Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 6 октября 2014 г. N 05АП-11336/14

г. Владивосток

06 октября 2014 г.

Дело N А51-14516/2014

Резолютивная часть постановления оглашена 29 сентября 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 октября 2014 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Тернейлес",

апелляционное производство N 05АП-11336/2014

на решение от 30.07.2014

судьи Ю.А. Тимофеевой

по делу N А51-14516/2014 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению открытого акционерного общества "Тернейлес" (ИНН 2528000813, ОГРН 1022500614564, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 24.07.2002)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (ИНН 2540088123, ОГРН 1022502257271, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2014)

о признании частично недействительным решения от 28.02.2014 N 09/265-1

при участии:

от ОАО "Тернейлес": Какурин С.В. по доверенности от 24.03.2014 N 03/48 сроком на 1 год, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: Гукалов О.В. по доверенности от 27.01.2014 N 07-07/08 сроком до 31.12.2014, удостоверение, Кутенков Ю.И. по доверенности от 15.01.2014 N 07-07/2 сроком до 31.12.2014, удостоверение.

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Тернейлес" (далее по тексту - общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным подпункта 3 пункта 6 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) от 28.02.2014 N 09/165-1 в части начисления 6.570.797 руб. налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ.

Решением от 30.07.2014 в удовлетворении требований отказано. Судебный акт мотивирован обоснованным применением налоговым органом положений пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 7 Конвенции от 18.01.1986, заключенной между Правительством СССР и Правительством Японии "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов от доходов" (далее по тексту Конвенция от 18.01.1986), и начислении налога с доходов, полученных компанией Sumimoto Corporation от источников в Российской Федерации по ставке 15 процентов.

Полагая, что решение суда принято с нарушением норм материального права, ОАО "Тернейлес" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит судебный акт отменить, требования общества удовлетворить.

В обоснование жалобы общество указывает на ошибочный вывод суда первой инстанции о том, что контролируемая задолженность по кредитам приравнивается к дивидендам и подлежит налогообложению по ставке 15 процентов, поскольку термин "дивиденды" означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающими право на участие в прибылях.

При таких обстоятельствах, а также, учитывая положения Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", доход от процентов по кредитному обязательству не может приравниваться к дивидендам и не подлежит налогообложению по ставке 15 процентов.

При этом, по мнению общества, проценты за пользование ОАО "Тернейлес" займами компании Sumimoto Corporation следует разделить на две части. Первая часть - обычно взимаемые проценты, которые применяются без наличия признака "особых отношений". Указанные проценты облагаются по ставке 10 процентов в соответствии со статьей 8 Конвенции от 18.01.1986. Вторая часть процентов - сумма, превышающая обычно применяемый размер процентов в силу "особых отношений". Данная часть доходов облагается налогом на прибыль в соответствии с пунктами 2 и 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем, налоговый орган не доказал превышение размера процентов по договорам займов между ОАО "Тернейлес" и компанией "Sumimoto Corporation" над процентами, взимаемыми без учета "особых" отношений.

Также судом первой инстанции необоснованно применено Постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 N 8654/11, поскольку в рамках указанного постановления рассмотрены обстоятельства, не аналогичные рассматриваемому спору.

В судебном заседании представитель общества доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представители налогового органа на доводы апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в письменном отзыве, представленном в материалы дела, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании в порядке статье 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв. После перерыва судебное заседание продолжено в том же составе суда при участии представителей сторон.

Из материалов дела коллегией установлено.

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов, в том числе: налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, о чем составлен акт проверки от 30.12.2014 N 09/167.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде общество производило выплаты иностранным юридическим лицам, получающим доход из источника в Российской Федерации.

Между ОАО "Тернейлес" (заемщик) и компанией Sumitomo Corporation, Япония (заимодаец), которая владеет 45% уставного капитала ОАО "Тернейлес", заключены договоры займа от 11.12.2009 N ТЕР/09-0481, от 28.01.2005 N ТЕР/05-9000, от 08.07.2011 N ENKJZ-0649, а также заявителем заключен договор займа от 13.06.2008 б/н с Банком Токио-Мицубиси UFJ Лтд.

В 2011 - 2012 годах заявитель начислил проценты по договорам займов от 11.12.2009 N ТЕР/09-0481, от 28.01.2005 N ТЕР/05-9000, от 08.07.2011 NENKJZ-0649, от 13.06.2008 б/н.

