Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 октября 2014 г. N 15АП-14762/14

город Ростов-на-Дону

08 октября 2014 г.

дело N А53-3286/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 16 сентября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 октября 2014 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.

судей Н.В. Сулименко, Н.В. Шимбареой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Костенко М.А.

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Ростовской области: представитель Гуменюк Н.В. по доверенности от 15.09.2014, представитель Пивоварова И.А. по доверенности от 15.09.2014

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТЕХНО-СТИЛЬ" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.07.2014 по делу N А53-3286/2014 по заявлению общество с ограниченной ответственностью "ТЕХНО-СТИЛЬ"

ОГРН 1086142000317, ИНН 6142021960 к заинтересованному лицу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Ростовской области о признании незаконным решения принятое в составе судьи Мезиновой Э.Л.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ТЕХНО-СТИЛЬ" (далее также - ООО "Техно-Стиль", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 22 по Ростовской области (далее также - инспекция, ответчик) о признании незаконным решения от 30.09.2013 N 43 в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 193946 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением суда от 07.04.2014 заявление ООО "ТЕХНО-СТИЛЬ" оставлено без удовлетворения.

Общество с ограниченной ответственностью "ТЕХНО-СТИЛЬ" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.

В судебном заседании от ООО "ТЕХНО-СТИЛЬ" через канцелярию суда поступило ходатайство об отложении судебного заседания, мотивированное невозможностью обеспечить явку представителя в судебное заседание ввиду его занятости в ином судебном процессе.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения ходатайства.

Протокольным определением суда отказано в удовлетворении ходатайства ввиду отсутствия оснований, предусмотренных ст. 158 АПК РФ.

Суд отказал в удовлетворении ходатайства ввиду непредставления доказательства невозможности явки в судебное заседание иного законного представителя общества. Кроме того, подателем ходатайства не обосновано, что явка представителя будет способствовать более полному и объективному исследованию обстоятельств дела.

Суд огласил, что от налогового органа через канцелярию суда поступил отзыв на апелляционную жалобу для приобщения к материалам дела.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.

Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "Техно-Стиль" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2011 г. по 31.12.2012 г., налога на доходы физических лиц. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 05-10/13-172 от 13.08.2013 г., принято решение N 43 от 30.09.2013 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ООО "Техно-Стиль" доначислены НДС, налог на прибыль, соответствующие пени и штраф по ст. 122 НК РФ.

УФНС России по Ростовской области решением от 06.12.2013 N 15-15/5453 решение инспекции N 43 отменено в части доначисления налога на прибыль в сумме 47973 руб., НДС в размере 148776 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение N 43 оставлено без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением инспекции и оспорило его в Арбитражный суд Ростовской области в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 193946 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа.

При вынесении решения суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Инспекцией в ходе проверки было установлено, что налогоплательщик в 2001 г. в нарушение п.1 ст.274, 252 Кодекса при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций завысил расходы, включив сумму оплаченных коммунальных услуг в расходы отчетного периода в размере 877 904 руб. (в т.ч. услуги прошлых лет в размере 744 730 руб., услуги отчетного периода в размере 133 174 руб.), а также сумму начисленных процентов прошлых лет за пользование денежными средствами по договорам займа в размере 225 003 руб.

В отношение неправомерности включения налогоплательщиком в 2011 в состав затрат расходов, связанных с оплатой коммунальных услуг (электроснабжение, водоснабжение) и процентов по договорам займов, относящиеся к прошлым налоговым периодам (2008,2009,2010 гг.) установлено следующее.

Согласно представленным документам ООО "Техно-Стиль" в проверяемом периоде арендовало офисное помещение в здание, собственник которого сдает в аренду офисные помещения в этом здании и другим организациям. Фактическими потребителями воды и электроэнергии являются хозяйствующие субъекты - арендаторы, в том числе и ООО "Техно-Стиль". Однако оплата за потребление воды и электроэнергии полностью производилась ООО "Техно-Стиль". При этом раздельный учет затрат за потребленные воду и электроэнергию между пользователями ресурсов не велся. Счета на возмещение затрат, понесенных ООО "Техно-Стиль", не выставлялись, и затраты на компенсацию расходов за коммунальные услуги не производились.

