Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 ноября 2014 г. N 19АП-907/13

город Воронеж

26 ноября 2014 г.

Дело N А64-231/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 ноября 2014 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Скрынникова В.А.,

Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Бутыриной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение арбитражного суда Тамбовской области от 13.08.2014 по делу N А64-231/2013 (судья Тишин А.А.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Жилстрой" (ОГРН 1026801223900, ИНН 6832030544) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании незаконными решений

при участии в судебном заседании:

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Макаровой О.В., заместителя начальника юридического отдела по доверенности от 21.04.2014 N 05-23/008494; Возненко О.Ю., главного госналогинспектора отдела выездных проверок N 2 по доверенности от 20.10.2014 N 05-23/023898; Виноградовой Н.В., главного специалиста-эксперта правового отдела УФНС России по Тамбовской области по доверенности от 09.01.2014 N 05-24/000013;

от открытого акционерного общества "Жилстрой": Бурениной Л.Ф., представителя по доверенности от 15.10.2014,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Жилстрой" (далее - общество "Жилстрой", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 25.10.2012 N N 13-48/426, 13-48/427, 13-48/428, 13-48/429, 13-48/430, 13-48/431 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - решения от 25.10.2012 NN 13-48/426 - 13-48/431) и NN 13-48/3276, 13-48/3277, 13-48/3278, 13-48/3279, 13-48/3280 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (далее - решения от 25.10.2012 NN 13-48/3276 - 13-48/3280).

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 13.08.2014 заявленные обществом "Жилстрой" требования удовлетворены, оспариваемые решения признаны недействительными в полном объеме.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика в сумме 9 221 409 руб. как принятое с нарушением норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества в указанной части.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что по результатам камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2008-2009 годов и 1-3 кварталы 2010 года (корректировки N 2) им было установлено занижение общей суммы налога на добавленную стоимость с учетом восстановленных сумм и, как следствие, суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Указанное нарушение, по мнению инспекции, было допущено налогоплательщиком в связи с включением в налогооблагаемую базу инвестиционных денежных средств, полученных обществом для осуществления строительства, и применением в отношении указанных сумм налоговых вычетов, что противоречит как положениям статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), так и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 23.11.2010 N 3309/10.

При этом, полагая обоснованными произведенные доначисления налога на добавленную стоимость, инспекция, исходя из того, что подача налоговой декларации является имеющим юридическое значение фактом, из которого возникают налоговые обязанности, указывает на наличие у общества недоимки по данному налогу, образовавшейся как вследствие самостоятельного и ошибочного уменьшения обществом своих обязательство по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2008-2009 годов, 1-3 кварталы 2010 года в результате подачи первых и вторых уточненных деклараций за указанные периоды, так и вследствие зачета излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в счет уплаты сумм по результатам выездной проверки, произведенного налоговым органом по заявлению общества от 07.03.2012 исх. N 115.

Кроме того, как указывает инспекция, после вступления в силу решения арбитражного суда Тамбовской области от 19.02.2013 по делу N А64-3577/2012, которым признано недействительным решение налогового органа от 12.01.2012 N 16-24/2 по результатам выездной налоговой проверки и установлено отсутствие у общества обязанности по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость со средств инвестиционного характера, налогоплательщик, уже зная о своих неправомерных действиях, 28.06.2013 обратился с заявлением в налоговый орган о проведении зачета сумм переплаты, возникшей за счет денежных средств по первичным декларациям, в счет задолженности по текущим платежам, используя данные денежные средства по собственному усмотрению.

При этом инспекция полагает необоснованной ссылку общества на представление третьих уточненных деклараций за спорные периоды, в которых обязанности налогоплательщика вновь приведены в состояние, существовавшее до проведения выездной налоговой проверки, поскольку, исходя из положений статьи 80 Налогового кодекса в совокупности с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 8 постановления Пленума от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов", законность оспариваемого решения налогового органа оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент его принятия.

