Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 ноября 2014 г. N 18АП-10464/14

г. Челябинск

27 ноября 2014 г.

Дело N А07-20696/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 20 ноября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 ноября 2014 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышевой И.А.,

судей Плаксиной Н.Г., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Шелонцевой Т.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.07.2014 по делу N А07-20696/2013 (судья Давлеткулова Г.А.).

В судебном заседании приняли участие представители:

заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ТимирБай-Групп": Новоселов В.С. (паспорт, доверенность от 16.12.2013), Новосельцев Д.В. (паспорт, доверенность от 16.12.2013);

заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Башкортостан: Акбашев И.Ф.(паспорт, доверенность N 05-11/16318 от 08.10.2014), Абраменко К.Н. (паспорт, доверенность N 05-15/00613 от 16.01.2014).

В соответствии с ч. 3 ст.18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на основании определения заместителя председателя Восемнадцатого арбитражного суда от 12.11.2014 в составе суда произведена замена судьи Арямова А.А., отсутствующего по уважительной причине, на судью Плаксину Н.Г., после чего рассмотрение апелляционной жалобы начато с самого начала.

В порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 13.11.2014 по 20.11.2014. Резолютивная часть постановления объявлена 20.11.2014.

Общество с ограниченной ответственностью "ТимирБай-Групп" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "ТимирБай-Групп") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС России N1 по РБ) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-17/53р от 14.08.2013.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.07.2014 (резолютивная часть от 22.07.2014) заявленные требования ООО "ТимирБай-Групп" удовлетворены частично.

Признано недействительным решение МИФНС России N 1 по РБ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 13-17/53р от 14.08.2013 в части:

1.начисления налога на добавленную стоимость в сумме 9 748 644 руб., соответствующих сумм пени;

2.начисления налога на доходы физических лиц в сумме 27 354 руб., соответствующих сумм пени;

3.привлечения к ответственности, предусмотренной статьёй 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 205 517 руб. 40 коп.;

4.привлечения к ответственности, предусмотренной статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц в размере 5 471 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований ООО "ТимирБай-Групп" отказано.

Полагая, что решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований вынесено с нарушением действующего законодательства, МИФНС России N 1 по РБ (далее также - податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении требований ООО "ТимирБай-Групп" в полном объёме.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам. По мнению апеллянта, ввиду непредставления налогоплательщиком первичной документации и счетов-фактур в ходе налоговой проверки, налоговым органом правомерно отказано в применении права на налоговые вычеты по НДС. Обязанность подтвердить право на налоговый вычет лежит на налогоплательщике, возможность использования расчётного метода в целях исчисления НДС и определения сумм налоговых вычетов по НДС законодательством не предусмотрена. Судом первой инстанции неправомерно приняты в качестве доказательств наличия у заявителя права на налоговые вычеты копии первичных учётных документов при отсутствии их подлинников у налогоплательщика, а также первичные документы, оформленные с нарушением положений бухгалтерского учёта (не содержащие подписей и фирменных печатей поставщика или покупателя). Инспекция также указывает на то, что при отсутствии книг покупок невозможно сопоставить представленные заявителем счета-фактуры с конкретным налоговым периодом по НДС и установить, были ли задекларированы соответствующие налоговые вычеты. Кроме того, налоговый орган указывает на то, что в представленных документах имеются противоречия, сумма задекларированных заявителем налоговых вычетов не соответствует сумме вычетов по представленным налогоплательщиком в подтверждение права на налоговый вычет счетам-фактурам. Согласно позиции апеллянта, представляя документы непосредственно в арбитражный суд, без представления их налоговому органу при проведении контрольных мероприятий, налогоплательщик фактически лишил налоговый орган возможности проверки достоверности сведений. Поскольку необходимых для подтверждения правомерности заявленных налоговых вычетов по НДС документов в налоговый орган не представлено, не имеется оснований для их исследования и оценки в судебном заседании.

Кроме того, инспекция утверждает, что ей обоснованно произведены налоговые начисления по НДФЛ на основании справок формы 2-НДФЛ, представленных заявителем, и документов о выплате заработной платы. Представленные документы в данной части являются относимыми, допустимыми и позволяют определить сумму налога, исчисленного, удержанного и перечисленного налоговым агентом, в связи с чем оснований для признания недействительным решения инспекции в соответствующей части у суда, по мнению апеллянта, также не имелось.

