Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2014 г. N 07АП-7239/14

г. Томск

29 сентября 2014 г.

Дело N А03-2754/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 сентября 2014 года.

Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего Усаниной Н.А.

судей: Бородулиной И.И., Марченко Н.В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Большаниной Е.Г. с использованием средств аудиозаписи

при участии

от заявителя: Маценко О.В. по доверенности от 12.08.2014 г. (на один год), Алешина Н.Н. по доверенности от 07.02.2014 г. (на один год)

от заинтересованного лица: Шишкина Н.В. по доверенности от 21.07.2014 г. (на один год); Федина Т.П. по доверенности от 26.08.2014 г. (на один год)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю

на решение Арбитражного суда Алтайского края

от 18 июня 2014 года по делу N А03-2754/2014 (судья Мищенко А.А.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТехноМир"

(ОГРН 1082223000925, ИНН 2223966257), г. Барнаул

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю (ОГРН 1092225000010, ИНН 2225099994), г. Барнаул

о признании недействительными решения от 03.09.2013 N РА-17-019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 03.02.2014 N598 о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 3601 по состоянию на 27.12.2013

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ТехноМир" (далее - ООО "ТехноМир", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) N РА-17-019 от 03 сентября 2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 232 683 руб., уменьшении суммы налога на добавленную стоимость, излишне заявленной к возмещению в размере 487 633 рублей, пени в сумме 935 957, 52 руб., штрафа в сумме 491 198, 60 рублей, признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю N 598 от 03.02.2014 г. об обращении взыскания на денежные средства налогоплательщика, признании недействительным требования N 3601 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.12.2013 г.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 18.06.2014 г. заявленные требований удовлетворены, признаны недействительными решение N РА-17-019 от 03.09.2013 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", решение N 598 от 03.02.2014 г. о взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 3601 по состоянию на 27.12.2013 г.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция в поданной в Седьмой арбитражный апелляционный суд апелляционной жалобе, ссылаясь на неполное исследование судом обстоятельств, имеющих значение для дела, суд посчитал установленными обстоятельства в отсутствие в материалах дела соответствующих доказательств, неправильное применение норм материального права, просит решение суда отменить и принять новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований ООО "ТехноМир" в полном объеме.

ООО "ТехноМир" в представленном отзыв, просит решение суд оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Судебное разбирательство по делу, назначенное на 28.08.2014 г. откладывалось на 22.09.2014 г.

В соответствии с частью 5 статьи 18 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) после отложения в связи с заменой судьи в составе суда, судебное разбирательство по делу начато с самого начала.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке, установленном статьей 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнения к ней, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Алтайского края не подлежащим отмене.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки, Инспекцией принято решение N РА-17-019 от 03.09.2013 г., которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 232 683 руб., уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, излишне заявленную к возмещению в размере 487 633 руб., пени в сумме 935 957, 52 руб. за несвоевременную уплату налога, штраф в размере 491 198, 60 руб. по пункту 1 статьи 122 НК РФ, оставленное без изменения решением Управление ФНС России по Алтайскому краю от 23.12.2013 г.

Основанием для принятия оспариваемого решения явились выводы налогового органа о занижение налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в результате не включения выручки, полученной от реализации бытовой техники взаимозависимым лицам (ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н.), Инспекция также указала на совершение ООО "ТехноМир" налогового правонарушения путем участия в схеме "дробления бизнеса", в которую были вовлечены взаимозависимые по признаку учредительства и руководства одним лицом организация ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н.

Удовлетворяя заявленные ООО "ТехноМир" требования, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности Инспекцией получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем не включения в налогооблагаемую базу по НДС выручки, полученной от реализации товара иными лицами.

Выводы суда основаны на правильном применении норм материального права, соответствуют фактически установленным обстоятельствам по делу, поддерживая которые и отклоняя доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В силу пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды (далее- Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В соответствии с пунктом 4 Постановления N 53 возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления N 53).

Таким образом, доказать факт искусственного занижения размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, в силу вышеприведенных положений, обязан налоговый орган.

Оценив в совокупности и взаимной связи, представленные сторонами доказательства по делу, в том числе, обстоятельства налоговой проверки, как они установлены и положены в основу оспариваемого решения Инспекцией (пункт 8 статьи 101 НК РФ), в порядке статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что Инспекцией по результатам рассмотрения настоящего дела не представлено необходимой совокупности доказательств направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды вследствие создания "искусственных" условий для применения наиболее благоприятной системы налогообложения (путем "дробления бизнеса").

Вменяя налоговое правонарушение Обществу, Инспекция исходила из взаимозависимости налогоплательщика с ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н., которым по договорам комиссии реализовывался товар.

Факт взаимозависимости данных лиц, налогоплательщиком не оспаривается.

Вместе с тем, исходя из положений статей 20, 40 НК РФ, сама по себе взаимозависимость участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если налоговым органом не установлена правильность применения цен сделки и ее влияние на условия и экономический результат деятельности взаимозависимых лиц.