В учетной политике, утвержденной приказами N 3 от 09.06.2008 г., N 3 от 31.12.2008 г., N 5 от 31.12.2009 на 2008 г., 2009 г. и 2010 г., ООО "Техно-Стиль" в целях налогообложения установлен метод начисления.

Согласно учетной политике ООО "Техно-Стиль" к прямым расходам отнесло предусмотренные пп. 5 п. 1 ст. 254 Кодекса материальные расходы - затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, отопление зданий.

Также согласно положениям учетной политики, материальные затраты, расходы на оплату труда персонала и прочие расходы в период отсутствия выручки отражаются по счету 97 "Расходы будущих периодов". С учетом положений учетной политики ООО "Техно-Стиль" не включало в состав расходов затраты на приобретение воды и электроэнергии при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в 2008 г., 2009 г., 2010 г., поскольку у организации в указанные периоды отсутствовала реализация продукции и доходы, и включило указанные затраты в расходы 2011 г.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 Кодекса).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

В соответствии со статьей 318 Кодекса для организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

-расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

-суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного лотового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

Из представленных налогоплательщиков счетов-фактур видно, что налогоплательщик включил в состав внереализационных расходов за 2011 г. затраты, произведенные им в 2008, 2009, 2010 гг., в том числе затраты по оплате коммунальных услуг, по договорам процентного денежного займа услуги оказаны в 2008, 2009, 2010 гг., первичные документы, подтверждающие факт их оказания, также датированы этими годами.

Статьей 272 Кодекса определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений статьи 272 Кодекса следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Указанный вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Кодекса, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.

Обязательность соблюдения указанного условия подтверждается также Инструкцией по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом МФ РФ от 7 февраля 2006 г. N 24н (Зарегистрировано в Минюсте РФ 20 февраля 2006 г. N 7528) "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения (в ред. Приказа Минфина РФ от 09.01.2007 N 1н); Приказом МФ РФ от 5 мая 2008 г. N 54н (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.12.2009 N 135н, с изм., внесенными решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.05.2009 N ВАС-3454/09) зарегистрированном в Минюсте РФ 2 июня 2008 г. N 11790; Приказом МФ РФ от 15 декабря 2010 г. N 172н согласно которым в 2011 году в Приложении N 2 к листу 02 Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам по стр. 301 "Убытки прошлых налоговых периодов выявленные в текущем отчетном налоговом периоде", (ранее согласно которой в разделе "Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" по строке 090 приложения N 7 к листу 02 декларации показывается сумма убытков прошлых налоговых периодов, выявленная в текущем отчетном (налоговом) периоде, если по выявленным в налоговом периоде расходам не представляется возможным определить конкретный период совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы.

Учитывая, что фактически производственная деятельность за 2008-2010 гг. ООО "Техно-Стиль" не осуществлялась, что подтверждается бухгалтерской и налоговой отчетностью, затраты за электро- и водоснабжение следовало относить к косвенным налогам и включать в расходы в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Согласно актам приема-передачи, датированным 2008 г., 2009 г. 2010 г., затраты на коммунальные услуги за электро- и водоснабжение за 2008 г. в размере 40 268,65 руб., за 2009 г. -432 894 руб., за 2010 г. - 271 567 руб. должны были быть включены ООО "Техно-Стиль" соответственно в расходы 2008 г., 2009 г., 2010 г.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что в нарушение п. 1 и абз. 2 п. 2 ст. 272, абз. 1 п. 2 ст. 318 Кодекса действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2011 года расходов по оплате коммунальных услуг и услуг сторонних организаций за период с ноября 2008 года по декабрь 2010 года в сумме 744729,68 руб., относящихся к 2008, 2009, 2010 годам, нельзя признать правомерными.

