Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2014 г. N 18АП-9850/14

г. Челябинск

29 сентября 2014 г.

Дело N А76-5129/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2014 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Баканова В.В., Малышева М.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Максимовым Е.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Челябинский опытно-экспериментальный завод" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.07.2014 по делу N А76-5129/2014 (судья Каюров С.Б.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Челябинский опытно-экспериментальный завод" - Зубринович А.С. (доверенность от 19.06.2014), Рожнова Т.Ю. (доверенность от 28.02.2014);

Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Шерстобитов В.К. (доверенность от 17.03.2014 N 06-31/1/28), Баранова И.Ю. (доверенность от 23.12.2013 N 06-31/1/001274).

Общество с ограниченной ответственностью "Челябинский опытно-экспериментальный завод" (далее - заявитель, ООО "ЧОЭЗ", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, УФНС, налоговый орган, Управление) о признании недействительным решения от 25.04.2013 N 01-44/51 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части требования уплатить налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующие суммы пени и требования о внесении исправлений в бухгалтерский учет.

Решением суда от 11.07.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением суда, ООО "ЧОЭЗ" обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представители заявителя поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

Заявитель указывает, что суд не дал совокупной оценки доводам общества, не оценил имеющиеся в деле доказательства в полном объеме, налоговый орган не опроверг документально подтвержденные доводы налогоплательщика, касающиеся реальности исполнения рассматриваемых сделок и проявления обществом необходимой осмотрительности при выборе спорного контрагента, в суде не доказана согласованность действий всех участников операций для получения необоснованных налоговых выгод, налоговым органом не представлены доказательства взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента, не установлено фактов обналичивания денежных средств в интересах заявителя либо связанных с ним лиц.

Общество ссылается на то, что при выборе контрагента проявило должную осмотрительность, судом не учтено, что допрос директора общества был проведен по истечении длительного времени после заключения сделок с контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "Перспектива" (далее - ООО "Перспектива").

По мнению заявителя, к показаниям лиц, подписывавших учредительные документы от имени ООО "Перспектива", следует отнестись критично, данные лица являются заинтересованными в исключении себя из финансово-хозяйственной деятельности возглавляемой ими организации с целью избежания налоговой, уголовной и административной ответственности.

Общество считает, что результаты почерковедческой экспертизы являются недопустимым доказательством, поскольку экспертиза проведена по копиям первичных документов, тогда как на экспертизу должны представляться подлинники исследуемых документов.

Кроме того, общество не согласно с представленной налоговым органом таблицей анализа списания сырья в производство и выхода готовой продукции, поскольку УФНС, не обладая соответствующими познаниями в соответствующей области, необоснованно произвело расчет списанного сырья и выпуска готовой продукции и сделало неправомерный вывод о завышении списанного сырья в два раза.

В судебном заседании представители заинтересованного лица возразили против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просили оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, УФНС проведена повторная выездная налоговая проверка ООО "ЧОЭЗ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе НДС и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 11.02.2013 N 12-21/000556дсп (т.1, л.д. 24-49).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика, в присутствии его представителя, УФНС вынесено решение от 25.04.2013 N 01-44/51, которым заявителю среди прочего предложено уплатить: налог на прибыль организаций за 2009 г. - 479 340 руб., НДС за 2 квартал 2009 г. - 127 656 руб., НДС за 3 квартал 2009 г. - 236 250 руб., НДС за 4 квартал 2009 г. - 675 000 руб.; пени по налогу на прибыль в федеральный бюджет - 13 511 руб. 43 коп., в бюджет субъекта Российской Федерации - 122 934 руб. 16 коп., по НДС - 126 755 руб. 35 коп.; а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1, л.д. 50-82).

Не согласившись с решением УФНС, общество обжаловало его в административном порядке в вышестоящий орган.

Решением Федеральной налоговой службы от 16.12.2013 N СА-4-9/22622@ жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленного требования, исходил из того, что установленная в рамках дела совокупность доказательств указывает на отсутствие реальности совершения спорных хозяйственных операций контрагентом, искусственное создание документального подтверждения факта исполнения взаимных обязательств.

