Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2014 г. N 04АП-4667/14

г. Чита

14 октября 2014 г.

Дело N А58-341/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 13 октября 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 октября 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О.,

при участии в судебном заседании представителей открытого акционерного общества "Республиканская инвестиционная компания" Аргуновой Н.П. (доверенность от 13.02.2014), Алексеевой Л.Н. (доверенность от 25.02.2014), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) Гросфельд В.В. (доверенность от 13.03.2014), Саввиновой У.С. (доверенность от 15.01.2014),

рассмотрев по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции, в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) заявление открытого акционерного общества "Республиканская инвестиционная компания" (заявитель) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным в части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.13 N 07-13/15-Р,

установил:

Открытое акционерное общество "Республиканская инвестиционная компания" (ОГРН 1061435055010, ИНН 1435178224, далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1041402197781, ИНН 1435155241, далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным в части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.13 N 07-13/15-Р.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 21 июля 2014 года по делу N А58-341/2014 заявленные требования удовлетворены частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.13 N 07-13/15-Р на суммы 8 982 109 руб. налога на добавленную стоимость, 643 211 руб. пени и 574 396,5 руб. санкций признано недействительным. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой ставило вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по эпизоду расчета единой пропорции по налогу на добавленную стоимость.

Инспекция также обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставила вопрос об отмене обжалуемого судебного акта в части 8 982 109 руб. налога на добавленную стоимость, 643 211 руб. пени по налогу на добавленную стоимость и 574 396,5 соответствующих санкций.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 04.09.2014. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Определением суда от 29.09.2014 года судебное разбирательство отложено на 11 часов 30 минут 13 октября 2014 года.

Определением от 14.10.2014 (резолютивная часть объявлена в судебном заседании 13.10.2014) суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела N А58-341/2014 Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции

С учетом того, что суд апелляционной инстанции признал настоящее дело подготовленным с учетом обстоятельств дела и полноты имеющихся в деле доказательств, присутствуют все участвующие в деле лица, которые не возражают против продолжения его рассмотрения в этом заседании, рассмотрение дела продолжено в судебном заседании 13.10.2014. Уточнения налогоплательщиком требований в порядке статьи 49 АПК РФ и иных ходатайств сторонами не заявлено.

Изучив материалы дела, доводы и возражения сторон, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 07-13/15 от 08.11.2012 года налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка ОАО "РИК" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах по налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц, налогу на добавленную стоимость, налогу на имущество, транспортному налогу, земельному налогу за период с 01.01.2009 года по 31.12.2011 года, единому социальному налогу за период с 01.01.2010 года по 31.12.2011 года (т.2 л.д. 69-70).

Решением N 07-13/15-П от 28.12.2012 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 2 л.д. 71).

Решением N 07-13/15-В от 26.02.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 2 л.д. 72).

Решением N 07-13/15-П2 от 01.03.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 2 л.д. 73).

Решением N 07-13/15-В2 от 15.04.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 16.04.2013 (т. 2 л.д. 74).

Решением N 07-13/15-1 от 18.04.2013 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 19.04.2013 (т. 2 л.д. 75).

Решением N 06-37/2 от 19.04.2013 года инспекция продлила срок проведения налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 19.04.2013 (т. 2 л.д. 76).

Решением N 07-13/15-П3 от 30.04.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику в день его составления (т. 2 л.д. 77).

Решением N 07-13/15-В3 от 13.05.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 14.05.2013 (т. 2 л.д. 78-79).

Решением N 07-13/15-2 от 13.05.2013 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки. Решение вручено налогоплательщику 14.05.2013 (т. 2 л.д. 80).

Справка о проведенной налоговой проверке от 07.06.2013 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 2 л.д. 91).

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 12.06.2013 года N 07-13/15-А.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальником инспекции в присутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение N 07-13/15-Р от 30.09.2013 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 14-73).