Инспекция, проверив деятельность налогоплательщика, его контрагентов (комиссионеров) ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н.: книги продаж, отчеты комиссионеров, выставленные счета-фактуры, спецификации к договорам, установила, что основными покупателями товара у ООО "ТехноМир" являлись комиссионеры ИП Шафаренко К.Н. и ООО "Техно-парк" (одновременно руководитель ООО "Техно-парк" и ООО "ТехноМир"), которым реализовано более 98% товара, при этом, комиссионеры ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н. осуществляли финансово-хозяйственную деятельность исключительно с ООО "ТехноМир".

С учетом того, что ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н. находились на упрощенной системе налогообложения, налоговый орган пришел к выводу о том, что ведение налогоплательщиком деятельности от имени ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н. направлено на "дробление бизнеса" с целью занижения доходов путем распределения их по взаимозависимым лицам ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н., на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения взаимозависимых лиц (УСН), выразившееся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты НДС.

При этом, в налогооблагаемую выручку НДС в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153 НК РФ, Инспекцией включена выручка, полученная от реализации бытовой техники взаимозависимыми лицами как разница между покупной и продажной стоимостью товара (дополнительная выгода) и комиссионное вознаграждение.

Суд первой инстанции, оценив условия договоров комиссии по реализации бытовой техники между ООО "ТехноМир" и взаимозависимыми лицами ООО "Технопарк" и ИП Шафаренко К.Н., пришел к правомерному выводу о том, что Инспекция документально не подтвердила обстоятельств влияния сделок с комиссионерами на условия и экономические результаты деятельности налогоплательщика.

Так, Инспекцией не ставится под сомнение факт приобретения ООО "ТехноМир" бытовой техники, отражения от приобретения операций по НДС, и дальнейшей реализации товара комиссионерам с торговой наценкой, с исчислением налогооблагаемой базы от операций по реализации товара комиссионерам, то есть, получения налогоплательщиком дохода от операций по реализации товара на комиссию.

Те обстоятельства, что комиссионеры находятся на специальном режиме налогообложения, сделки совершены между взаимозависимыми лицами, ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н. самостоятельно реализовывали переданные на комиссию товары, получая комиссионное вознаграждение, при наличии у них материальных и иных технических ресурсов, получение и отражение выручки от продажи самостоятельно и учет ее в целях налогообложения УСН, не могут, безусловно, подтверждать доводы Инспекции о "дроблении бизнеса" и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды.

Кроме того, вменяя в налогооблагаемую базу по НДС выручку в виде комиссионного вознаграждения, налоговый орган исключает аналогичные расходы из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, признавая обоснованными и документально подтвержденными расходы налогоплательщика по агентским договорам с ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н.

В этой связи, комиссионное вознаграждение не может рассматриваться в качестве налогооблагаемой базы по НДС, поскольку не является выручкой налогоплательщика от реализации товара непосредственно комиссионерам, при этом, одна и та же сумма не может быть одновременно принята расходом в целях исчисления налога на прибыль и выручкой от реализации по налогу на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 153, статьи 39, статьи 249 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии определяют налоговую базу по налогу на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов).

Таким образом, доход комиссионера, полученный в виде дополнительной выгоды от реализации товаров по цене, превышающей цену, установленную комитентом, включается комиссионером в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Включение в налогооблагаемую базу по НДС разницы между покупной и продажной стоимостью товара, полученной от реализации бытовой техники взаимозависимыми лицами, расцененная налоговым органом как собственность ООО "ТехноМир", также не соответствует порядку определения налогооблагаемой базы по НДС в соответствии со статьями 146, 153 НК РФ.

Доказательств того, что указанная разница является выручкой от стоимости реализованного товара именно налогоплательщика, а равно того, что ООО "ТехноМир" была бы получена иная выручка, если бы налогоплательщик реализовал приобретенный товар самостоятельно без привлечения названных комиссионеров, Инспекцией не представлено; правильность применения цен по сделкам с комиссионерами применительно к положениям статьи 40 НК РФ, под сомнение не поставлено.

Ссылка Инспекции на получение налогоплательщиком вычета по НДС в размере 99% не имеет правового значения, поскольку применительно к предмету спора налоговым органом не предложено Обществу произвести корректировку налоговых вычетов (пункт нарушение положений пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 4 статьи 166 НК РФ), исходя из определения налоговой базы при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), исчисленной из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как следует из установленных обстоятельств по делу, налогооблагаемая база определялась ООО "ТехноМир" на основании счетов-фактур, выставляемых при передаче товара комиссионерам. Цена товара, включаемая в счета-фактуры, определялась как цена, по которой комитент рекомендовал реализовывать товар покупателям, и включала в себя цену+ наценку. Величина наценки определялась реальными возможностями реализации товара на местном рынке (рыночная цена на момент реализации товара).

Вывод в решении Инспекции об отсутствии деловой цели при совершении сделок между ООО "ТехноМир" и ООО "Техно-парк", и ИП Шафаренко К.Н., а также отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность между ними, противоречит установленным Инспекцией в обжалуемом решении обстоятельствам, в котором Инспекция указывает на то, что сделки ООО "ТехноМир" осуществлены реально, имел место оборот денежных средств, наличие прибыли от совершенных сделок.