Апелляционный суд при рассмотрении дела исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

С учетом условий пункта 1 статьи 172 НК РФ для применения налоговых вычетов по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации необходимо наличие счета-фактуры, выставленного продавцом (поставщиком) при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), принятие на учет (оприходование) этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В силу статьи 252 НК РФ в целях исчисления налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения или минимизации налоговой обязанности Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации принято Постановление от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53).

Из разъяснений, данных в пункте 1 Постановления Пленума ВАС РФ N 53, следует, что основанием к отказу в признании налоговой выгоды обоснованной является неполнота, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

Согласно части 3 статьи 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Требования закона к первичным документам, оформляющим хозяйственные операции, касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика неполных и (или) недостоверных, противоречивых сведений является его налоговым риском.

В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об условиях и участниках хозяйственных операций.

В соответствии с положениями налогового законодательства налоговые вычеты и расходы правомерны лишь при наличии документов, отвечающим требованиям достоверности и подтверждающим реальные хозяйственные операции, которые должны позволять налоговому органу при проведении налоговых проверок идентифицировать, в частности, продавца соответствующих товаров (работ, услуг).

Возложение на УФНС обязанности по доказыванию наличия обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, не освобождает налогоплательщика от доказывания тех обстоятельств, на которые он ссылается в опровержение выводов налогового органа.

При этом налогоплательщик, будучи участником фактических отношений, должен непротиворечивым образом подтвердить обстоятельства, приводимые им в опровержение доводов налогового органа в доказательство реальности сделок, по которым им заявлены налоговые выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При этом согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

В пункте 1.6 общих положений акта проверки зафиксировано, что в проверяемом периоде общество осуществляло обработку неметаллических отходов и лома.

ООО "ЧОЭЗ" изготавливало из лома графита (бой графитовых электродов, графитовые блоки) изделия из графита в широком ассортименте (тигель, электроды, пластины, блоки и т.д.).

Налоговой проверкой установлено неправомерное предъявление к налоговым вычетам НДС, а также неправомерное завышение расходов за 2009 г., уменьшающих сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения прибыли, по сделкам с указанным контрагентом.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде между ООО "ЧОЭЗ" и ООО "Перспектива" был подписан договор от 15.06.2009 N 46с на поставку боя графитовых электродов и огарков графитированных электродов (т.4, л.д. 69-70), согласно которому ООО "Перспектива" обязалось поставить, а ООО "ЧОЭЗ" принять и оплатить товар (пункт 1.1 договора).

Кроме того, по представленным документам ООО "Перспектива" являлось для заявителя поставщиком поливинилбутираля клеевого.

В подтверждение реальности поставки налогоплательщиком представлены товарные накладные и счета-фактуры.

ООО "ЧОЭЗ" в 2009 г. по счетам-фактурам произвело оплату путем перечисления на расчетный счет ООО "Перспектива" 2 828 106 руб.

Операции с контрагентом согласно карточке счета 60 (по контрагенту ООО "Перспектива"), книгам покупок за 2-4 кварталы 2009 г. приняты к учету и в бухгалтерском учете отражены: Дт 10.1 "Поступление материалов", Дт 19.3 "НДС по приобретенным материально-производственным запасам", Дт 20 "Основное производство".

В результате анализа документов, представленных налогоплательщиком по взаимоотношениям с ООО "Перспектива", а также документов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля в рамках проведения повторной выездной налоговой проверки (первоначальной выездной налоговой проверки), установлена совокупность фактов, свидетельствующих о получении ООО "ЧОЭЗ" необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС в размере 431 406 руб. и принятия соответствующих расходов на основании следующего.

Помимо общих типичных признаков, характеризующих спорного контрагента в качестве номинального субъекта, не обладающего признаками имущественной и организационной самостоятельности (отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности ввиду отсутствия материальных, технических, трудовых ресурсов; отрицание лицом, значащимся руководителем, своей причастности к деятельности организации и подписание от нее документов; ненахождение по месту регистрации; результаты почерковедческой экспертизы и т.д.), налоговым органом в отношении рассматриваемых сделок установлено следующее.

Учредителями и руководителями ООО "Перспектива" в проверяемый период являлись: с 10.11.2008 по 29.05.2009 - Рудных С.А., с 30.05.2009 по 12.11.2009 - Леонов П.А., с 12.11.2009 - Садыков Д.Ф.