Общество "Жилстрой", не соглашаясь с доводами апелляционной жалобы, представило суду отзыв на нее, а также дополнения и пояснения, в которых возражало против удовлетворения жалобы, полагая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Как указывает общество, фактически сумма доначисленного налоговым органом по результатам камеральных проверок уточненных налоговых деклараций (корректировки N 2) налога на добавленную стоимость 9 221 409 руб. состоит из двух сумм - 1 101 415 руб. и 8 163 434 руб. При этом сумма 8 163 434 руб. представляет собой заявленное в уточненных декларациях (корректировки N 1) уменьшение восстановленных ранее в первичных декларациях за 2008, 2009, 2010 годы сумм налога по операциям, которые налогоплательщик до проведения в отношении него выездной налоговой проверки считал не подлежащими налогообложению. Сумма 1 101 415 руб. представляет собой отраженное в уточненных налоговых декларациях (корректировки N 2) уменьшение налога на добавленную стоимость, исчисленного ранее в первичных налоговых декларациях со стоимости услуг заказчика-застройщика.

По пояснениям общества, оно, исходя из сделанного в отношении него налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки вывода о необходимости учета в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость денежных средств, поступивших от участников долевого строительства - физических лиц, представило налоговому органу в день принятия решения по материалам проверки уточненные налоговые декларации за 2008, 2009, 2010 годы (корректировки N 1) с уменьшенными суммами ранее восстановленного к уплате в бюджет налога по операциям долевого строительства, которые оно считало не подлежащими налогообложению, однако, данные декларации не были учтены налоговым органом при принятии решения по материалам выездной проверки, а по результатам их камеральных проверок налоговым органом были приняты решения о доначислении налога на добавленную стоимость в общей сумме 15 218 628 руб. (в том числе - 8 163 434 руб.), а также пеней и налоговых санкций, оспоренные налогоплательщиком в арбитражном суде в рамках дела N А64-7747/2012.

Учитывая, что принятое по результатам выездной проверки решение от 12.01.2012 N 16-234/2 подтвердило выводы проверяющих о необходимости обложения налогом на добавленную стоимость денежных средств, поступивших от участников долевого строительства, а также тот факт, что обществом не все операции, относящиеся к строительству жилого дома, были учтены в первых уточненных декларациях, 28.05.2012 общество представило вторые уточненные налоговые декларации за спорные периоды, уменьшив налогооблагаемую базу на стоимость услуг заказчика-застройщика и соответственно налог на добавленную стоимость еще на сумму 1 101 415 руб.

Инспекцией, в свою очередь, по результатам камеральных проверок представленных вторых уточненных деклараций были приняты решения о доначислении налога на добавленную стоимость в общей сумме 15 983 592 руб., а также пеней и налоговых санкций, оспариваемые в настоящем деле.

Одновременно налогоплательщиком было оспорено в суде решение налогового органа от 12.01.2012 N 16-234/2, принятое по результатам выездной налоговой проверки. Поскольку судами трех инстанций в рамках дела N А64-3577/2012 данное решение было признано недействительным, обществом были сданы третьи уточненные налоговые декларации за тот же период с отражением в них сумм по необлагаемым операциям, ранее заявленных в первичных налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость.

В указанной связи, как считает общество, у налогового органа не имеется оснований для доначисления спорных сумм налога, а также соответствующих пеней и санкций, так как, во-первых, им изначально верно были определены налоговые обязанности по осуществляемой деятельности, правильно исчислен налог на добавленную стоимость и произведена его уплата в бюджет, во-вторых, после предоставления налоговому органу третьих уточненных деклараций налоговые обязанности приведены в то состояние, которое уже признано судами трех инстанций верным в судебных актах, принятых по делу N А64-3577/2012.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и пояснениях общества, заслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Согласно материалам дела, обществом "Жилстрой" в налоговый орган были представлены налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2008-2010 года, по которым суммы налога, исчисленные к уплате в бюджет с учетом восстановленных сумм налога по необлагаемым операциям, составили:

за 1 квартал 2008 года - 10 283 604 руб.,

за 2 квартал 2008 года - 15 702 308 руб.,

за 3 квартал 2008 года - 27 171 817 руб.,

за 4 квартал 2008 года - 11 022 925 руб.,

за 1 квартал 2009 года - 6 773 559 руб.,

за 2 квартал 2009 года - 12 350 620 руб.,

за 3 квартал 2009 года - 7 515 596 руб.,

за 4 квартал 2009 года - 12 754 834 руб.,

за 1 квартал 2010 года - 12 906 843 руб.,

за 2 квартал 2010 года - 13 554 249 руб.,

за 3 квартал 2010 года - 5 986 052 руб.,

за 4 квартал 2010 года - 7 874 636 руб.