Пунктом 1 резолютивной части решения ОАО "РИК" доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 1 774 178 руб., в том числе: за 2 квартал 2010 года в сумме 541 184,01 руб.; за 3 квартал 2010 года в сумме 694 218 руб.; за 4 квартал 2010 года в сумме 538 776 руб.; за 2011 год в сумме 9 032 088 руб., в том числе: за 2 квартал 2011 года в сумме 7 889,01 руб.; за 3 квартал 2011 года в сумме 15 785,01 руб.; за 4 квартал 2011 года в сумме 9 008 414,01 руб.

Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 005 401 руб., в том числе: за 4 квартал 2010 года в виде штрафа в размере 35 918 руб.; за 4 квартал 2011 года в виде штрафа в размере 969 483 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога в виде штрафа в размере 179 310 руб.

Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 30.09.2013 года в размере 745 499 руб., в том числе: по налогу на добавленную стоимость в сумме 739 477 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 6 022 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) N 05-22/0164 от 13.01.2014 года решение МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) от 30.09.2013 года N 07-13/15-Р отменено в части начисления суммы штрафов в пункте 2 резолютивной части по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в размере 502 700,5 руб.; по статье 123 НК РФ в размере 89 655 руб. (т. 1 л.д. 75-84).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Суд апелляционной инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган установил занижение заявителем налоговой базы по НДС от реализации имущества за 2011 год в размере 49 900 604 руб., что повлекло доначисление 8 982 109 руб. НДС, 643 211 руб. пени и применение 484 741,50 руб. санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Из материалов дела следует, что указанное имущество (цокольный этаж в объекте инвестиций "Реконструкция здания детского сада под жилой дом для преподавателей ЧКШИ в поселке Чернышевский Мирнинского района" стоимостью 15 708 285,6 руб., цокольный этаж в объекте инвестиций "48-квартирый жилой дом в г. Алдан Алданского района" стоимостью 34 192 318,25 руб.) передано заявителем в государственную собственность Республики Саха (Якутия) в лице Министерства имущественных и земельных отношений Республики Саха (Якутия) (единственный акционер заявителя) в счет выплаты заявителем дивидендов по результатам 2010 года на основании распоряжения от 30.06.11 N Р-928 указанного министерства об утверждении решений годового общего собрания акционеров заявителя за 2010 год от 29.06.11, протокола заседания Совета директоров заявителя от 14.06.2011 N 07-11.

По мнению налогового органа, заявителем в нарушение норм статей 39, 146, 153 Кодекса в базу по НДС не включена стоимость реализованного имущества при передаче его в счет погашения задолженности по дивидендам в размере 49 900 604 руб., т.е. не уплачено 8 982 109 руб. НДС, поскольку, исходя из положений приведенных норм НК РФ, при выплате дивидендов в виде имущества право собственности на это имущество, ранее принадлежащее заявителю, переходит к акционеру и возникает объект обложения НДС. В тоже время передача акционеру имущества в счет выплаты дивидендов не названа в числе операций, не признаваемых объектом обложения НДС. В данном случае имущество передается в счет погашения задолженности по дивидендам и не носит безвозмездный характер.

Признавая такой вывод налогового органа неправомерным, суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Из указанных операций как объектов обложения НДС налоговый орган счел передачу заявителем в государственную собственность Республики Саха (Якутия) указанного имущества в связи с наличием обязательства по выплате дивидендов и в рамках этого обязательства в качестве операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Между тем, в соответствии с пунктом 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

При этом согласно частям 1, 3 статьи 42 Федерального закона "Об акционерных обществах" допускается выплата дивидендов в неденежной форме (иным имуществом), если это предусмотрено уставом общества.

Согласно пункту 9.8 статьи 9 устава заявителя дивиденды могут выплачиваться в форме передачи имущества.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает правомерной выплату дивидендов акционеру недвижимым имуществом, поскольку передача данного имущества не образует иной объект налогообложения, кроме дохода, следовательно, не является реализацией недвижимого имущества, облагаемой НДС.