Согласно учредительным документам ООО "Перспектива", директором и учредителем в период заключения и исполнения договора поставки являлся Леонов П.А.

Однако, согласно документам, представленным ООО "ЧОЭЗ" в подтверждение взаимоотношений с ООО "Перспектива", документы со стороны контрагента подписаны Рудных С.А.

Из проведенного в ходе налоговой проверки допроса в качестве свидетеля Рудных С.А. (протокол от 24.10.2012) установлено, что он зарегистрировал организацию за вознаграждение. В ООО "Перспектива" являлся "номинальным" руководителем. Никакие документы, кроме регистрационных, не подписывал, местонахождение и какую деятельность осуществляет данная организация ему неизвестно. Денежные средства со счетов банка не снимал. ООО "ЧОЭЗ" ему не знакомо. В представленных на обозрение счетах - фактурах, выставленных от имени ООО "Перспектива", подписи в графах "руководитель организации", "главный бухгалтер", а также подпись в договоре поставки в графе "директор ООО "Перспектива" ему не принадлежат (т.3, л.д.146-152).

В ходе мероприятий налогового контроля на основании постановления от 05.12.2012 N 3 проведена почерковедческая экспертиза.

Согласно заключению эксперта от 10.12.2012 N 625 подписи в представленных на экспертизу документах выполнены не Рудных С.А., а другим лицом (т.4, л.д. 38-43).

В отношении критической оценки заявителя к порядку проведения и, как следствие, к результатам экспертизы необходимо указать следующее.

В силу статьи 95 НК РФ налоговый орган имеет право при проведении мероприятий налогового контроля привлечь для дачи заключения эксперта.

При этом НК РФ не определяет, что эксперту для исследования в составе материалов проверки необходимо предоставить исключительно подлинники исследуемых документов. Возможность проведения экспертизы по представленным налоговым органом документам и образцам, содержащим исследуемые подписи, относится к исключительной компетенции эксперта.

Эксперт не высказался о непригодности либо недостаточности образцов для сравнения, его выводы эксперта носят категоричный, а не вероятностный характер.

Кроме того, в данном случае перед экспертом поставлен не вопрос о давности изготовления документа, который можно разрешить только при предоставлении оригиналов документов, а вопрос о принадлежности подписи тому или иному человеку, определение авторства подписи, что является технической экспертизой и ее проведение вполне возможно по копиям документов.

В самом заключении эксперта в списке использованной литературы приведена литература по производству почерковедческих экспертиз по электрофотокопиям - информационное письмо "Судебно-почерковедческая экспертиза подписей по электрофотографическим копиям", одобренное НМС РФ ЦСЭ при Министерстве юстиции Российской федерации (протокол от 24.11.2004 N 2) и рекомендованное федеральным межведомственным координационно-методическим советом (ФМКМС) по судебной экспертизе и экспертным исследованиям к использованию в экспертной практике (бюллетень от 22.04.2005 N 14).

Следует учитывать, что эксперт дает заключение от своего имени на основании исследований, проведенных им в соответствии с его специальными знаниями, и несет за данное им заключение ответственность в установленном законом порядке, о чем им дана подписка по статье 129 НК РФ и статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации.

Оснований для сомнения в компетентности эксперта по представленным в дело документам, объективности и выходе его выводов за пределы специальных познаний не имеется.

Таким образом, у суда не имеется достаточных оснований для сомнения в квалификации эксперта, примененных им методик исследований, компетентности и объективности его выводов.

Кроме того, апелляционный суд отмечает, что выводы эксперта не были положены УФНС и судом первой инстанции в качестве единственного и безусловного доказательства получения необоснованных налоговых выгод, они приняты во внимание в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу.

Из протокола допроса Леонова П.А. от 23.12.2009, являвшегося учредителем и руководителем ООО "Перспектива" с 29.05.2009 по 12.11.2009, установлено, что он не является учредителем и руководителем зарегистрированных на его имя 30 организаций, в том числе ООО "Перспектива", регистрацией организаций он не занимался, доходов от зарегистрированных на его имя организаций не получал, налоговую и бухгалтерскую отчетность не подписывал и в налоговый орган ее не представлял, о деятельности организаций ему ничего неизвестно (т.3, л.д. 139-145).