До судебного заседания от ООО "ТимирБай-Групп" поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором общество не согласилось с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, указав, что судом первой инстанции верно установлены все обстоятельства по делу и правильно применены нормы материального права, в связи с чем просит решение в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

По мнению заявителя, суд первой инстанции обоснованно принял и оценил счета-фактуры и первичные документы, восстановленные налогоплательщиком, которые не были представлены в ходе проверки по причине их изъятия сотрудниками органов внутренних дел и введения процедуры банкротства. В обоснование невозможности представления документов в ходе налоговой проверки налогоплательщик указывает на то, что конкурсному управляющему, который представляет интересы налогоплательщика на стадии судебного разбирательства, документация о хозяйственной деятельности общества в полном объёме передана не была, в связи с чем определение налоговой базы такого налогоплательщика без учёта восстановленных им документов неизбежно приведёт к необоснованному завышению налогового бремени организации-банкрота.

Кроме того, налогоплательщик утверждает, что инспекцией неверно исчислен НДС в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку при отсутствии первичной учётной документации налоговый орган не установил, какая сумма НДС от реализации подлежит начислению, не применил расчётный метод, неверно произвёл расчёт НДС, включив в налоговую базу от реализации суммы НДС по счетам-фактурам, подлежащие вычетам, и не включив в неё счета - фактуры, в которых отражена реализация товара.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции налогоплательщик на основании восстановленной первичной учётной документации оформил книги покупок и книги продаж за 1-4 кварталы 2009 года, а также за 1-4 кварталы 2010 года для того, чтобы показать какие суммы НДС и на основании каких первичных документов должны быть учтены при определении НДС от реализации, а какие - при определении налоговых вычетов по НДС.

Кроме того, заявитель считает обоснованными выводы суда первой инстанции о невозможности произвести налоговые начисления по НДФЛ без исследования первичных учётных докмуентов.

Третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет - сайте.

В соответствии с ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, истолкованной применительно к пункту 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены апелляционным судом исключительно в обжалуемой инспекцией части, поскольку со стороны общества не поступило возражений против пересмотра решения в указанной части.

В соответствии со статьями 123, 156, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассмотрена судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей третьих лиц, участвующих в деле, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора.

Проверив законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда не находит оснований для отмены или изменения судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего:

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Башкортостан проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "ТимирБай-Групп" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога, водного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2011; единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

Результаты проверки оформлены актом от 01.03.2013 N 13-18/13, на который общество 28.03.2013 представило свои возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений и ходатайств налогоплательщика, инспекцией принято решение N 13-17/53р от 14.08.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 207 745 рублей за неуплату налога на добавленную стоимость; предусмотренной статьёй 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 5 471 руб. за неправомерное неудержание и неперечисление (неполное удержание и перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом; а также налогоплательщику предложено уплатить: налог на добавленную стоимость в сумме 9 759 782 рублей, пени в сумме 3 600 911 рублей; налог на доходы физических лиц в сумме 27 354 рублей, пени в сумме 5 035 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан N 401/06 от 18.10.2013 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и вступило в законную силу, после чего налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования в спорной части, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что налоговым органом неверно исчислен НДС от реализации в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации и необоснованно отказано в применении налоговых вычетов по НДС за спорные периоды, поскольку, посчитав недостоверными данные налоговой отчётности общества за проверяемые периоды, налоговый орган, тем не менее, исключил уменьшающую их часть по вычетам, сославшись на отсутствие первичных документов, подтверждающих право на вычеты.

В этой связи суд первой инстанции, в числе прочего, указал, что при отсутствии первичных документов сумму налога от реализации следовало определять расчётным методом.

Кроме того, суд пришёл к выводу о том, что инспекция необоснованно произвела налоговые начисления по НДФЛ без исследования первичных документов.

