовые основания для отмены решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции по доначислению НДФЛ и ЕСН за 2009 год, отсутствуют.

Основанием для доначисления предпринимателю НДС в сумме 4 191 876,92 рубля за 2009 - 2011 года, соответствующих пени и налоговых санкций в сумме 375 282,49 рублей явился вывод инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком налоговой ставки по НДС в размере 10% при реализации консервов "Семга кусочки натуральная" и "Семга кусочки натуральная филе". По мнению инспекции согласно п. 2 ст. 164 НК РФ подлежала применению ставка 18%.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации море- и рыбопродуктов, в том числе рыбы охлажденной, мороженой и других видов обработки, сельди, консервов и пресервов (за исключением деликатесных: икры осетровых и лососевых рыб; белорыбицы, лосося балтийского, осетровых рыб - белуги, бестера, осетра, севрюги, стерляди; семги; спинки и теши нельмы х/к; кеты и чавычи слабосоленых, среднесоленых и семужного посола; спинки кеты, чавычи и кижуча х/к; теши кеты и боковника чавычи х/к; спинки муксуна, омуля, сига сибирского и амурского, чира х/к; пресервов филе - ломтиков лосося балтийского и лосося дальневосточного; мяса крабов и набора отдельных конечностей крабов варено-мороженых; лангустов).

Пунктом 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено исключение из правила о применении налоговой ставки 10 процентов в отношении море- и рыбопродуктов, которое обусловлено тем, что определенные рыбопродукты рассматриваются законодателем как имеющие особые потребительские качества, позволяющие отнести их к категории деликатесных.

Исходя из буквального содержания положений статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд обоснованно указал на то, что содержащийся в данной статье перечень деликатесной море- и рыбопродукции является закрытым и не подлежит расширенному толкованию.

Из последнего абзаца пункта 2 статьи 164 Кодекса следует, что коды видов продовольственных товаров, поименованных в этом пункте, определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 утверждены два перечня кодов видов продовольственных товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость:

Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 (утвержден Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301), облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов при реализации;

Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации (утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.2001 N 830), облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации.

Таким образом, при реализации продовольственных товаров на территории Российской Федерации обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов подлежат только те продукты, которые перечислены в Перечне продовольственных товаров, облагаемых НДС по ставке 10 процентов при реализации, по коду, соответствующему Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93.

Постановлением Правительства РФ от 27.02.2006 N 108 "О внесении изменений в Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации, утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2004 г. N 908" (далее - Постановление N 108) утверждены изменения, которые вносятся в Перечень (далее - Изменения).

С учетом Изменений в Перечень по ставке НДС 10 процентов включены по коду 92 7130 консервы рыбные натуральные (92 7131, 92 7133 (кроме балтийского лосося), 92 7134, 92 7135, 92 7139).

В подгруппу ОК 92 7130 входят консервы рыбные натуральные: из печени трески (ОК 92 7131), крабовые (ОК 92 7132), лососевые (кроме балтийского лосося) (ОК 92 7133), из сельди (ОК 92 7134), из скумбрии (ОК 92 7135), прочие (уха и супы, в желе, с добавлением масла) (ОК 92 7139).

Изменения вступили в силу с 01.05.2006 (п. 2 Постановление N 108).

Таким образом, с указанной даты при реализации на территории РФ консервов рыбных натуральных (лососевых) (код 92 7133 по ОК 005-93), за исключением изготовленных из балтийского лосося, применяется налоговая ставка по НДС 10 процентов.

Материалами дела установлено, что предприниматель в период с 2009 года по 2011 год включительно осуществляла реализацию консервов рыбных "Семга кусочки натуральная" и "Семга кусочки натуральная филе", налогообложение которых произведено по налоговой ставке 10%.

Реализованные рыбные консервы приобретались предпринимателем у поставщиков - производителей (ЗАО "Рыбный двор, ООО "Балт-Фиш плюс", ООО "Верхнетуломский рыбзавод" и т.д) с оплатой НДС по ставке 10 %.

Согласно представленных в материалы дела сертификатов соответствия на спорные консервы N РОСС RU.AЯ27.В21527 сроком действия с 02.09.2009 по 02.09.2011, N РОСС RU.AЮ89.В01427 сроком действия с 16.12.2009 по 15.12.2012 консервы рыбные натуральные серийного выпуска имеют код ОК 005-93 (ОКП): 92 7130.

Таким образом, реализуемые предпринимателем консервы входят в группу ОК 92 7130 как консервы рыбные натуральные лососевые (ОК 92 7133) с применением ставки НДС 10%.

Доводы налогового органа о том, что поскольку консервы рыбные натуральные из семги в Перечень видов продовольственных товаров, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% не входят, подлежит применению ставка 18 процентов, подлежат отклонению по следующим обстоятельствам.

В Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 облагаемых НДС по ставке 10 процентов в подгруппу ОК 92 7130 включены консервы рыбные натуральные лососевые (ОК 92 7133).

Согласно Перечня видов водных биологических ресурсов, в отношении которых осуществляется промышленное рыболовство и прибрежное рыболовство (утвержденного приказом Минсельхоза России от 16.10.2012 N 548), а также Перечня особо ценных и ценных видов водных биологических ресурсов, отнесенных к объектам рыболовства (утвержденного приказом Росрыболовства от 16.03.2009 N 191) к ценным видам рыбы отнесен лосось атлантический (семга).

Поскольку, семга относится к семейству лососевых, консервы из семги, так же подлежат отнесению к такому виду продовольственных товаров как консервы рыбные натуральные лососевые (ОК 92 7133).

Указанное обстоятельство исключает необходимость указания в Перечне видов продовольственных товаров, облагаемых НДС по налоговой ставке 10%, консервов из семги как отдельного вида товара.

Включая в Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 облагаемых НДС по ставке 10 процентов, консервы рыбные натуральные лососевые (ОК 92 7133), законодатель сделал исключение, указав, что по ставке НДС 10 процентов не подлежат обложению операции по реализации консервов изготовленных из балтийского лосося.

Вместе с тем, ни при проведении проверки, ни при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанциях, инспекцией не представлено доказательств того обстоятельства, что балтийский лосось и семга являются одним и тем же видом товара.

При отсутствии указанных доказательств, правовые основания для отнесения консервов из семги к продовольственному товару "консервы из балтийского лосося", реализация которого осуществляется с применением ставки НДС 18 процентов, отсутствуют.

На основании изложенного, учитывая то обстоятельство, что реализуемые предпринимателем консервы включены в Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 облагаемых НДС по ставке 10 процентов, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 4 191 876,92 рубля, соответствующих пени и налоговых санкций в сумме 375 282,49 рублей.

Решение суда первой инстанции по данному эпизоду основано на правильном применении норм материального права, в связи с чем, отмене или изменению не подлежит.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.06.2014 по делу N А56-15717/2014 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 28 по Санкт-Петербургу от 27.12.2013 N09-10/15 по доначислению НДС в сумме 195 607,36 рублей, соответствующих пени.

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева В.А. Семиглазов