Доводы общества о необоснованном принятии в качестве доказательств протоколов допроса учредителей контрагента отклоняются.

В соответствии со статьей 90, пунктом 4 статьи 101 НК РФ налоговый орган вправе в качестве доказательств по делам о налоговых правонарушениях использовать результаты свидетельских показаний, полученных ранее по запросу налогового органа и имеющие отношение при проведении мероприятий налогового контроля в отношении проверяемого налогоплательщика. Кроме того, перед проведением допросов Леонов П.А. и Рудных С.А. были предупреждены об ответственности за дачу ложных показаний.

Копии счетов-фактур и товарных накладных ООО "Перспектива", представленные налогоплательщиком уже на рассмотрение материалов проверки в качестве дубликатов, не могут быть приняты во внимание, так как в данных документах в качестве руководителя ООО "Перспектива" указана Климова А.Н., тогда как согласно данным из Единого государственного реестра юридических лиц руководителем ООО "Перспектива" с 12.11.2009 является Садыков Д.Ф.

Ссылка заявителя на приказ ООО "Перспектива" от 01.06.2009 о передаче права подписи накладных и счетов-фактур коммерческому директору Климовой А.Н. и менеджеру Рудных С.А. (т.5, л.д.17) оценивается судом критически в силу следующего.

Счета-фактуры и товарные накладные ООО "Перспектива", в которых в качестве руководителя ООО "Перспектива" указан Рудных С.А., были учтены в бухгалтерском учете ООО "ЧОЭЗ", а также данные документы были представлены как в ходе первоначальной, так и в ходе повторной выездной налоговой проверки. При этом заявителем не представлены убедительные пояснения относительно обстоятельств, места и времени получения указанных дубликатов.

Относительно оценки возможностей и реальности перемещения (перевозки) оплаченной продукции необходимо отметить следующее.

Согласно пункту 2.3 договора поставки доставка товара до склада покупателя (ООО "ЧОЭЗ") осуществляется поставщиком (ООО "Перспектива"), затраты на доставку входят в цену товара.

Между тем, убедительных, исчерпывающих пояснений относительно поставки товара, каким именно транспортом (вид, вместимость и т.д.) и кто его привозил, требовались ли для этого специальные условия погрузки, транспортировки, выгрузки с учетом специфики, веса, физических характеристик (влажность, прочность, маркость графита, огнеопасность клеевого вещества и т.п.) товара, заявителем не дано.

В ходе проверки установлено, что основным сырьем для производства продукции, выпускаемой ООО "ЧОЭЗ", являются графитовые электроды, бой графитовых электродов, графитовые блоки.

Согласно объяснениям работников общества - главного механика Захарченко В.М. и директора Морозкова А.М. выпускаемая продукция производится в токарном цехе путем вырезания из материала (графитовые электроды, бой графитовых электродов, графитовые блоки) изделий, причем образовавшиеся отходы (обрезь, стружка, пыль) идут в реализацию по договорной цене.

Из показаний директора ООО "ЧОЭЗ" Морозкова А.М., полученных при допросе (протокол допроса от 23.10.2012), следует, что документы по внутреннему перемещению сырья (материалов) в производство, а также готовой продукции на склад заявителя отсутствуют. Склад в организации отсутствует (т.3, л.д. 161). Остатки от используемого материала (отходы) имеют ценность и на них есть спрос, в связи с чем общество реализовывало их по договорной цене (т.3, л.д. 170).

В пояснениях суду первой инстанции заявитель указал, что производство является безотходным, все остатки, которые образуются, либо используются для производства других деталей, либо перерабатываются в мелкую графитовую крошку и также реализуются покупателям (т.5, л.д.42).

Кроме того, в суде заявитель пояснил, что для изготовления применяются отходы производства металлургических заводов (т.5, л.д.112).

Из протокола допроса главного механика ООО "ЧОЭЗ" Захарченко В.М. от 17.10.2012 следует, что в его должностные обязанности входит содержание в исправном состоянии оборудования, а также контроль за бесперебойной работой токарного участка, выполнение поступающих заказов от менеджеров. Сырье (графитовый бой) находится на территории производственного участка ООО "ЧОЭЗ" ул. Автоматики 1 и хранится насыпью вне специально оборудованного места хранения. Материал в производство никто не выдает и документально передача сырья для выполнения заказов не оформляется. Из графитов боя Захарченко В.М. выбирает необходимые заготовки для выполнения заказа. После выполнения заказа из бухгалтерии ООО "ЧОЭЗ" привозят документы на отправку (счета-фактуры, товарные накладные) и готовая продукция автотранспортными предприятиями отправляется заказчику. Остатки от используемого материала перерабатываются (дробятся) и фасуются в мешки (т.3, л.д. 20-21).