Указанный правовой подход соответствует сложившейся практике арбитражных судов, например, правовой позиции ФАС Уральского округа, изложенной в постановлении от 23.05.2011 по делу N А07-14871/2010.

Ссылка налогового органа на письма ФНС России от 15.05.2014 N ГД-4-3/9367@, Минфина России от 17.04.2014 N 03-07-15/17628 неправомерна и апелляционным судом во внимание не принимается по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 4 НК РФ федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный осуществлять функции по контролю и надзору в сфере налогов и сборов, которым в силу пункта 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 506, является Федеральная налоговая служба России, его территориальные органы не имеют права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

Как указал Конституционный суд Российской Федерации в Определении от 24.02.2011 N 195-О-О, данное положение является общим правилом, которое, однако, не означает, что федеральный законодатель лишен права наделить данный федеральный орган исполнительной власти отдельными полномочиями по изданию подзаконного нормативного правового акта по тому или иному вопросу, касающемуся организации деятельности налоговых органов по взиманию налогов и сборов, путем прямого указания таких полномочий в Налоговом кодексе Российской Федерации. К числу подобного рода полномочий, помимо полномочия по установлению оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, закрепленного в оспариваемом законоположении, относятся полномочия по установлению порядка изменения срока уплаты налога или сбора (пункт 8 статьи 61 Налогового кодекса Российской Федерации), порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов (пункт 7 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации) и др. При этом на такие акты распространяются общие требования пункта 1 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации, предписывающие, что данные акты должны соответствовать нормативному акту большей юридической силы и не могут изменять и дополнять законодательство о налогах и сборах.

Вместе с тем, в письме ФНС России от 15.05.2014 N ГД-4-3/9367@ разъясняются вопросы применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, в частности положений статей 39 и 146 НК РФ, что в указанные полномочия не входит.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации Минфин России дает письменные разъяснения налоговым органам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Между тем, письма Минфина России, в которых разъясняются вопросы применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и, следовательно, не содержат правовых норм, не конкретизируют нормативные предписания и не являются нормативными правовыми актами, на основании которых арбитражные суды в соответствии с частью 1 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривают дела.

При этом апелляционный суд отмечает, что в случае, когда письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, а также решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда Российской Федерации, налоговые органы, начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети "Интернет" либо со дня их официального опубликования в установленном порядке, при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов.

При таких установленных обстоятельствах и выявленном правовом регулировании суда апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.13 N 07-13/15-Р в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 8 982 109 руб., соответствующих пени в сумме 643 211 руб. и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 484 741,50 руб.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган установил завышение заявителем вычетов по НДС из-за не включения в состав стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей расчета пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 Кодекса, стоимости реализованных объектов в связи с безвозмездной передачей имущества в собственность Республики Саха (Якутия) в 2010, 2011 годах, что повлекло доначисление 1 824 157 руб. НДС (1 774 178 руб. за налоговые периоды 2-4 кварталов 2010 года, 49 979 руб. за 2-4 кварталы 2011 года), 96 266 руб. пени и применение 17 959 руб. санкции.

В рамках данного эпизода налоговым органом установлены факты безвозмездной передачи заявителем в государственную собственность Республики Саха (Якутия) в 2010, 2011 годах имущества (23 объекта, включая объекты жилищно-коммунального назначения, жилые дома, дороги, объект социально-культурного назначения, газовые сети) в 2010 году балансовой стоимостью 867 597 288,9 руб., в 2001 году - балансовой стоимостью 51 982 999,8 руб., что налогоплательщиком не оспаривается.

При этом материалами дела подтверждается, что общество не отрицает не включение в расчет пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 НК РФ, стоимости объектов, переданных безвозмездно в собственность Республики Саха (Якутия).

Суд апелляционной инстанции, признавая выводы проверки обоснованными с учетом положений статьи 170 НК РФ, приходит к выводу о том, что в расчете указанной пропорции имеет значение стоимость всех переданных товаров и, следовательно, общество обязано было включать в 2010, 2011 годах в расчет пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 Кодекса, стоимость объектов, переданных безвозмездно в собственность Республики Саха (Якутия) в 2010, 2011 годах, в целях надлежащего определения вычетов по НДС, что им сделано не было.