Как усматривается из материалов дела и пояснений представителей участвующих в деле лиц, в рассматриваемой ситуации первичные учётные документы за проверяемые периоды частично были изъяты органами внутренних дел, действия которых оспаривались налогоплательщиком в судебном порядке, в отношении ООО "Тимир-Бай Групп" возбуждена процедура банкротства, назначен временный, а затем конкурсный управляющий, введена процедура банкротства - конкурсное производство.

Учитывая данные обстоятельства, суд первой инстанции пришёл к верному выводу о том, что в период проверки общество по объективным причинам было лишено возможности своевременно представить полный пакет документов в подтверждение права на налоговую выгоду, в связи с чем не может быть лишено такого права в суде лишь по формальным основаниям.

Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещёнными законом способами, закреплённое статьёй 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объёме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.

Право суда самостоятельно определить действительный размер налогового обязательства вытекает из принципа самостоятельности судебной власти и является одним из проявлений дискреционных полномочий суда, необходимых для осуществления правосудия и не может расцениваться как превышение судом предоставленных ему правомочий.

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закреплённое статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемлённым.

Из данной правовой позиции, конкретизированной Конституционным Судом Российской Федерации применительно к налоговым спорам в постановлении от 28.10.1999 N 14-П, вытекает, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности, счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

С учётом изложенного, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что, ввиду объективной невозможности представить необходимые документы, подтверждающие налоговые вычеты, в налоговый орган, налогоплательщик не может быть лишён права платить законно установленные налоги с учётом фактической способности к их уплате.

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает правила и особенности исчисления налога на добавленную стоимость с применением вычетов, уменьшающих исчисленную сумму налога.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Как следует из п. 1 ст. 173 Кодекса, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с гл. 21 Кодекса.

Таким образом, в силу указанной нормы права при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, налоговому органу следует проверить три составляющих: сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации; сумму налоговых вычетов по НДС, определяемую в соответствии со ст. ст.171,172 Налогового кодекса Российской Федерации, и сумму НДС, подлежащую восстановлению к уплате в бюджет.

Лишь при наличии достоверных данных обо всех трёх составляющих возможно определить сумму НДС к уплате по итогам налогового периода.

Из содержания заявленных требований в части обоснованности начисления сумм НДС, подлежащих оплате в бюджет, следует, что заявитель оспаривает как правильность исчисления НДС от реализации в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, так и правомерность отказа в применении налоговых вычетов в порядке ст. ст. 171,172 Налогового кодекса Российской Федерации.

При проверке обоснованности исчисления НДС от реализации в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации апелляционный суд приходит к следующим выводам.

По смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения по НДС формирует совокупность совершённых в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

На основании пункта 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 названного Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведённых им или приобретённых на стороне товаров (работ, услуг).

Особенности и порядок определения налоговой базы по НДС в зависимости от вида хозяйственных операций установлены положениями статей 154-162.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Момент определения налоговой базы определён в статье 167 Кодекса.

Согласно п.п. 1, 2 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учёте - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Вместе с тем, п. 7 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающий порядок исчисления НДС, предусматривает специальное правило, согласно которому в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учёта или учёта объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчётным путём на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Данная норма создаёт дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Таким образом, право налогового органа определять суммы НДС от реализации расчётным путём в порядке п. 7 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии документов бухгалтерского учёта и учёта объектов налогообложения прямо предусмотрено действующим законодательством.

Невозможность применения расчётного метода касается порядка определения налоговых вычетов, но не порядка расчёта НДС от реализации.

Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчётным путём направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Из системного толкования ст. ст.82,87,89 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что целью проведения мероприятий налогового контроля является проверка правильности исчисления, уплаты (удержания, перечисления) соответствующих налогов и сборов, то есть установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика.

Соответственно, для проведения проверки в целях определения действительного объёма налоговых обязательств заявителя по НДС, с учётом приведённых выше норм права, налоговый орган не вправе ограничиваться лишь проверкой наличия или отсутствия у налогоплательщика оснований для применения налоговых вычетов, а на основании анализа первичных документов бухгалтерского и налогового учёта должен, прежде всего, проверить правильность исчисления налога в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, на момент проведения выездной налоговой проверки в силу ряда причин обществом не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению сумм НДС от реализации и установить наличие у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС, а также определить суммы налоговых вычетов.