Главный бухгалтер общества Абрамова С.К. в ходе допроса в порядке статьи 90 НК РФ показала, что при поступлении материалов на основании счетов-фактур оформляется приход сырья. По окончании месяца на основании актов на списание материалов списывается израсходованное сырье в количественном выражении, которое определяет директор ООО "ЧОЭЗ" Морозков А.М. (какие именно компоненты будут включены в затраты). Акт на списание материалов формирует главный бухгалтер на основании тех цифр, которые ей дает директор. На основании каких документов либо на основании каких данных директор общества определяет количественный показатель израсходованного сырья, ей не известно.

Как осуществляется внутреннее перемещение материалов (сырья) в производство, Абрамова С.К. не знает. В бухгалтерии документов, свидетельствующих о передаче материалов со склада в производство, нет. Складской учет в организации не ведется. Отражение реализации готовой продукции в учете организации и списание материалов в производство осуществляется в ООО "ЧОЭЗ" в упрощенном виде. В бухгалтерском учете остатков нет, безотходное производство (т.4, л.д. 6-9).

Показания главного бухгалтера подтверждаются данными бухгалтерского счета "Готовая продукция", согласно которому остатков нереализованной готовой продукции на начало 2009 г., на конец 2009 г., а также в отчетных периодах 2009 г. нет, с чем заявитель не спорит.

Следовательно, исходя из данных бухгалтерского учета, весь объем производимой продукции, в том числе и отходы производства, реализуются.

Руководитель общества Морозков А.М. в ходе проведения допроса по вопросу списания сырья в производство показания давать отказался, сославшись на статью 51 Конституции Российской Федерации (протокол допроса от 07.12.2012) (т.3, л.д. 156).

Таким образом, свидетельские показания должностных лиц заявителя указывают на отсутствие в ООО "ЧОЭЗ" надлежащего, полного учета списания материалов в производство, что является его риском в подтверждении правильности и достоверности отражения результатов деятельности в бухгалтерском и налоговом учете для внутреннего контроля и внешних пользователей, среди которых и налоговые органы.

На основании вышеизложенного следует, что представленные заявителем в ходе повторной выездной налоговой проверки акты на списание материалов, требования-накладные содержат недостоверные данные и не могут являться документами, подтверждающими списание материалов (сырья) в производство в тех объемах (количестве), которые в них указаны. Следует отметить, что заявитель не отрицает осуществление безотходного производства (образовавшиеся отходы реализовываются по договорной цене) и то, что одновременно остатки нереализованной продукции отсутствуют. При этом обществом надлежаще не ведется учет списания материалов в производство.

Ввиду того, что в ходе повторной выездной налоговой проверки было установлено отсутствие в ООО "ЧОЭЗ" учета списания материалов в производство (то есть отсутствие документов, подтверждающих фактическое использование в производстве материалов, поименованных в первичных документах ООО "Перспектива"), то определить количественный объем материала, необходимого для производства изготовленной продукции, не представилось возможным. Между тем полнота анализа списания сырья зависит от степени достоверности учета и подтверждения хозяйственных операций самим налогоплательщиком.

Исходя из данных, полученных из журналов ордеров по счету 10 "Материалы" и 43 "Готовая продукция", налоговым органом был произведен пересчет единиц измерения готовой продукции в тонны и сопоставление полученных результатов с объемами списания сырья в производство.

Согласно проведенному расчету списание материалов (боя графитов) в производство в 2009 г. было произведено в размере 231,98 тонн (далее - т.):

- в 1 квартале 2009 г. - 24,8 т.,

- в 2 квартале 2009 г. - 57,66 т.,

- в 3 квартале 2009 г. - 99,82 т.,

- в 4 квартале 2009 г. - 49,7 т.