При этом, Инспекция не оспаривает, что выручка ООО "ТехноМир" определялась как суммы за реализованный товар, поступающие от комиссионеров (ООО "Технопарк" и ИП Шафаренко К.Н.), а также суммы самостоятельной реализации товара в адрес третьих лиц.

Указанная выручка и является для ООО "ТехноМир" объектом налогообложения НДС, с которой и исчислен НДС от реализации.

В свою очередь, объектом обложения для ИП Шафаренко К.Н. и ООО "Технопарк" является выручка, складывающаяся из суммы комиссионного вознаграждения (2%) и дополнительной выгоды, получаемой в виде разницы между покупной и продажной стоимостью товара, с которой указанные лица уплачивают единый налог, взамен НДС и налога на прибыль, находясь на специальном режиме налогообложения (пункт 2 статьи 346.11 НК РФ).

Доводы Инспекции о том, что создание ООО "ТехноМир" позволило ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н. использовать специальные режимы налогообложения (УСН), выходят за рамки налоговой проверки, поскольку проверялся налогоплательщик ООО "ТехноМир", а не ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко, в связи с чем, обстоятельства утраты права на применение упрощенной системы налогообложения ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко не могли быть вменены ООО "ТехноМир" и не касаются проверки деятельности последнего.

Приведенные Инспекцией обстоятельства в обоснование применения ООО "ТехноМир" необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогооблагаемой базы по НДС от реализации товара в адрес комиссионеров, в частности, заказ товара для ООО "ТехноМир", ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н., физическим лицом Шафаренко К.Н., система банк-клиент ООО "ТехноМир", ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко установлена на домашнем компьютере Шафаренко К.Н., право первой подписи в банках принадлежит Шафаренко К.Н., бухгалтером ООО "ТехноМир", ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко являлась Решетникова Т.А. (в период с 2009 по 2011 г.), не подтверждают позицию Инспекции об искусственном "дроблении бизнеса" с целью минимизации налоговых платежей посредством неуплаты НДС, поскольку Инспекцией не оспаривается реальность деятельности каждого из взаимозависимых лиц, особых форм расчетов как за приобретенный, так и реализованный товар не установлено (например: поступление выручки на один расчетный счет и использование одного расчетного счета при установлении системы банк-клиент); не обоснованно влияние взаимозависимых лиц на условия совершенных сделок по реализации товара комиссионерам, доказательств того, что сделки убыточны, цены сделок не соответствуют рыночным и при обычном гражданском обороте без включения в цепочку реализации комиссионеров ООО "ТехноМир" получил бы доход в большей сумме (с учетом цены реализации, включающей налог на добавленную стоимость), Инспекцией не представлено; и при не опровержении Инспекцией реализации ООО "ТехноМир" товара комиссионерам с торговой наценкой (а не по фактической цене первоначального приобретения), в совокупности, не свидетельствуют об отсутствии у налогоплательщика намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Не установлены Инспекцией также и обстоятельства нахождения одних и тех же работников как в штате ООО "ТехноМир", так и ООО "Техно-парк" и ИП Шафаренко К.Н., и выполнение ими одних и тех же трудовых обязанностей; факт получения заработной платы от Шафаренко К.Н. как руководителя именно ООО "ТехноМир", Инспекцией не подтвержден, а показания свидетелей (работников) в этой части согласуется с тем, что Шафаренко К.Н. являлся руководителем ООО "Техно-парк" и предпринимателем ИП Шафаренко.

При этом, как правомерно указал суд первой инстанции, Инспекцией не опровергнуты доводы Общества с представленными в их подтверждение доказательствами о том, что разница между ценой реализации товара и фактической себестоимостью являлось прибылью ООО "ТехноМир", реально полученной, указанное не может свидетельствовать об отсутствии экономической необходимости в деятельности ООО "ТехноМир", а также об осуществлении деятельности вне связи с разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3, 4 Постановления N 53).

В целом доводы апелляционной жалобы Инспекции, были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены, поскольку налоговым органом не приведены фактические данные, свидетельствующие о влиянии вмененных Инспекцией обстоятельств на условия и результаты экономической деятельности Общества и взаимозависимых лиц в целях налогообложения; на возможность в качестве последствия безусловного вменения налогоплательщику преследования цели уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость.

Требования заявителя о признании недействительными решения налогового органа N 598 от 03.02.2014 "О взыскании налога, сбора, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках", а также требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа N 3601 по состоянию на 27.12.2013 удовлетворены судом правомерно, поскольку вынесены на основании решения не соответствующего закону.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции отмене, а апелляционная жалоба Межрайонной ИФНС России N 14 по Алтайскому краю удовлетворению - не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 18 июня 2014 года по делу N А03-2754/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Н.А.Усанина

Судьи

И.И. Бородулина Н.В. Марченко