В отсутствие указанных документов у налогоплательщика налоговый орган применил принципиально различный подход к определению сумм НДС от реализации и сумм налоговых вычетов по НДС, приняв за основу при исчислении НДС от реализации сумму налога, задекларированную обществом, без подтверждения указанной суммы первичными документами бухгалтерского и налогового учёта, но при этом уменьшив сумму налоговых вычетов по мотиву отсутствия тех же первичных учётных документов.

Между тем, исходя из положений ст.ст. 154-162,166 Налогового кодекса Российской Федерации, сумму НДС от реализации следует определять дифференцированно по каждой хозяйственной операции.

При методе начисления значение как для возникновения обязанности по исчислению НДС от реализации, так и для предоставления налоговых вычетов по НДС, имеет факт выставления счетов -фактур налогоплательщиком его контрагентам (при исчислении НДС от реализации) и факт получения счетов-фактур, выставленных налогоплательщику его контрагентами (при определении налоговых вычетов за конкретный период), в связи с чем выписка банка при отсутствии иных первичных (в том числе бухгалтерских) документов, подтверждающих наличие хозяйственных операций, не может служить достаточным доказательством для установления хозяйственных операций, а лишь свидетельствует о поступлении денежных средств налогоплательщику.

Отсутствие у налогоплательщика первичной документации бухгалтерского и налогового учёта и счетов - фактур не позволяет проверить правильность исчисления НДС от реализации на основании документов в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации по причине их неполноты и (или) отсутствия.

Проанализировав представленные пояснения, а также расчёты сумм НДС от реализации, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в ходе проверки сумма НДС от реализации в порядке, предусмотренном ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией установлена не была, ввиду отсутствия в её распоряжении счетов-фактур на оплату, выставленных заявителем его контрагентам, а также первичных учётных документов, позволяющих установить содержание хозяйственной операции, наличие оснований для её обложения НДС, определить налоговую базу и налоговую ставку по НДС.

Из материалов дела следует, что в рассматриваемой ситуации налоговая база от реализации инспекцией была определена и сумма НДС от реализации была исчислена инспекцией на основе деклараций налогоплательщика, первичными документами данные суммы не подтверждены либо подтверждены в значительно меньших размерах.

Кроме того, при исчислении НДС от реализации налоговым органом включены счета-фактуры, не подлежащие включению, и, напротив, не включены счета-фактуры, подлежащие включению, в результате чего завышены суммы НДС от реализации и занижены суммы налоговых вычетов, в связи с чем апелляционный суд приходит к выводу о том, что составленный инспекцией расчёт является недостоверным и не позволяет признать достоверно установленной сумму НДС от реализации за спорные периоды.

Поскольку в рассматриваемой ситуации объём налоговых обязательств заявителя определён по неполным учётным документам, данные налоговых обязательств по тем документам, которые были получены в ходе проверки, искажены, а расчётный метод исчисления НДС в порядке п.7 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации не применён, апелляционный суд приходит к выводу о том, что применённый налоговым органом способ определения НДС от реализации является недостоверным и не соответствует положениям ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учётом изложенного, при рассмотрении спора в данной части суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговым органом не соблюдены требования, предъявляемые законодательством к применению расчётного метода определения налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика, в связи с чем размер налоговых обязательств, определённый инспекцией в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, не может быть признан достоверным.

Доводы инспекции об объёмах реализации за проверяемые периоды носят предположительный характер, материалами проверки не подтверждены, в связи с чем они не могут быть приняты апелляционным судом.

При проверке наличия у налогоплательщика права на налоговые вычеты по НДС апелляционным судом установлено следующее:

На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, на установленные этой статьёй налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации определён порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

При соблюдении условий, содержащихся в статьях 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вправе принять к вычету, то есть уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет, на суммы налога, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг).

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Из системного анализа статей 169, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Признавая обязанность по документальному подтверждению права на налоговый вычет в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, вместе с тем Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11 отметил, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.

В тех случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишён возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.

При этом обязанность опровергнуть позицию налогоплательщика в силу требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налоговый орган.

Признавая за налогоплательщиком право представить в суд документы в подтверждение права на применение налоговых вычетов, суд апелляционной инстанции полагает возможным дать им оценку в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет относимости, допустимости, достоверности каждого доказательства в отдельности, а также достаточности и взаимной связи доказательств в их совокупности.