При таких обстоятельствах, ООО "Техно-Стиль" при исчислении налога на прибыль организаций за 2011 г. завысило сумму расходов на 744 729,65 руб., что привело к занижению суммы налога на прибыль на 148 945,93 руб.

По вопросу начисленных процентов прошлых лет за пользование денежными средствами судом верно установлено следующее.

В Договорах процентного денежного займа от 22.07.2008 года N 3-М-2/08/11, от 15.10.2008 года N 3-М-3/08/11; от 23.12.2008 года N 3-М-4/08/13; от 22.06.2009 года N 220609/СР размер процентов определялся по ставке рефинансирования ЦБ на момент погашения займа от суммы займа (п.п. 1.4). В п. 2.3. данных договоров был определен момент погашения займа -31.12.2010 года.

Таким образом, дата начисления процентов к выплате - дата начисления- отражения в бухгалтерском учете задолженности перед заимодавцем по выплате процентов 31.12.2010 года имеет временное определение- 2010 год (4 квартал).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Кодекса, определяющей порядок признания расходов при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 "Налог на прибыль организаций", признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Пунктом 8 статьи 272 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Согласно абзацу второму пункта 8 статьи 272 Кодекса в случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Из указанных положений Кодекса следует, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов сумму процентов, начисленных (подлежащих к уплате) в соответствующем налоговом (отчетном) периоде. Позиция ВАС РФ в Постановлении от 07.06.2011 N 17586/10.

Такой вывод следует также из пункта 4 статьи 328 Кодекса, устанавливающего, что налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающихся к получению (выплате) на конец месяца.

Статьей 809 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, предусмотренных договором.

По условиям договора займа уплата, а, следовательно, и начисление процентов за пользование заемными средствами, должны производиться в, и ранее у общества не возникает обязательств перед займодавцем по их погашению, то есть не возникает и расходов, подлежащих включению в уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 в силу ст. ст. 272, 252 и 328 НК РФ указано, что налогоплательщик формирует налоговую базу с учетом доходов и расходов, относящихся к конкретному периоду, а также учитывая то, когда такие доходы и расходы должны у него возникнуть в силу условий договора.

Суд первой инстанции правильно указал, поскольку расходы по уплате процентов, согласно Договоров возникли - 31.12.2010 года, их отнесение в уменьшение налогооблагаемой базы 2011 года неправомерно, в виду чего действия ООО "Техно-Стиль" по включению в состав внереализационных расходов 2011 года начисленных процентов за пользование заемными денежными средствами по Договорам займов за период с ноября 2008 года по декабрь 2010 года в сумме 225003 руб., относящихся к 2010 годам, нельзя признать правомерными. Необоснованно занижен налог на прибыль в сумме 45001 руб.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности решения налогового органа от 30.09.2013 N 43в оспариваемой части и отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя.

Доводы апелляционной жалобы не принимаются апелляционной инстанцией как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанным на нормах налогового законодательства

В целом доводы направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и имеющихся в материалах дела доказательств, которым суд первой инстанции дал надлежащую оценку.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Поскольку при обращении с апелляционной жалобой заявителем не был представлен оригинал документа об оплате государственной пошлины, а также учитывая, что в приложенной к жалобе копии платежного поручения от 23.11.2013 г. N 40 об уплате 2000 руб. в основании платежа указано на оплату госпошлины за заявление о признании незаконным решения налогового органа, а не за подачу апелляционной жалобы по данному делу, с общества с ограниченной ответственностью "ТЕХНО-СТИЛЬ" подлежит взысканию государственная пошлина по апелляционной жалобе на основании подпунктов 4, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.07.2014 по делу N А53-3286/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "ТЕХНО-СТИЛЬ" в доход федерального бюджета госпошлину в сумме 1000 руб. за рассмотрение апелляционной жалобы.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

Н.В. Сулименко Н.В. Шимбарева