Обществом как налоговым агентом удержан в проверяемом периоде налог по ставке 10 процентов со всей суммы начисленных процентов в рамках указанных договоров займов, что, по мнению инспекции, является нарушением пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

По результатам проверки инспекцией принято решение от 28.02.2014 N 09/165-1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Согласно данному решению налоговым органом, в том числе, исчислен налог в сумме 6.570.797 руб. в федеральный бюджет по ставке 15 процентов с дохода компании Sumitomo Corporation в виде разницы между начисленными и предельными процентами, признаваемыми в целях налогообложения приравненными к дивидендам.

Заявителем была подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 21.04.2014 N 13-10/109 решение инспекции от 28.02.2014 N 09/165-1 в части доначисления налога в сумме 6.570.797 руб. с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 28.02.2014 N 09/165-1 в оспариваемой части не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, возражения на жалобу, заслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены (изменения) решения суда в силу следующего.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией, в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, под которыми понимаются кредиты, товарные или коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления, с учетом особенностей предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены случаи ограничения размера списываемых в состав внереализационных расходов процентов начисленных по долговым обязательствам перед иностранной организацией (контролируемая задолженность перед иностранной организацией): российская организация - налогоплательщик имеет задолженность по долговым обязательствам перед иностранной организацией, владеющей более чем 20 процентов уставного (складочного) капитала этой российской организацией; российская организация - налогоплательщик имеет задолженность по долговым обязательствам перед российской организацией, являющейся аффилированным в соответствии с российским законодательством лицом иностранной организации; российская организация - налогоплательщик имеет задолженность по долговым обязательствам, обеспеченным аффилированным с иностранной организацией российской компанией или непосредственно иностранной организацией (поручитель, гарант, иные способы обеспечения долгового обязательства); указанная в пунктах 1 - 3 контролируемая задолженность более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика на последнее число отчетного (налогового) периода.

При наличии на конец отчетного (налогового) периода перечисленных выше условий (один из пунктов 1 - 3 и пункт 4) налогоплательщик обязан определить предельную величину процентов по контролируемой задолженности, которая подлежит включения в состав внереализационных расходов. Данная предельная величина процентов рассчитывается как деление сумму начисленных процентов на коэффициент капитализации (деление величины непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующей доле участия иностранной организации, и деления полученного результата на 3).

Указанный перечень оснований для признания задолженности контролируемой является закрытым.

Согласно пункту 3 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации правила, установленные пунктом 2 (в отношении процентов по контролируемой задолженности), не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если не погашенная задолженность не является контролируемой.

Пунктом 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 названной статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что в период 2011-2012 года общество производило выплаты процентов, начисленных по договорам займа от 11.12.2009 N ТЕР/09-0481, от 28.01.2005 N ТЕР/05-9000, от 08.07.2011 N ENKJZ-0649, заключенным между ОАО "Тернейлес" и компанией "Sumitomo Corporation", а также по договору займа от 13.06.2008, заключенного с Банком Токио-Мицубиси UFJ Лтд.

При этом компания "Sumitomo Corporation" (Япония) владеет 45% уставного капитала ОАО "Тернейлес", то есть является аффилированным лицом заявителя.

Согласно данным бухгалтерского учета общество в проверяемом периоде имело положительную разницу между начисленными и предельными процентами, которая в силу пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения приравнивается к дивидендам, уплаченным иностранной организации, а также непогашенную задолженность по долговым обязательствам по указанным договорам займа, заключенным с иностранными юридическими лицами.

Учитывая положения статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, непогашенная задолженность ОАО "Тернейлес" перед компанией Sumitomo Corporation по договорам займа является контролируемой, что не оспаривается ни заявителем, ни налоговым органом.

Таким образом, как правильно отметил суд первой инстанции, доход в виде процентов, получаемый компанией "Sumitomo Corporation" по договорам займа, приравнивается в силу положений пунктов 2, 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации к дивидендам, в связи с чем такой доход подлежит налогообложению в порядке, установленном для дивидендов российским налоговым законодательством.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8654/11.

Довод апелляционной жалобы о том, что указанное постановление Высшего арбитражного суда при рассмотрении настоящего спора не подлежит применению, коллегией отклоняется, поскольку данным постановлением предусмотрен единый подход, согласно которому при наличии условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяющих признать задолженность общества перед иностранной компанией контролируемой, подлежат применению пункт 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации и соответствующие статьи Конвенций (Соглашений) об избежании двойного налогообложения.

Кроме того, как следует из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда РФ, установленное в пункте 2 статьи 269 Кодекса ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией. Таким образом, Высший арбитражный суд дал оценку правомерности применения положений Налогового кодекса Российской Федерации при наличии Соглашения об избежании двойного налогообложения. Соответственно, указанный в постановлении ВАС подход может быть применен вне зависимости от того, с какой страной заключено Соглашение (Конвенция).

Согласно статье 7 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, международные договоры, в частности соглашения об избежании двойного налогообложения, применяются в случаях, когда национальное законодательство вступает в противоречие с международными правовыми актами и устанавливает иное правовое регулирование тех или иных вопросов налогообложения резидентов договаривающихся государств.

Вместе с тем, положения международных договоров направлены на устранение дискриминации при налогообложении национальных лиц одного договаривающегося государства в другом договаривающемся государстве, включая гарантию на равные условия налогообложения, и не исключают возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения.

Статьей 7 Конвенции от 18.01.1986 установлено, что дивиденды, выплачиваемые юридическим лицом, которое является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогами в этом другом Договаривающемся Государстве (пункт 1).

Однако такие дивиденды могут также облагаться налогами в Договаривающемся Государстве, лицом с постоянным местопребыванием в котором является юридическое лицо, выплачивающее дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Договаривающегося Государства, но если получатель фактически имеет право на дивиденды, взимаемый налог не должен превышать 15 процентов валовой суммы дивидендов (пункт 2).

Таким образом, инспекция пришла к правильному выводу о том, что уплаченные аффилированным лицам проценты на основании пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации и соответствующих положений статьи 7 Конвенции от 18.01.1986, приравниваются к дивидендам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Российской Федерации, за исключением случаев, определенных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

При таких обстоятельствах, при выплате компании "Sumitomo Corporation" доходов в виде дивидендов, ОАО "Тернейлес" в силу статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по своевременной исчислению и удержанию налогов в бюджет.

Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме применяется ставка налога 15 процентов.

Таким образом, при выплате дивидендов у общества возникает обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы с дивидендов по ставке 15 процентов в размере 6.570.797 руб.

С учетом изложенного, суд первой инстанции, установив, что общество при выплате иностранной компании дивидендов обязано было применить правила, установленные пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, соответствующие положения статьи 7 Конвенции от 18.01.1986, пришел к верному выводу о том, что со всей суммы уплаченных дивидендов на основании пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации должен быть уплачен налог на доходы иностранных организаций на основании статей 284, 309, 310, 312 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из ставки, установленной подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 15 процентов.

Доводы заявителя о том, что в рассматриваемом случае необходимо было применять положения статьи 8 Конвенции от 18.01.1986, а не пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, который противоречит положениям статьи 8 Конвенции от 18.01.1986, поскольку устанавливает размер процентов в большем размере, суд отклоняет, поскольку проценты в части, превышающей предельный размер, установленный пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, следует рассматривать в качестве дивидендов, в связи с чем к таким процентам применяются правила Конвенции от 18.01.1986, установленные для дивидендов в статье 7.

При таких обстоятельствах, как правильно указал суд первой инстанции, поскольку сумма выплаченных дивидендов подлежала налогообложению по ставке 15 процентов, то обществом при выплате дивидендов необоснованно не исчислен и не уплачен налог на доходы иностранного юридического лица в размере 6.570.797 руб., в связи с чем решение налогового органа от 28.02.2014 N 09/265-1 в оспариваемой части соответствует закону и не нарушает прав и законных интересов заявителя.

Спора по расчету процентов и доначисленному налогу между сторонами не имеется.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у арбитражного суда, неверной трактовке законодательства, не могут служить основаниями для отмены судебного акта, так как не свидетельствуют о нарушении арбитражным судом первой инстанции норм права. Кроме того, данные доводы не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Нормы права применены судом первой инстанции правильно. Судебный акт принят на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

Согласно пункту 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 34 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 при подаче заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для организаций составляет 2.000 руб., при обжаловании судебных актов по этим делам государственная пошлина уплачивается в размере 50% от указанных размеров и составляет 1.000 руб.

При подаче апелляционной жалобы на решение Арбитражного суда Приморского края ОАО "Тернейлес" на основании платежного поручении N 124 от 12.08.2014 уплачена государственная пошлина в сумме 2.000 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1.000 руб. подлежит возврату.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 30.07.2014 по делу N А51-14516/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Открытому акционерному обществу "Тернейлес" из федерального бюджета излишне уплаченную на основании платежного поручения N 124 от 12.08.2014 госпошлину в сумме 1.000 руб.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Л.А. Бессчасная Т.А. Солохина