В подтверждение права на применение налоговых вычетов за спорные периоды налогоплательщиком в материалы дела представлены счета-фактуры, товарные накладные, выписка по расчётному счёту - в качестве доказательства осуществления расчётов с заявленными контрагентами.

На стадии апелляционного производства заявитель восстановил также книги покупок за проверяемые периоды.

Поскольку оценка представленных заявителем доказательств должна производиться судом с учётом обоснованных возражений налогового органа (при наличии таковых), по предложению суда апелляционной инстанции была проведена поквартальная совместная сверка на основании дополнительно представленных обществом в ходе судебного разбирательства первичных бухгалтерских документов, результатам которой должно было стать определение размера вычетов по налогу на добавленную стоимость, которые в соответствии с требованиями ст. ст. 171,172 Налогового кодекса Российской Федерации документально подтверждены обществом.

Оценив представленные в подтверждение налоговых вычетов документы в их совокупности и взаимосвязи с позиций ст. ст. 65-71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции установил, что представленные заявителем в суд первой инстанции счета-фактуры и первичные учётные документы в подтверждение права на предоставление налоговых вычетов по заявленным контрагентам за спорные налоговые периоды соответствуют положениям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить участников и содержание хозяйственных операций в натуральных и денежных измерителях. Расшифровка сведений о лицах, подписавших спорные документы от имени контрагентов, соответствует данным о руководителях, имевшихся на момент подписания указанных документов в их регистрационных документах, в связи с чем они могут быть приняты в качестве доказательств наличия у налогоплательщика права на налоговые вычеты по НДС по хозяйственным операциям с данными контрагентами.

По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями ст. 65, 71,200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой инстанции обоснованно признал, что представленные налогоплательщиком в суд подлинники и копии счетов-фактур и товарных накладных в подтверждение реальности хозяйственных операций соответствуют требованиям действующего законодательства, право на применение спорных налоговых вычетов обществом подтверждено.

По результатам проведённой налоговым органом и налогоплательщиком сверки апелляционный суд установил, что наличие оснований для оприходования товара по большинству заявленных контрагентов подтверждено первичными учётными документами. В ходе производства в суде апелляционной инстанции налогоплательщик восстановил книги покупок, тем самым дополнительно подтвердив оприходование товара (работ, услуг) по счетам-фактурам, предъявленным к налоговым вычетам.

С учётом того обстоятельства, что в подтверждение права на применение налоговых вычетов конкурсным управляющим налогоплательщика были представлены документы восстановленного бухгалтерского учёта в том виде и в том объёме, в каком их передали контрагенты, при этом у налогоплательщика отсутствует возможность со своей стороны надлежащим образом оформить товарные накладные и прочие первичные документы за спорные периоды, поскольку лицо, осуществлявшее функции его руководителя, находится в местах лишения свободы, суд первой инстанции обоснованно принял в качестве доказательств наличия у заявителя права на применение налоговых вычетов по НДС все счета -фактуры, составленные с соблюдением требований ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, выставленные контрагентами, с которыми осуществлялись расчёты.

Реальность хозяйственных операций налогоплательщика с данными контрагентами, в том числе и с теми, в отношении которых представлены исключительно счета-фактуры, дополнительно подтверждена производимыми с ними расчётами, что также установлено по результатом проведённой сверки и инспекцией не опровергнуто.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы инспекции о несоответствии платежей, производимых обществом в адрес контрагентов, суммам, указанным в счетах - фактурах и первичных бухгалтерских документах, а также об отсутствии указаний на конкретные счета-фактуры при осуществлении платежей, как не имеющий правового значения, поскольку в целом оплата, произведённая обществом по расчётному счёту, превышает размер сумм, исходя из которых исчислены вычеты налогоплательщиком. Кроме того, такой характер платежей соответствует длительным хозяйственным связям с определёнными контрагентами.

