Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 октября 2014 г. N 17АП-11926/14

г. Пермь

10 октября 2014 г.

Дело N А60-16018/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 07 октября 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 октября 2014 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.,

при участии:

от заявителя ИП Цыбульского Владислава Николаевича (ОГРНИП 3046614355700072, ИНН 661403136378) - Литке А.В., паспорт, доверенность от 27.05.2014;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 14 по Свердловской области (ОГРН 1046610970010, ИНН 6617002802) - не явились, извещены надлежащим образом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 14 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 июля 2014 года

по делу N А60-16018/2014,

принятое судьей Окуловой В.В.,

по заявлению ИП Цыбульского Владислава Николаевича

к Межрайонной ИФНС России N 14 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного акта в части,

установил:

Индивидуальный предприниматель Цыбульский Владислав Николаевич (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 14 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.01.2014 N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в сумме 296 215 руб., соответствующих сумм пени по НДС, штрафов по ст.122, 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 33 367 руб., также просил уменьшить суммы начисленных штрафов в десять раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств (с учетом принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ уточнений заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 16.07.2014 требования предпринимателя удовлетворены. Признано недействительным решение инспекции от 14.01.2014 N 26 в части начисления НДС в сумме 296 215 руб., соответствующих сумм пеней по НДС, штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ по НДС в сумме 17 521,75 руб., в части налоговых санкций, превышающих 1 584,53 руб. С налогового органа в пользу налогоплательщика в возмещение расходов по уплате госпошлины взыскано 200 руб.

Не согласившись с названным решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда первой инстанции от 16.07.2014 отменить и принять по делу новый судебный акт. Настаивает на том, что налог на добавленную стоимость был доначислен обоснованно. Исходя из доводов апелляционной жалобы, решение суда обжалуется в части удовлетворения заявленных требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции о доначислении НДС в связи с выставлением счетов-фактур с выделением его отдельной строкой, соответствующих пени и штрафа по ст. 122 НК РФ. Доводов относительно незаконности решения суда первой инстанции в части уменьшения штрафных санкций на основании ст.ст. 112, 114 НК РФ апелляционная жалоба не содержит.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель предпринимателя доводы письменного отзыва поддержал.

Налоговый орган надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание представителей не направил, что в силу ч. 3 ст. 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие. Кроме того инспекцией заявлено ходатайство о рассмотрении жалобы в отсутствие своего представителя, принятое апелляционным судом в порядке ч. 2 ст. 156 АПК РФ.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 14 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка ИП Цыбульского В.Н. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По итогам проверки составлен акт от 29.11.2013 N 26, вынесено решение от 14.01.2014 N 26 о доначислении налогов в общей сумме 1 896 843 руб., (в том числе УСНО - 326 766 руб., ЕНВД - 57 955 руб., НДС - 1 032 548 руб., НДФЛ - 479 574 руб.), о начислении пеней в размере 351 904,26 руб., привлечении к ответственности в виде штрафов в сумме 663 194 руб., в том числе по ст. 122 НК РФ - 308 440 руб., по ст. 119 НК РФ - 349 747 руб., по ст. 123 НК РФ - 4 007 руб., по ст. 126 НК РФ - 1000 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 27.03.2014 N 279/14 решение инспекции от 14.01.2014 N 26 изменено в части удовлетворенных требований заявителя путем уменьшения суммы доначисленных налогов по УСНО на 326 766 руб., НДС на 731 081 руб., НДФЛ на 479 574 руб., а также на соответствующие им суммы пеней и штрафов. В остальной части решение оставлено без изменения.

С учетом решения УФНС по Свердловской области инспекцией был произведен перерасчет, согласно которому сумма доначисленного НДС составила 301 467 руб., пени по НДС -44 058,99 руб., штрафы по п.1ст.122, 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 33 367 руб.

Основанием для доначисления НДС послужили выводы налогового органа о том, что предприниматель выставлял счета-фактуры и получал оплату с выделением НДС, в связи с чем в соответствии со ст. 173 НК РФ обязан был уплатить в бюджет НДС.

Полагая, что решение налогового органа от 14.01.2014 N 26 в оспариваемой части является незаконным, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из отсутствия у налогового органа оснований для начисления НДС, указав при этом, что внесение исправлений в счета-фактуры, в том числе, путем их замены не противоречит положениям ст.ст. 168, 169 НК РФ.

Изучив доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, заслушав мнение представителя налогоплательщика, явившегося в судебное заседание, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В проверяемый период налогоплательщик применял специальные налоговые режимы в виде единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, и в виде единого налога на вмененный доход.

В соответствии с п. 3 ст. 346.11 Кодекса индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 Кодекса.

В соответствии с п.4 ст.346.26 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (в ред. Федерального закона от 27.11.2010 N 306-ФЗ).