По мнению налогоплательщика, учитывая положения подпункта 9 пункта 3 статьи 39 НК РФ, а также подпункта 2 пункта 2 статьи 146 НК РФ сделки по безвозмездной передаче имущества в государственную собственность Республики Саха (Якутия) не являются объектом обложения НДС и, соответственно, не являются реализацией товаров для целей налогообложения. Таким образом, по мнению общества, стоимость товаров по сделкам передачи в государственную собственность не подлежит учёту при определении пропорции по требованиям п. 4 ст. 170 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает такой довод налогоплательщика ошибочным на основании следующего.

Как следует из материалов дела, в целях обеспечения раздельного учета ОАО "РИК" закрепило в Учетной политике на 2010,2011 годы следующее: В соответствии п. 1 ст. 153 НК РФ раздельный учет НДС по операциям, облагаемым налогом по ставкам 10 и 18%, а также по операциям, освобожденным от налога, ведется в регистрах бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ по товарам (работам, услугам), используемым и в облагаемых, и не в облагаемых НДС операциях, сумма вычета определяется пропорционально стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за отчетный квартал и облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за отчетный квартал. Если доля совокупных расходов, приходящихся на не облагаемые НДС операции, составляет до 5 процентов включительно, то входной НДС полностью принимается к вычету. В совокупные расходы на производство, по которым определяется 5-процентное соотношение облагаемых и не облагаемых НДС операций, включаются все прямые расходы на производство по данным бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ раздельный учет операций, облагаемых по нулевой ставке налога, от других операций ведется в регистрах бухгалтерского и итогового учета (подпункт 3.1 пункта 3 Учетной политики на 2010-2011 годы).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 39 названного Кодекса указано, что реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним: лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, Операции, не признаваемые реализацией товаров (работ или услуг), установлены пунктом 3 статьи 39 НК РФ. Одновременно в подпункте 9 пункта 3 статьи 39 Кодекса указано, что не признаются реализацией товаров, работ или услуг иные операции в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ в целях главы 21 Кодекса не признаются объектом налогообложения операции, приведенные как в пункте 3 статьи 39 НК РФ, так и в подпунктах 2-8 пункта 2 статьи 146 Кодекса.

Операции по безвозмездной передаче имущества в государственную собственность Республики Саха (Якутия) должны включаться в расчет пропорции, указанной в абзаце четвертом пункта 4 ст. 170 НК РФ, так как согласно указанной норме, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

С учетом изложенного, довод общества о том, что сделки по безвозмездной передаче имущества в государственную собственность Республики Саха (Якутия) не подлежат учёту при определении пропорции по требованиям п. 4 ст. 170 НК РФ неправомерен.

При этом в силу абзаца 2 п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав таким налогоплательщикам налога на добавленную стоимость, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, используемых для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ.

Поскольку в п. 2 ст. 170 НК РФ приведены не только операции, освобождаемые от налогообложения, но и операции, не признаваемые реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ и местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, положения п. 4 ст. 170 НК РФ одинаково применяются и для операций, освобождаемых от налогообложения, и для операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг) и местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Указанное соответствует правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 5 июля 2011 г. N 1407/11.

Конституционный суд РФ в Определении от 04.06.2013 N 966-О указал, что при осуществлении операций, объект налогообложения по НДС по которым не возникает, суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров для осуществления таких операций, в силу пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ учитываются в стоимости товаров. Исполнение указанного законодательного предписания возможно лишь при соблюдении правил ведения раздельного учета сумм налога. Налогоплательщик может принять к вычету или учесть в стоимости товаров суммы "входного" НДС в той пропорции, в какой приобретаемые им товары используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются НДС (освобождаются от налогообложения) (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Таким образом, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, как облагаемых (ст. 146 НК РФ), так и по операциям, которые не являются объектом налогообложения и освобожденных от налогообложения (ст. 149 НК РФ) налогом на добавленную стоимость. В противном случае, сумма вычетов, принимаемая по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость, будет искажена в сторону завышения.

ОАО "РИК" указывает, что при расчете пропорции за 3 квартал 2011 года налоговым органом неправомерно включена в расчет сумма доходов от реализации ценных бумаг в размере 1 млрд. рублей.

Между тем, суд апелляционной инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в части правильности определения пропорции, установленной ст. 170 НК РФ, исходит из того, что в расчет указанной пропорции должны включаться как операции по безвозмездной передаче имущества в государственную собственность Республики Саха (Якутия), так и операции по передаче ценных бумаг.

В соответствии с подпунктом 5 п. 4.1 ст. 170 НК РФ при определении стоимости ценных бумаг, реализация которых освобождается от налогообложения, учитывается сумма получаемого от такой реализации дохода, которая представляет собой совокупную положительную разницу между исчисляемой согласно ст. 280 НК РФ ценой реализованных ценных бумаг и расходами на их приобретение и (или) реализацию, рассчитываемыми также в порядке, предусмотренном указанной статьей. Отрицательная разница при определении суммы чистого дохода не учитывается.

Апелляционный суд обращает внимание, что согласно пункту 4 ст. 170 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.04.2014, стоимость ценных бумаг признавалась равной выручке от их продажи. При этом как до 01.04.2014, так и после этой даты пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), реализация которых облагается НДС (освобождается от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за квартал.

Кроме того, п. 4.1 ст. 170 НК РФ введен Федеральным законом от 28.12.2013 N 420-ФЗ, в соответствии со статьей 6 которого указанные изменения вступили в силу с 1 апреля 2014 года, тогда как проверкой доход от реализации ценных бумаг в размере 1 млрд. рублей, был включен в расчет суммы доходов от реализации за 3 квартал 2011.

Таким образом, доводы налогоплательщика нельзя признать обоснованными.

Довод налогоплательщика о том, что операции по передаче имущества не образуют выручку апелляционным судом отклоняются по следующим основаниям.

Абзацем 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ установлено, что пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Поскольку порядок составления пропорции, необходимой для расчета, прямо закреплен п. 4 ст. 170 НК РФ, постольку использовать иной алгоритм расчета для определения сумм налога, принимаемых к вычету, налогоплательщик не вправе. Такой подход соответствует правовой позиции ФАС Восточно-Сибирского округа, изложенной в постановлении от 20 марта 2009 г. по делу N А33-7683/2008.

При этом из буквального толкования данной нормы не следует, что для определения пропорции учитываются именно доходы (выручка) налогоплательщика, поскольку в расчете пропорции участвует стоимость отгруженных товаров.

Между тем, в нарушение названных положений общество для расчета единой пропорции не включало в стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, стоимость имущества по безвозмездной передаче.

Заявителем также указывается, что поскольку Налоговом кодексе РФ неоднозначно установлены условия определения пропорции в случаях безвозмездной передачи товаров, данная неясность должна быть применена в пользу налогоплательщика. При этом налогоплательщик ссылается на то, что уплаченные в результате финансирования ОАО "РИК" суммы НДС законченных строительством объектов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). Данные суммы не подлежат отнесению на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) и, соответственно, не уменьшают другой налог - налог на прибыль организаций.

Вместе с тем, обществом не учтено, что налоговым законодательством предусмотрен особый порядок для налогоплательщиков, осуществляющих одновременно как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции. Так, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 ст. 170 НК РФ. В свою очередь, согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг) и расходов, связанных с такой передачей.

Таким образом, расходы по безвозмездной передаче имущества в государственную собственность Республики Саха (Якутия) не учитываются в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, в целях исчисления налога на прибыль. Поскольку иного порядка налоговым законодательством не предусмотрено, довод налогоплательщика о несоблюдении в отношении ОАО "РИК" компенсаторного механизма налогообложения апелляционным судом признается несостоятельным.