Приводимые в отношении отдельных контрагентов налоговым органом доводы об отсутствии основных средств, персонала, непредставлении налоговой отчётности, а также непредставлении по запросу налогового органа документов, подтверждающих сделки с заявителем, суд считает недостаточными для вывода о нереальности хозяйственных операций и отсутствии права на вычеты, в силу того, что указанные обстоятельства сами по себе не исключают сделки с его участием и не свидетельствуют об отсутствии реальности взаимоотношений. Факт отсутствия у отдельных контрагентов основных и транспортных средств на ином праве, нежели право собственности, а также отсутствия работников на основании гражданско-правовых договоров, либо вольнонаёмных рабочих инспекцией не доказан.

Судом отклоняется довод апеллянта о наличии отношений взаимозависимости между заявителем и его контрагентами ООО "АРГО", ООО "Сателлит",ООО "Консул 21 век",ООО "Проминдустрия", ООО "Сателлит 21 век", поскольку в силу прямого указания, содержащегося в п.6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" данное обстоятельство само по себе не свидетельствует о наличии необоснованной налоговой выгоды, но может быть признано таковым при наличии иных обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Соответственно, в таких ситуациях недостаточно констатации факта наличия отношений взаимозависимости, поскольку все обстоятельства сделок с контрагентами подлежат оценке в их совокупности. В ходе рассмотрения спора в суде апелляционной инстанции налоговый орган не опроверг реальность хозяйственных правоотношений с теми контрагентами, которые были признаны взаимозависимыми, не представил доказательств того, что во взаимоотношениях с данными контрагентами заявителем был создан формальный документооборот, а полученные ими денежные средства были заявителю возвращены либо обналичены.

Позиция инспекции в данной части основана на предположениях и на приговоре Октябрьского районного суда г. Уфы от 24.12.2012, а также на кассационном определении Верховного Суда Республики Башкортостан от 10.04.2013, которыми установлены факты мошенничества и подделки документов, бланков, печатей, штампов гражданами Загитовым В.Р., Салимовым И.Р., Кильметовым И.Ф., а уголовное дело в части гражданского иска о взыскании налогов, не уплаченных ООО "Консул-21 век", ООО "ТимирБай-Энерго" и ООО "Сателлит", возвращено на новое рассмотрение.

В силу ч. 4 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определённые действия и совершены ли они определённым лицом.

Исследовав данные документы, суд апелляционной инстанции установил, что факт неуплаты ООО "ТимирБай-Групп" налогов в результате действий осужденных не установлен, отношения со спорными контрагентами по тем хозяйственным операциям и счетам-фактурам, на основании которых заявлены вычеты налогоплательщиком, суды уголовной юстиции не рассматривали. Из данных судебных актов следует, что осужденные изъяли денежные средства из оборота взаимозависимых организаций - ООО "Консул-21 век", ООО "ТимирБай-Энерго" и ООО "Сателлит", а не из оборота налогоплательщика. При этом упоминаний о том, что изъятые осужденными денежные средства поступили в оборот данных организаций от налогоплательщика, в деле нет, в связи с чем эти документы не могут рассматриваться в качестве бесспорных доказательств получения необоснованной налоговой выгоды, освобождающих инспекцию от обязанности по установлению данного обстоятельства.

В опровержение позиции налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных связей с ООО "АРГО" ОАО "Акционерная компания "Востокметаллургмонтаж" представлены письменные пояснения, в которых оно подтвердило факт приобретения у налогоплательщика продукции (шаровых кранов), приобретённой последним, в числе прочего, у ООО "АРГО". Налогоплательщиком, в свою очередь, представлена переписка с данным контрагентом. Судом установлено, что вопрос о качестве данной продукции являлся предметом рассмотрения в рамках дела N А07-20995/2011, в связи с чем реальность операции по последующей реализации шаровых кранов следует считать установленной.

При оценке доводов апеллянта в данной части суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что, оспаривая правомерность предоставления заявителю налоговых вычетов по НДС, инспекция при этом не проверила факт последующей реализации товара, не сопоставила объёмы приобретённой и реализованной продукции, что также свидетельствует о неполноте проведённой проверки в данной части.