При этом продукции произведено в тоннах за 2009 г. - 89,33 т.:

- в 1 квартале 2009 г. - 1,72 т.,

- в 2 квартале 2009 г. - 5,59 т.,

- в 3 квартале 2009 г. - 57,26 т.,

- в 4 квартале 2009 г. - 25,14 т.

Исходя из приведенного расчета сырья - боя графита, получается, что списано в производство в 2 раза больше, чем объем выпущенной продукции. При этом в бухгалтерском учете налогоплательщика отсутствуют остатки изготовленной нереализованной продукции.

Отдельные критические замечания заявителя к расчету УФНС в любом случае категорично в целом не опровергают суть вывода проверяющих о списании в производство необъяснимо (в том числе с позиции отстаиваемой заявителем технологии и безотходности производства) значительно большего объема сырья, чем выпущено продукции. При этом заявитель не отрицает, что данный расчет не влияет и никак не использован в самом порядке доначислений сумм налогов. Кроме того, налогоплательщиком представлен контррасчет, однако им были использованы показатели, отличные от показателей, указанных в наименованиях и характеристике (физических параметрах) продукции.

Так, в ходе рассмотрения материалов проверки 25.04.2013 представителем ООО "ЧОЭЗ" даны пояснения, что документы, на основании которых налогоплательщиком был произведен контррасчет, являются заявки, которые у налогоплательщика в полном объеме не сохранились. Контррасчет был произведен на основании части заявок и познаний налогоплательщика, не весь контррасчет основан на документах.

Следует также отметить на отличие по списанию ООО "ЧОЭЗ" сырья в производство, приобретенного от иных поставщиков, и сырья, якобы приобретенного у ООО "Перспектива". Так, согласно бухгалтерскому счету 10 "Материалы" сырье, поступившее от иных поставщиков, списывалось в производство в том же квартале, в котором была его поставка, а сырье, приобретенное от ООО "Перспектива", списывалось в производство в следующем квартале. Убедительных объяснений насчет данных несоответствий

заявителем не представлено.

Довод заявителя о том, что в период с августа по ноябрь 2009 г. только ООО "Перспектива" могло поставить поливинилбутираль, отклоняется в силу следующего.

Как указал заявитель, с августа 2009 г. ООО "ЧОЭЗ" производило брикеты ферросилициевые для общества с ограниченной ответственностью "Метрекс" (далее - ООО "Метрекс"), а ООО "Перспектива" являлось единственным поставщиком поливинилбутираля клеевого.

Между тем согласно журналу-ордеру по бухгалтерскому счету 10 "Материалы" за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 г. и первичных документов, представленных заявителем в ходе выездной налоговой проверки, приобретение им поливинилбутираля у ООО "Перспектива" осуществлялось с 20.08.2009 (счет-фактура от 20.08.2009 N 215, товарная накладная от 20.08.2009), однако первая поставка произведенного брикетированного ферросилиция в адрес ООО "Метрекс" осуществлена 30.07.2009 (счет-фактура от 30.07.2009 N 174, акт выполненных работ от 30.07.2009 N 16), при этом остатки поливинилбутираля по бухгалтерскому счету 10 "Материалы" на начало 1, 2, 3 квартала 2009 г. отсутствовали, что очевидным образом не согласуется с пояснениями заявителя.

Обществом не представлено доказательств того, что при выборе контрагента им оценены не только условия сделки и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств.

Факты государственной регистрации контрагента в качестве юридического лица, а также перечисления денежных средств на расчетные счета поставщиков не могут сами по себе подтверждать реальность совершения данным юридическим лицом хозяйственных операций.

Должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих подтверждаемых документально полномочий на совершение юридически значимых действий (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2011 N 17648/10).

Между тем каких-либо убедительных и непротиворечивых пояснений относительно фактических обстоятельств заключения и исполнения сделки заявителем при рассмотрении спора в суде не представлено. Учитывая вышеназванные обстоятельства, заявитель не удостоверился в личности лица, подписавшего договор, счета-фактуры и товарные накладные, а также в наличии у него соответствующих полномочий. В то же время к мерам, предпринимаемым налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента и свидетельствующим о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента в обычной коммерческой практике, относится не только проверка факта регистрации в налоговом органе, но и получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от имени контрагента.

При этом заявителем не представлены убедительные и непротиворечивые обоснования критериев выбора спорного контрагента с позиции серьезности предпринимательских намерений, деловой и коммерческой привлекательности, опыта и репутации на рынке, приведенных обстоятельств исполнения и условий сделок (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

Таким образом, с учетом вышеизложенного, а также принимая во внимание специфику поставляемого товара (отходы производства металлургических заводов), что, в том числе, требует наличия соответствующих и широко не распространенных источников поставок, необходимого транспорта для перевозки и погрузки тяжелых грузов, проверки качества продукции, - действия заявителя не признаются судом в качестве проявления им должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Все перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств совершения и исполнения заявленных сделок, схемы иного взаимодействия заявителя с контрагентами, оцениваемые апелляционным судом в их совокупности и взаимосвязи (статья 71 АПК РФ), свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью со спорным контрагентом.

Довод заявителя о том, что безналичный расчет между контрагентами является доказательством финансово-хозяйственных отношений, судом апелляционной инстанции отклоняется, так как сам по себе факт осуществления расчетов с контрагентом в безналичной форме не свидетельствует о получении обоснованных налоговых выгод в результате реальных взаимоотношений с рассматриваемыми организациями. Обоснованные налоговые выгоды возникают из реальных встречных хозяйственных налогооблагаемых операций, имеющих для ее участников налоговые последствия, а не из простых денежных перечислений.

Апелляционный суд особо отмечает, что в настоящем деле налоговый орган не только приводит внешние характеристики спорного контрагента, указывающие на сомнения в ведении им самостоятельной предпринимательской деятельности, но и подтвердил совокупностью представленных доказательств непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности, противоречивость представленных им документов с очевидностью этого для него.

Ссылка заявителя на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12 к обстоятельствам настоящего дела несостоятельна, поскольку в настоящем деле не доказана сама реальность совершения хозяйственных операций.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что вышеописанная система и характер взаимоотношений между налогоплательщиком и ООО "Перспектива", наряду с другими доказательствами свидетельствует об использовании заявителем указанной организации в качестве формального поставщика товара.

Суд первой инстанции при разрешении спора не ограничился проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Следовательно, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что совокупность установленных по делу обстоятельств свидетельствует о недобросовестном характере действий налогоплательщика при заявлении в налоговых целях рассматриваемых сделок и, следовательно, налогоплательщику законно отказано в применении налоговых вычетов и признании расходов по налогу на прибыль.

В отношении замечаний заявителя к порядку собирания и использования доказательств следует отметить, что с позиции статей 89, 100, 101 НК РФ не установлено обстоятельств, которые привели или могли привести к принятию неправомерного решения. Доказательства, на которые критически указывает заявитель, не были приняты УФНС в качестве единственных и основополагающих в массиве всей доказательственной базы.

Правильность самого расчета УФНС налоговых баз, начислений налогов, пени заявителем не оспаривается, начисление на суммы налогов производных сумм пени соответствует положениям статьи 75 НК РФ.

Решение УФНС в части требования о внесении исправлений в бухгалтерский учет сопряжено с выводами по сути выявленных проверкой нарушений и само по себе прав заявителя не нарушает и не ограничивает.

Апелляционный суд отмечает, что повторная выездная налоговая проверка проведена УФНС на основании пункта 10 статьи 89 НК РФ - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку. При этом УФНС не запрещается принимать решение, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика в сумме начисленных налогов при проведении первоначальной выездной проверки. Следует отметить, что в данном случае преодоления решением УФНС судебного акта не имеется, так как решение инспекции по первоначальной налоговой проверке в суде не обжаловалось.

С учетом изложенного решение суда по существу является правильным, доводы апелляционной жалобы отклоняются по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.

На основании статьи 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя.

Поскольку заявителем при подаче апелляционной жалобы произведена уплата госпошлины в размере 2 000 руб. (платежное поручение от 07.08.2014 N 802), то есть, в большем размере, нежели предусмотрено подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, - излишне уплаченная госпошлина в размере 1 000 руб. подлежит возврату плательщику из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 11.07.2014 по делу N А76-5129/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Челябинский опытно-экспериментальный завод" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Челябинский опытно-экспериментальный завод" из федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением от 07.08.2014 N 802.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

В.В. Баканов М.Б. Малышев