Также необоснованным суд апелляционной инстанции считает довод налогоплательщика о том, что в главе 21 Кодекса однозначно, ясно и непротиворечиво не указано на обязанность налогоплательщиков при расчете пропорций по НДС учитывать стоимость товаров, переданных по операциям, не являющихся объектом налогообложения НДС.

С учетом того, что порядок составления пропорции, необходимой для расчета, прямо закреплен п. 4 ст. 170 НК РФ и использовать иной алгоритм расчета для определения сумм налога, принимаемых к вычету, налогоплательщик не вправе, ссылки общества на то, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика апелляционным судом отклоняются.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган установил факт неперечисления в 2010 году 896 551,72 руб. налога на доходы физических лиц по сроку -10.09.2014, что послужило основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 179 310 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности); исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса; исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Поскольку срок давности привлечения заявителя к ответственности по статье 123 НК РФ истек 10.09.2013, а оспариваемое решение вынесено 30.09.2013, следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 123 НК РФ.

Налоговый орган в возражениях от 18.06.14 N 02-15/003144 и в судебном заседании 13.10.2014 указанное суду апелляционной инстанции подтвердил.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение инспекции с учетом снижения вышестоящим налоговым органом санкции в два раза подлежит признанию недействительным в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 89 655 руб.

В судебном заседании 13.10.2014 налогоплательщик отказался от довода о том, что налоговый орган не учел переплату НДС в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога, на даты окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговые периоды 2-4 кварталов 2010 года, за 2-4 кварталы 2011 года, помимо учтенной налоговым органом.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно абзацу второму пункта 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения дела суд апелляционной инстанции согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ выносит постановление, которым отменяет судебный акт первой инстанции с указанием обстоятельств, послуживших основаниями для отмены судебного акта (часть 4 статьи 270 Кодекса), и принимает новый судебный акт. Содержание постановления должно соответствовать требованиям, определенным статьей 170 Кодекса.

Судом апелляционной инстанции установлено, что настоящее дело рассмотрено судом первой инстанции в незаконном составе. С учетом указанного, поскольку определением апелляционного суда от 14.10.2014 (резолютивная часть объявлена в судебном заседании 13.10.2014) суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению дела N А58-341/2014 Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции, решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 21 июля 2014 года по делу NА58-341/2014 подлежит отмене с принятием нового судебного акта о частичном удовлетворении заявленных требований.

При таких установленных обстоятельствах и выявленным правовом регулировании суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требований налогоплательщика. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.13 N 07-13/15-Р, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Республики Саха (Якутия) от 13.01.2014 N 05-22/0164, подлежит признанию недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушающее права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 8 982 109 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 484 741,5 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 89 655 руб.; начисления пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 643 211 руб.

В остальной части требования налогоплательщика удовлетворению не подлежат.

В силу статьи 110 АПК РФ с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) в пользу открытого акционерного общества "Республиканская инвестиционная компания" (ОГРН 1061435055010, ИНН 1435178224) подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 5 000 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1 000 руб. подлежит возврату ОАО "Республиканская инвестиционная компания".

Обеспечительные меры, принятые по определению Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24.02.2014, подлежат отмене.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 21 июля 2014 года по делу N А58-341/2014 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

Заявленные требования удовлетворить частично. Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.13 N 07-13/15-Р, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы Республики Саха (Якутия) от 13.01.2014 N 05-22/0164, в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 8 982 109 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 484 741,5 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 89 655 руб.;

- начисления пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 643 211 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) в пользу открытого акционерного общества "Республиканская инвестиционная компания" (ОГРН 1061435055010, ИНН 1435178224) судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 5 000 руб.

Возвратить открытому акционерному обществу "Республиканская инвестиционная компания" (ОГРН 1061435055010, ИНН 1435178224) из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 000 руб.

Обеспечительные меры, принятые по определению Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24.02.2014, отменить.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Д.В. Басаев

Судьи

Е.О. Никифорюк Э.В. Ткаченко