Вместе с тем, апелляционный суд признаёт обоснованным довод инспекции об отсутствии оснований для предоставления налоговых вычетов по счетам-фактурам, выставленным ООО "Минимакс-Уфа", которые были учтены в ходе выездной налоговой проверки, поскольку это приведёт к повторному предоставлению налоговых вычетов, а также по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "Лагутовка", оформленным с нарушением ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (отсутствует подпись контрагента) N 1 от 28.04.2010, N 2 от 06.05.2010,N 4 от 12.05.2010, N 6 от 31.05.2010, поскольку несоответствие счетов -фактур требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации само по себе является достаточным основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС независимо от факта последующего признания реальности правоотношений самим контрагентом.

Вместе с тем, данное обстоятельство не влияет на результат рассмотрения спора, поскольку судом установлено, что сумма налоговых вычетов, в отношении которых заявителем восстановлены и представлены первичные документы, превышает задекларированную сумму налоговых вычетов.

С учётом изложенного, принимая во внимание то обстоятельство, что сумму НДС от реализации налоговый орган исчислил с нарушением ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации и не привёл убедительных доводов в обоснование отказа в применении налоговых вычетов по заявленным обществом контрагентом, за исключением ООО "Минимакс-Уфа" и ООО "Лагутовка", суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, Инспекцией не доказано наличие оснований для начисления заявителю НДС, пени и налоговых санкций, расчёт НДС к уплате в бюджет является недостоверным, документально не подтверждён.

Достаточных оснований для переоценки данного вывода на стадии апелляционного производства не имеется.

Помимо этого, суд, рассмотрев спор, пришёл к выводу о том, что инспекцией не представлены доказательства обоснованности определения суммы НДФЛ, предложенной для перечисления налоговым агентом, а также доначисления соответствующих сумм пени и штрафа.

Удовлетворяя заявленное требование в данной части, суд правомерно руководствовался следующим.

Согласно статье 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

Пунктом 3 статьи 226 названного Кодекса определено, что исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачётом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 Кодекса дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Согласно пункту 2 указанной статьи при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признаётся последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Исходя из положений ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговый орган обязан доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, а именно, соответствие суммы НДФЛ, предложенной обществу к перечислению в бюджет, сумме исчисленного и удержанного НДФЛ с дохода каждого налогоплательщика.

Судом установлено, что сумма налога определена инспекцией на основании данных налоговой отчётности - справок по форме 2-НДФЛ, а также платёжных поручений, свидетельствующих о выплате заработной платы, в которых не указаны периоды, за которые произведено начисление заработной платы, а не на основании первичных документов, без учёта адресного, персонифицированного характера данного налога.

Анализ выплат отдельно по каждому физическому лицу, из сумм доходов которого удерживался НДФЛ, инспекцией не проводился; не устанавливался характер выплат, соответственно, не определялись даты наступления у налогового агента обязанности по перечислению НДФЛ в бюджет; не устанавливалось, подлежит ли налогообложению конкретная сумма выплат; подлежат ли применению налоговые вычеты, не проведён анализ первичных бухгалтерских документов - главных книг, оборотов по счетам 70, 68, 50, 51, карточек указанных счетов, справок бухгалтера о датах выплаты заработной платы, на основании которых были определены предложенные для перечисления налоговому агенту суммы НДФЛ, на предмет отражения в них сумм о начислениях и удержаниях НДФЛ.

Из акта налоговой проверки и оспариваемого решения не следует, что в ходе проверки инспекцией проводился детальный анализ оснований, дат и сумм выплат, возможности включения их в налогооблагаемую базу по НДФЛ и налоговых вычетов, подлежащих применению в отношении каждого физического лица.

На основании изложенного суд пришёл к правильному выводу о том, что налоговый орган неправомерно предложил обществу уплатить сумму НДФЛ, соответствующие пени и штраф в связи с тем, что указанные начисления произведены инспекцией без учёта данных о выплатах конкретным работникам.

По существу доводы апелляционной жалобы сводятся к переоценке имеющихся в деле доказательств и сделанных судом на их основании выводов.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для изменения или отмены судебных актов (ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.

С учётом изложенного, решение в обжалуемой части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Вопрос о распределении расходов по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе судом не рассматривается, поскольку податель жалобы от её уплаты освобождён.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.07.2014 по делу N А07-20696/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N1 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

И.А. Малышева

Судьи

Н.Г. Плаксина О.Б. Тимохин