В 2012 году налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка общества "Жилстрой", по результатам которой был составлен акт от 05.12.2011 N 14-24/54 и принято решение от 12.01.2012 N 16-24/2 "О привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику был, в частности, начислен налог на добавленную стоимость за 2008-2010 годы в сумме 7 055 194 руб., в том числе, 6 389 875 руб. - с авансовых платежей по договорам долевого участия в строительстве многоквартирного жилого дома по ул. Советской 2а в г. Тамбове, и 665 319 руб. - с сумм, полученных в виде экономии средств, возникшей у заказчика-застройщика по окончании строительства многоквартирного жилого дома по ул. Пионерской, 5б в г. Тамбове в результате превышения произведенной дольщиками оплаты над фактическими затратами по строительству жилого дома (т.1 л.д.114-157)

По окончании выездной проверки, а именно 12.01.2012, обществом "Жилстрой" в налоговый орган были сданы уточненные налоговые декларации за 1-4 кварталы 2008-2010 года (корректировки N 1), в которых к уплате в бюджет отражены, с учетом восстановленных сумм налога, следующие суммы налога на добавленную стоимость:

за 1 квартал 2008 года - 9 882 986 руб., то есть, на 400 618 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 2 квартал 2008 года - 14 712 473 руб., то есть на 989 835 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 3 квартал 2008 года - 26 021 362 руб., то есть на 1 150 455 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 4 квартал 2008 года - 10 161 537 руб., то есть на 861 388 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 1 квартал 2009 года - 6 268 742 руб., то есть на 504 817 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 2 квартал 2009 года - 11 422 227 руб., то есть на 928 393 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 3 квартал 2009 года - 6 126 762 руб., то есть на 1 388 834 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 4 квартал 2009 года - 12 593 103 руб., то есть на 161 731 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 1 квартал 2010 года - 12 378 236 руб., то есть на 528 607 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 2 квартал 2010 года - 12 715 378 руб., то есть на 838 871 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 3 квартал 2010 года - 5 619 607 руб., то есть на 366 445 руб. меньше, чем в первичной декларации;

за 4 квартал 2010 года - 7 831 196 руб., то есть на 43 40 руб. меньше, чем в первичной декларации.

Основанием для представления обществом указанных уточненных деклараций стало уменьшение сумм ранее восстановленного налога на добавленную стоимость по необлагаемым операциям - строительство многоквартирного жилого дома по ул. Советская, 2а в г. Тамбове - на общую сумму 8 163 434 руб., сложившуюся из разницы между суммами по первичным и по уточненным налоговым декларациям.

Налоговый орган, проведя камеральные проверки представленных 12.01.2012 уточненных налоговых деклараций, 12.07.2012 вынес решения N N 13-48/224 - 13-48/228 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", от 12.07.2012 NN 13-48/1700- 13-48/1706 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которыми обществу "Жилстрой" предложено:

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года в сумме 1 004 838 руб. и пени в сумме 184 684 руб. (решение N 13-48/224);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года в сумме 2 069 099 руб. и пени в сумме 425 727 руб. (решение N 13-48/225);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года в сумме 2 701 130 руб. и пени в сумме 454 660 руб. (решение N 13-48/226);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 1 302 492 руб. и пени в сумме 307 507 руб. (решение N 13-48/227);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в сумме 912 105 руб. и пени в сумме 160 813 руб. (решение N 13-48/228);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года в сумме 1 268 611 руб., пени в сумме 263 515 руб., штраф в сумме 185 679 руб. (решение N 13-48/1700);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 2 004 007 руб., пени в сумме 351 162 руб., штраф в сумме 277 767 руб. (решение N 13-48/1701);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в сумме 735 687 руб., пени в сумме 36 434 руб., штраф в сумме 32 346 руб. (решение N 13-48/1702);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в сумме 1 118 697 руб., пени в сумме 106 338 руб., штраф в сумме 105 720 руб. (решение N 13-48/1703);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в сумме 1 056 846 руб., пени в сумме 150 119 руб., штраф в сумме 167 775 руб. (решение N 13-48/1704);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 708 665 руб., пени в сумме 57 667 руб., штраф в сумме 73 290 руб. (решение N 13-48/1705);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 336 451 руб., пени в сумме 5 838 руб., штраф в сумме 8 688 руб. (решение N 13-48/1706).

Всего за периоды 1-4 кварталы 2008-2009 года, 1-3 кварталы 2010 года по указанным решениям обществу было доначислено 15 218 628 руб. налога на добавленную стоимость.

28.05.2012 обществом в налоговый орган вновь были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за периоды 1-4 кварталы 2008-2009 года, 1-3 кварталы 2010 года (корректировки N 2), в которых налогоплательщик отразил к уплате в бюджет суммы налога с учетом восстановленных сумм:

за 1 квартал 2008 года - 9 825 705 руб., то есть на 457 899 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 57 281 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 2 квартал 2008 года - 14 611 756 руб., то есть на 1 090 552 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 100 717 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 3 квартал 2008 года - 25 944 820 руб., то есть на 1 226 997 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 76 542 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 4 квартал 2008 года - 10 076 665 руб., то есть на 946 260 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 84 872 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 1 квартал 2009 года - 6 199 639 руб., то есть на 573 920 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 69 103 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 2 квартал 2009 года - 11 337 994 руб., то есть на 1 012 626 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 84 233 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 3 квартал 2009 года - 5 947 271 руб., то есть на 1 568 325 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 179 491 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 4 квартал 2009 года - 12 554 591 руб., то есть на 200 243 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 38 512 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 1 квартал 2010 года - 12 243 579 руб., то есть 663 264 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 134 657 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 2 квартал 2010 года - 12 538 106 руб., то есть на 1 016 143 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 177 281 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1;

за 3 квартал 2010 года - 5 520 872 руб., то есть на 465 180 руб. меньше, чем в первичной декларации и на 98 735 руб. меньше, чем в уточненной декларации N 1.

Указанные суммы налога сложились в результате уменьшения налогооблагаемой базы на стоимость услуг заказчика-застройщика и, соответственно, налога на добавленную стоимость на сумму 1 101 415 руб., исчисленную как разница между первыми и вторыми уточненными налоговыми декларациями. При этом разница между первичными декларациями и уточненными декларациями N 2 составила 9 221 409 руб. (1 101 415 руб. + 8 163 434 руб.)

Налоговый орган, проведя камеральные проверки представленных 28.05.2012 уточненных налоговых деклараций (корректировки N 2), 11.09.2012 составил акты NN 2888-2894, NN 2896-2899 (т.1 л.д.55-113), рассмотрев которые с учетом письменных возражений налогоплательщика заместитель начальника инспекции 25.10.2012 вынес решения NN 13-48/426 - 13-48/431 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и NN 13-48/3276 - 13-48/3280 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которыми обществу "Жилстрой" предложено:

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года в сумме 1 062 119 руб. и пени в сумме 28 112 руб. (решение N 13-48/426);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года в сумме 2 169 816 руб. и пени в сумме 46 181 руб. решение N 13-48/427);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 года в сумме 2 777 672 руб. и пени в сумме 32 372 руб. (решение N 13-48/428);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года в сумме 1 387 364 руб. и пени в сумме 32 650 руб. (решение N 13-48/429);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в сумме 981 208 руб. и пени в сумме 23 928 руб. (решение N 13-48/430);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2009 года в сумме 1 352 844 руб. и пени в сумме 26 243 руб. (решение N 13-48/431);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 2 183 498 руб., пени в сумме 50 357 руб., штраф в сумме 35 898 руб. (решение N 13-48/3276);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 года в сумме 774 199 руб., пени в сумме 9 743 руб., штраф в сумме 7 701 руб. (решение N 13-48/3277);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в сумме 1 253 354 руб., пени в сумме 30 820 руб., штраф в сумме 26 931 руб. (решение N 13-48/3278);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в сумме 1 234 118 руб., пени в сумме 36 636 руб., штраф в сумме 35 454 руб. (решение N 13-48/3279);

- уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 года в сумме 807 400 руб., пени в сумме 18 274 руб., штраф в сумме 19 746 руб. (решение N 13-48/3280).

Всего за периоды 1-4 кварталы 2008-2009 года, 1-3 кварталы 2010 года по указанным решениям обществу было доначислено 15 983 359 руб. налога на добавленную стоимость.

Не согласившись решениями, принятыми налоговым органом по результатам камеральных проверок первичных и повторных уточненных деклараций, общество "Жилстрой" обратилось с жалобами на них в управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области, которое решениями от 03.09.2012 N 05-10/91 и от 29.12.2012 N 05-10/154 оставило жалобы общества без удовлетворения, а обжалуемые решения налогового органа без изменения.

Полагая, что решения инспекции не соответствуют закону и нарушают его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд Тамбовской области с заявлениями о признании недействительными решений инспекции от 12.07.2012 N N 13-48/224 - 13-48/228 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", NN 13-48/1700 - 13-48/1706 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и от 25.10.2012 NN 13-48/426 - 13-48/431 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", NN 13-48/3276 - 13-48/3280 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которые были приняты судом к рассмотрению с возбуждением дел за номерами соответственно А64-7747/2012 и А64-231/2013 (настоящее дело).

Рассматривая требования общества "Жилстрой", заявленные в настоящем деле, суд области исходил из того, что в рамках дела N А64-3577/2012, предметом которого являлась законность вынесения инспекцией решения от 12.01.2012 N 16-24/2 "О привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого по результатам выездной налоговой проверки, суды пришли к выводу о том, что налоговый орган не доказал наличие оснований для применения подпункта 3 пункта 11 статьи 146 Налогового кодекса и квалификации работ по строительству жилого дома как выполненных обществом для собственного потребления.

Исходя из преюдициального значения судебного акта, принятого по делу N А64-3577/2012 и применив положения пункта 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс), суд области пришел к выводу об обоснованности заявленных обществом требований в настоящем деле.

Соглашаясь с выводом суда области о преюдициальном значении вступившего в законную силу судебного акта по делу N А64-3577/2012, апелляционная коллегия исходит из того, что основанием для представления налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций явился вывод налогового органа, сделанный при проведении выездной налоговой проверки, об отсутствии у налогоплательщика права на применение льготы, установленной подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, в связи с чем обществу "Жилстрой" решением от 12.01.2012 N 16-24/2 "О привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения" был доначислена налог на добавленную стоимость за 2008-2010 годы в сумме 7 055 194 руб., в том числе 6 389 875 руб. с авансовых платежей по договорам долевого участия в строительстве многоквартирного жилого дома по ул. Советской 2а в г. Тамбове.

Исходя из указанного вывода, налогоплательщик в уточненных налоговых декларациях (корректировки N 1 и N 2) пытался реализовать свое право на налоговые вычеты, приходящиеся на операции, которые квалифицированы налоговым органом как налогооблагаемые, а также скорректировать налогооблагаемую базу применительно к данному выводу.

Одновременно налогоплательщик воспользовался своим правом на оспаривание решения налогового органа в судебном порядке, обратившись в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании решения инспекции от 12.01.2012 N 16-24/2 недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 6 389 875 руб., а также соответствующих пеней и налоговых санкций.

Решением от 19.02.2013 по делу N А64-3577/2012, оставленным без изменения постановлениями Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013 и Федерального арбитражного суда Центрального округа от 11.09.2013, заявленные обществом требования были удовлетворены в полном объеме. При этом суды трех инстанций исходили из инвестиционного характера полученных по договорам долевого участия в строительстве жилья денежных средств и наличии в связи с этим у общества права на применение льготы, установленной подпунктом 1 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса.

Таким образом, судом области был сделан обоснованный вывод относительно необходимости учета при разрешении настоящего спора судебных актов по делу N А64-3577/2012, которыми подтверждено право налогоплательщика на применение льготы по налогу на добавленную стоимость в спорные периоды 1-4 кварталы 2008-2009 года, 1-3 кварталы 2010 года.

Вместе с тем, данное обстоятельство в рассматриваемом случае само по себе не могло являться основанием для признания оспариваемых в настоящем деле решений налогового органа недействительными, так как при доказанном праве налогоплательщика на использование льготы по налогообложению операций по строительству жилья за счет долевого участия физических лиц у него отсутствует право на налоговые вычеты в отношении не подлежащих налогообложению операций и на уменьшение налогооблагаемой базы на стоимость услуг заказчика-застройщика.

Тем не менее, апелляционная коллегия считает правомерным признание судом области оспариваемых налогоплательщиком решений недействительными исходя из следующего.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 44 Налогового кодекса обязанности налогоплательщиков по уплате налога или сбора возникают, изменяются и прекращаются при наличии оснований, установленных названным Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора (пункт 2 статьи 44 Налогового кодекса).

Как указано в абзаце первом статьи 52 Налогового кодекса, налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

При этом, самостоятельно исчисляя налог, налогоплательщик подает в налоговый орган налоговую декларацию установленного образца, в которой указывает исчисленный налог, а также налоговую базу и порядок расчета налога.

Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Сведения, указанные налогоплательщиком в налоговой декларации, по общему правилу считаются достоверными до тех пор, пока в ходе проведения налогового контроля в форме камеральной или выездной налоговой проверки не будут установлены ошибки, противоречия, расхождения и (или) неточности в представленном в инспекцию расчете.

В соответствии с пунктом 2 статьи 87 Налогового кодекса целью налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, правильным формирование налоговых обязательств последних.

В силу статьи 88 Налогового кодекса предметом камеральной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, отраженных налогоплательщиком в представленной налоговой декларации.

При этом по смыслу пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса камеральная налоговая проверка является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона.

На основании пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса в случае, если камеральной налоговой проверкой будут выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить налоговому органу пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, а также документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет), которые лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть (пункт 4 статьи 88 Кодекса).

Согласно статье 100 Налогового кодекса в акте налоговой проверки, составленном по результатам налоговой проверки, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (абзац 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

В силу пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах и образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, согласно пункту 7 статьи 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 8 статьи 101 Кодекса установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, в том числе, нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения, может, в силу положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса, являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Из анализа вышеприведенных норм в их совокупности и взаимосвязи следует, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган проводит оценку правомерности исчисления и своевременности уплаты налогоплательщиком конкретного налога в рамках периода, за который представлена конкретная налоговая декларация. Указанная проверка проводится на основании представленных налогоплательщиком с декларацией документов и в соответствии с ограничениями, налагаемыми статьей 88 Налогового кодекса.

При этом, по смыслу положений статьи 101 Налогового кодекса, как при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, так и при принятии решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно, на основании соответствующих фактов хозяйственной деятельности налогоплательщика, установить размер недоимки по налогам, соответствующий его действительной налоговой обязанности по уплате налога в соответствии с положениями соответствующих глав особенной части Налогового кодекса.

Как следует из актов камеральных проверок представленных налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций (корректировки N 2) и оспариваемых обществом решений налогового органа, в ходе проведения камеральных проверок уточненных налоговых декларациях инспекцией сделаны выводы о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на суммы поступившей от физических лиц - дольщиков предварительной оплаты, полученной по предварительным договорам о заключении в будущем договоров участия в долевом строительстве многоквартирного жилого дома по адресу г. Тамбов, ул. Советская, 2а, а также о нарушении им пункта 4 раздела I Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.11.2006 N 136н, пункта 1 статьи 166 и пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса, так как, по мнению инспекции, данные, содержащиеся в налоговых декларациях, не соответствовали данным книги продаж, оборотной ведомости и главной книги по счету 68.2 "Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость" за соответствующие периоды.

При этом, как следует из актов камеральных проверок и решений по ним, инспекцией не истребовались у налогоплательщика документы в связи с выявленными нарушениями, а вывод о нарушениях сделан на основании данных, полученных при выездной налоговой проверке, по результатам которой налогоплательщиком и представлялись уточненные налоговые декларации.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 N 267-О указал, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

По смыслу взаимосвязанных положений частей третьей и четвертой статьи 88 и пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Поскольку в рассматриваемом случае налоговым органом при проведении камеральных налоговых проверок представленных налогоплательщиком уточненных деклараций за 1-4 кварталы 2008-2009 и 1-3 кварталы 2010 года (корректировки N 2) фактически не было проведено мероприятий налогового контроля, позволяющих установить правильность исчисления налога и действительные налоговые обязанности налогоплательщика, то выводы суда области о недействительности оспариваемых налогоплательщиком решений налогового органа являются обоснованными.

О несоответствии доначисленных решениями от 25.10.2012 N N 13-48/426 - 13-48/431 и NN 13-48/3276 - 13-48/3280 сумм налога, в том числе, налога в сумме 9 221 409 руб., в отношении которой заявлена настоящая апелляционная жалоба, свидетельствует также то обстоятельство, что в нее включена сумма налога 8 163 434 руб., доначисленная решениями, принятыми по результатам камеральных проверок первых уточненных деклараций, что привело к двойному начислению налога на указанную сумму за один и те же налоговые периоды период и необоснованному возложению на налогоплательщика излишнего налогового бремени, не соответствующего его действительным налоговым обязанностям, что прямо противоречит принципу недопустимости двойного налогообложения.

Также, соглашаясь с обжалуемым решением суда области, апелляционная коллегия учитывает то обстоятельство, что 17.10.2013 обществом вновь были представлены налоговому органу уточненные налоговые декларации (корректировки N 3), в которых отражены те же данные о налоговых обязанностях общества по уплате налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2008, 2009, 2010 года, что и в первичных налоговых декларациях, представленных за соответствующие налоговые периоды.

Поскольку после представления данных деклараций обязанности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость приведены в соответствие с его действительными налоговыми обязанностями и с выводами, сделанными во вступивших в законную силу судебных актах по делу N А64-3577/2012, то оснований для возложения на налогоплательщика дополнительных обязанностей по уплате налога не имеется.

Довод налогового органа о представлении указанных деклараций за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, отклоняется апелляционной коллегией, поскольку данный срок установлен для реализации налогоплательщиком права на налоговые вычеты, в то время как в рассматриваемом деле спор возник о правильности определения налогоплательщиком налогооблагаемой базы.

Отклоняя ссылки налогового органа на образование у налогоплательщика задолженности по налогу, отраженной в лицевых счетах по учету его уплаты, в том числе, вследствие зачета излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в счет уплаты сумм налога по результатам выездной проверки, произведенного налоговым органом по заявлению общества от 07.03.2012 исх. N 115, апелляционная коллегия исходит из того, что указанные действия общества не свидетельствуют о нарушении им законодательства о налогах и сборах и не могут служить основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в рамках камеральной налоговой проверки уточненных деклараций.

Кроме того, согласно правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.11.2002 N 6294/01 применительно к приказу Министерства по налогам и сборам России от 05.08.2002 N БГ-3-10/411, отражение наличия и погашения задолженности плательщика по лицевым счетам, которые ведутся налоговыми органами, не признается юридическим фактом, с которым налоговое законодательство связывает те или иные правовые последствия для налогоплательщика, в том числе, возникновение налоговых обязанностей.

Лицевой счет, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, осуществляемого им во исполнение ведомственных документов. Соответственно, данные лицевых счетов налогоплательщика сами по себе, в отрыве от иных документов, характеризующих начисление и уплату налога, не могут подтверждать права и обязанности налогоплательщика, так же как и права и обязанности налогового органа.

Поскольку имеющимися в материалах дела документами, связанными с начислением и уплатой налога, доказано, что налоговым органом необоснованно произведено начисление налога на добавленную стоимость за соответствующие периоды, включая начисления по выездной налоговой проверке, данные лицевого счета не могут служить доказательством образования у общества "Жилстрой" заложенности по налогу на добавленную стоимость сами по себе.

Исходя из изложенного, оснований для отмены решения арбитражного суда Тамбовской области от 13.08.2014 по делу N А64-231/2013 у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) судом области при принятии указанного решения допущено не было.

В указанной связи не имеется также и оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

Вопрос о распределении государственной пошлины судом не решается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 13.08.2014 по делу N А64-231/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

В.А. Скрынников Н.А. Ольшанская