Подпунктом 1 п. 5 ст. 173 Кодекса предусмотрено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Таким образом, предприниматели, применяющие в установленном порядке упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, но в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением в ней суммы налога данная сумма подлежит уплате в бюджет по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В ходе налоговой проверки (пункт 2.2.1 решения) установлено, что в течение 3,4 кварталов 2011, с 1 по 4 кварталы 2012 года индивидуальный предприниматель Цыбульский В.Н. выставлял счета-фактуры покупателям с выделением суммы НДС, тогда как в соответствии с п.4 ст. 346.26 НК РФ и п. 2 ст. 346.11 НК РФ не признавался плательщиком НДС, поскольку применял специальные налоговые режимы в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в 2010-2012 г.г. и единого налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в 2012 году.

При принятии решения арбитражный суд согласился с доводами налогоплательщика о том, что заинтересованным лицом не было учтено направление ИП Цыбульским В.Н. корректировочных (исправленных) счетов-фактур (без НДС) и товарно-транспортных накладных в адрес покупателей: ООО "Гранит Плюс", ООО "Сервис", ООО "СтройЦентр"; что первоначальные счета-фактуры и товарно-транспортные накладные с ошибочными сведениями об исчисленном и предъявленном налоге на добавленную стоимость в размере 296 215 руб. были отозваны (утратили силу) в установленном законом порядке в ноябре 2013 года, до составления акта проверки и вынесения решения.

При этом суд первой инстанции отклонил ссылку налогового органа на отсутствие доказательств проведения покупателями соответствующих корректировок в отношении НДС (представление уточненных налоговых деклараций по НДС), указав, что проведение соответствующих корректировок относится к деятельности других хозяйствующих субъектов.

Оценив представленные доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Из представленных в материалы дела первоначальных и корректировочных счетов-фактур и накладных следует, что при составлении корректировочных первичных документов предпринимателем изменена цена товара, ранее реализованного покупателям.

В соответствии с положениями ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Подпунктом 7 п. 5 ст. 169 НК РФ Приложением N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (действующим в проверяемый период), установлено, что в графе 4 счета-фактуры указывается цена (тариф) товара (выполненной работы, оказанной услуги, переданного имущественного права) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога на добавленную стоимость.

Судом апелляционной инстанции проанализированы представленные в материалы дела счета-фактуры, из текста которых следует, что цена товара, указанная в графе 4, в корректировочных счетах фактурах увеличена.

Доказательств того, что в первоначальных счетах-фактурах цена товара не соответствовала установленным ценам налогоплательщика, определенным в ценниках, прайс-листах и т.д., в материалах дела не имеется, в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства не представлено.

В соответствии с п. 3 ст. 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 Кодекса.

На основании п. 10 ст. 172 Кодекса корректировочные счета-фактуры выставляются продавцами товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

При этом необходимо учитывать, что согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 данной статьи.

Из анализа указанных норм права следует, что корректировочные счета-фактуры могут быть выставлены продавцом товара только на основании первичного документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров - то есть на основании договора, дополнительного соглашения, товарной накладной и др.

Между тем, доказательств внесения изменений в первичные документы по условиям цены товара без налога на добавленную стоимость, а также доказательств согласия покупателей ООО "Гранит Плюс", ООО "Сервис", ООО "СтройЦентр" на изменение стоимости отгруженного товара без налога на добавленную стоимость, в материалы дела не представлено.

Как указано Конституционным Судом РФ в Постановлении от 03.06.2014 N 17-П, из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации усматривается, что обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, т.е. посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возлагает обязанность по уплате налога на добавленную стоимость на лиц, не являющихся его плательщиками, или на плательщиков данного налога, освобожденных от исполнения обязанностей, связанных с его исчислением и уплатой, не ввиду одного лишь факта реализации ими товаров (работ, услуг), но при условии выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы данного налога; это продиктовано тем, что данный документ служит основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога на добавленную стоимость к вычету.

Перечисленные выше покупатели использовали право на применение налоговых вычетов по счетам-фактурам предпринимателя, до настоящего времени, несмотря на направленные в 2013 в их адрес корректировочные счета-фактуры, уточненные налоговые декларации покупателями в налоговый орган не представлены.

Данные нормы права не применены судом первой инстанции, изложенные обстоятельства, являющиеся существенными для разрешения спора, не были предметом оценки.

Доводы заявления налогоплательщика о том, что определение налоговых обязательств по НДС должно определяться на момент получения денежных средств, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку противоречит положениям ст. ст. 173 НК РФ.

С учетом изложенного доводы жалобы заинтересованного лица принимаются судом апелляционной инстанции. Обжалуемое решение суда первой инстанции подлежит отмене в соответствии с п. 4 ч. 1 ст. 270 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 июля 2014 года по делу N А60-16018/2014 отменить в части удовлетворения заявленных требований и взыскания государственной пошлины.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов