Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13 марта 2015 г. N 07АП-1010/15

г. Томск

13 марта 2015 г.

Дело N А67-6682/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 марта 2015 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Павлюк Т. В., Ходыревой Л. Е.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К. А.

с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Захарова М. А. по дов. от 25.02.2015,

от заинтересованного лица: Баиевой Е. А. по дов. от 15.01.2015,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Томской области на решение Арбитражного суда Томской области от 22.12.2014 по делу N А67-6682/2014 (судья Сенникова И. Н.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Энергонефть Томск" (ИНН 7022010799, ОГРН 1027001619369), Томская область, г. Стрежевой, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Томской области, Томская область, г. Стрежевой, об обязании возвратить сумму излишне взысканного штрафа в размере 1 084 572 руб. и пени в размере 268 229,03 руб.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Энергонефть Томск" (далее - ООО "Энергонефть Томск", заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Томской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Томской области (далее - МИФНС N 5 по Томской области, Инспекция, налоговый орган) с требованием имущественного характера об обязании возвратить сумму излишне взысканного штрафа в размере 1 084 572 руб. и пеней в размере 268 229,03 руб.

Арбитражный суд Томской области решением от 22.12.2014 требования ООО "Энергонефть Томск" удовлетворил - обязал МИФНС N 5 по Томской области возвратить ООО "Энергонефть Томск" сумму излишне взысканного штрафа в размере 1084572 руб. и пеней в размере 268 229,03 руб. путем перечисления денежных средств на расчетный счет организации.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

По мнению апеллянта, суд неправомерно применил нормы НК РФ о порядке исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом в бюджет сумм НДФЛ, а именно не учтен пункт 2 статьи 223 НК РФ - налоговым агентом должен быть перечислен удержанный налог не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

Кроме того, как указано Инспекцией, судом необоснованно сделан вывод о том, что суммы штрафа в размере 1 084 572 руб. и пеня в сумме 268 229,03 руб. подлежат квалификации как излишне взысканные - спорные суммы должны быть признаны в качестве недоимки.

Более подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

ООО "Энергонефть Томск" в представленном в материалы дела отзыве на апелляционную жалобу не соглашается с ее доводами и просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, настаивал на ее удовлетворении; представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Проверив законность и обоснованность судебного акта Арбитражного суда Томской области в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, 24.07.2013 по результатам выездной налоговой проверки ООО "Энергонефть Томск" (акт от 18.06.2013 N 11) начальником Инспекции вынесено решение N 12, которым ООО "Энергонефть Томск" привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде взыскания штрафа за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок удержанных сумм налога на доходы физических лиц в размере 1 084 572 руб. (с учетом уменьшения в 10 раз), а также начислены пени за каждый календарный день просрочки обязанности по уплате (перечислению) НДФЛ по состоянию на 24.07.2013 в размере 464 783,56 руб.

Решением УФНС по Томской области от 11.10.2013 N 348 решение Инспекции от 24.07.2013 N 12 оставлено без изменения, жалоба ООО "Энергонефть Томск" без удовлетворения.

В судебном порядке решение Инспекции от 24.07.2013 N 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Энергонефть Томск" не обжаловалось.

В связи с вступлением решения Инспекции в законную силу на основании требований Инспекции N N 935, 936 указанные в нем суммы (1 084 572 руб. - штраф, 464 783,56 руб. - пени) были перечислены заявителем в бюджет платежными поручениями от 14.11.2013 NN 526, 527, от 22.11.2013 NN 5505, 5504, 5503, 5502, 5501, 5500.

Решением Федеральной налоговой службы от 18.02.2014 N СА-4-9/2762@ было установлено, что суммы пеней рассчитаны Инспекцией исходя из неверно определенной суммы задолженности по НДФЛ, в связи с чем решение Инспекции от 24.07.2013 N 12 и решение УФНС по Томской области от 11.10.2013 N 348 изменены путем отмены в части излишнего начисления пени за неуплату сумм НДФЛ (начисления сумм НДФЛ на неверно рассчитанную сумму задолженности по НДФЛ); УФНС по Томской области поручено осуществить контроль за перерасчетом Инспекцией начисленных ООО "Энергонефть Томск" сумм пеней с учетом решения ФНС.

На основании решения ФНС России от 18.02.2014 N СА-4-9/2762@ размер пеней был пересчитан в сторону уменьшения, платежными поручениями от 21.04.2014 N 1 и N 890 на расчетный счет общества была возвращена сумма пеней в размере 196 554,53 руб.

Полагая, что основания для привлечения ООО "Энергонефть Томск" к ответственности по статье 123 НК РФ и начисления пеней по НДФЛ отсутствовали, в связи с чем суммы штрафа 1 084 572 руб. и пеней 268 229,03 руб. являются излишне взысканными, ООО "Энергонефть Томск" обратилось в Арбитражный суд Томской области с требованием имущественного характера.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из необоснованности взыскания с общества штрафа в размере 1 084 572 руб. и пеней в размере 268 229,03 руб.

Выводы суда первой инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговые органы обязаны осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, установленном данной статьей.

Право налогоплательщика на возврат излишне взысканных сумм налогов установлено подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 и статьей 79 НК РФ.

Статьей 79 НК РФ предусмотрено, что сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику. Решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения письменного заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне взысканного налога. Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано налогоплательщиком в налоговый орган в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, или со дня вступления в силу решения суда. Исковое заявление в суд может быть подано в течение трех лет считая со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

Согласно разъяснениям Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 23 и 25 Постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", налоговый орган при наличии соответствующего заявления налогоплательщика обязан вернуть налогоплательщику излишне уплаченную или излишне взысканную сумму налогов и пеней за вычетом сумм, подлежащих зачету в установленном в статьях 78 и 79 НК РФ порядке в счет имеющейся у налогоплательщика задолженности по налогам и пеням.

В случае возникновения спора между налогоплательщиком и налоговым органом по вопросу осуществления зачета сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов и пеней, в том числе по причине разногласий о размере переплаты, такой спор может быть передан налогоплательщиком на рассмотрение суда.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что суммы штрафа в размере 1 084 572 руб. и пеней в размере 268 229,03 руб. подлежат квалификации как излишне взысканные с применением к ним правил статьи 79 НК РФ.

Принимая решение о привлечении налогоплательщика к ответственности, налоговый орган исходил из того, что при выплате дохода в виде оплаты труда налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, то есть не позднее дня, следующего за последним днем месяца, за который ему был начислен доход.

Поскольку ООО "Энергонефть Томск" перечисляло НДФЛ в бюджет в иные даты, налоговый орган привлек заявителя к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и начислил пени по НДФЛ, начиная со следующего дня после окончания месяца, за который был начислен доход.

Между тем, Инспекцией не учтены следующие обстоятельства.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Пунктом 2 статьи 223 НК РФ предусмотрено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Данная норма регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход. Такое правовое регулирование объясняется тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.

Между тем, согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца. Следовательно, до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.

Пункт 2 статьи 223 НК РФ определяет дату получения дохода и начисления НДФЛ, но не дату перечисления этого налога налоговым агентом.

Порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами установлены статьей 226 НК РФ.

Так, согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (абзац 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ).

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (абзац 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ).

Доказательства того, что в данном случае имели место иные случаи (а не случаи, предусмотренные в абзаце 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ), налоговым органом в материалы дела не представлены.

При выплате доходов в порядке, предусмотренном абзацем 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ, понятие даты фактического получения дохода, установленное пунктом 2 статьи 223 НК РФ, не влияет на момент перечисления НДФЛ в бюджет. Данное понятие используется для определения месяца, к которому относится та или иная выплата.

При таких обстоятельствах, пункт 6 статьи 226 НК РФ является специальной нормой, устанавливающей срок перечисления НДФЛ, в силу которой обязанность по перечислению начисленной суммы налога возникает у налогового агента в день выплаты или перечисления дохода, а не в день его начисления.

Согласно пункту 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Иных вариантов в отношении момента удержания налога главой 23 НК РФ не предусмотрено.

Материалами дела подтверждается, что ООО "Энергонефть Томск" в проверяемом периоде перечисляло денежные средства с расчетного счета общества на счета работников в безналичном порядке в сроки, установленные коллективным договором (окончательный расчет по заработной плате за истекший месяц - до 15 числа следующего месяца), и перечисляло НДФЛ в бюджет в день перечисления доходов на счета налогоплательщиков-работников, что соответствует порядку и срокам уплаты налога налоговым агентом, установленным абзацем 1 пункта 6 статьи 226 НК РФ.

Правомерность такого порядка действий ООО "Энергонефть Томск" подтверждена разъяснением Минфина России от 10.07.2014 N 03-04-06/33737 на запрос ООО "Энерго-нефть Томск", согласно которому при выплате организацией заработной платы 15 числа текущего месяца за вторую половину предшествующего месяца путем перечисления денежных средств с расчетного счета организации на счета работников, необходимо удержать исчисленный за предшествующий месяц налог и перечислить его в бюджет в этот же день, то есть, в день фактического перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщиков, а именно 15 числа.

Положение абзаца 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ применяется в случае, если выдача заработной платы производится из выручки организации, полученной в виде наличных денежных средств. В этом случае исчисленный и удержанный НДФЛ должен быть перечислен налоговым агентом в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение им письменных разъяснений о порядке исчисления налога, данных ему либо определенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (названные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Пунктом 8 статьи 75 НК РФ установлены аналогичные положения в отношении не начисления пеней.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган при проведении проверки не принял во внимание, что фактическая выплата заработной платы в ООО "Энергонефть Томск" не совпадает с последим числом месяца, за который она начисляется.

Отражение начислений и удержаний в документах бухгалтерского учета на последний день месяца, за который работнику начислен доход за выполненные трудовые обязанности, свидетельствует об исчислении суммы дохода в виде оплаты труда и суммы налога, но не о фактической выплате дохода.

Документального подтверждения того, что в последний день месяца ООО "Энергонефть Томск" осуществляло фактическое перечисление доходов со своего счета в банке на счета налогоплательщика, в материалах дела не содержится.

В решении от 24.07.2013 N 12 данный факт также своего отражения не нашел.

Не соглашаясь с данными выводами суда, налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что пункт 2 статьи 223 НК РФ и пункт 4 статьи 226 НК РФ связывают действия разных субъектов налоговых отношений с одним юридическим фактом, поскольку без получения дохода не может быть его выплаты, как и не может быть выплаты без получения, следовательно, фактическая выплата дохода, о которой идет речь в пункте 4 статьи 226 НК РФ, совпадает по времени с установленным в пункте 2 статьи 223 НК РФ фактическим получением дохода за выполненные трудовые обязанности.

В подтверждение своей позиции налоговый орган ссылается на ежемесячные своды начислений и удержаний по доходам работников (счет 70), ежемесячные оборотно-сальдовые ведомости перечисления НДФЛ в бюджет (счет 68.3), расчетные листки по выплате работникам заработной платы, признания заявителем в возражениях на акт от 09.06.2013 и в апелляционной жалобе от 06.08.2013.

Данные доводы апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции отклоняются.

Судом установлено, что в соответствии с коллективным договором, заключенным между ООО "Энергонефть Томск" и работниками ООО "Энергонефть Томск" дата выплаты заработной платы работникам - 14 число месяца, следующего за отчетным. Размер заработной платы и НДФЛ на 1 число месяца следующего за отчетным еще не исчислены; исчисляются они с 7 по 8 число месяца, следующего за отчетным, что подтверждается графиком документооборота по исчислению и выплате заработной платы.

ООО "Энергонефть Томск", согласно пункту 4 статьи 226 НК РФ удерживало НДФЛ с денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику при фактической выплате, то есть 14 числа месяца, следующего за отчетным.

Перечисление суммы исчисленного и удержанного налога осуществлялось обществом согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ не позднее дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика.

Необоснованной является ссылка налогового органа на необходимость применения при определении сроков перечисления НДФЛ в бюджет пункта 2 статьи 223 НК РФ, поскольку указанная норма не регулирует порядок и сроки перечисления налоговым агентом в бюджет сумм удержанного у налогоплательщика НДФЛ при фактической выплате ему денежных средств путем перечисления денежных средств с расчетного счета организации на счета работников.

Документы, приведенные в апелляционной жалобе налогового органа, которые, по мнению Инспекции, подтверждают удержание налога в последний день месяца, за который работнику начислен доход за выполненные трудовые обязанности, не подтверждают позицию налогового органа, поскольку в указанных документах указывается период, за который начисляется доход налогоплательщика (заработная плата работника) и за который исчисляется и удерживается НДФЛ.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что поскольку правомерность вывода Инспекции о несвоевременном перечислении ООО "Энергонефть Томск" НДФЛ в бюджет не нашла своего подтверждения, взыскание с заявителя штрафа в размере 1 084 572 руб. и пеней в размере 268 229,03 руб. осуществлено необоснованно, в связи с чем, обоснованным является требование ООО "Энергонефть Томск" об обязании Инспекции возвратить на расчетный счет заявителя излишне взысканный штраф в размере 1 084 572 руб. и пени в размере 268 229,03 руб.

Учитывая изложенное, довод Инспекции о том, что спорные суммы являются не излишне взысканными, а недоимкой, апелляционный суд считает необоснованным.

Ссылка Инспекции на неправомерное применение судом первой инстанции пункта 65 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 является неправомерной. Суд правильно истолковал положения данного пункта постановления, посчитав необязательной процедуру досудебного урегулирования такого спора.

В целом доводы апелляционной жалобы Инспекции не опровергают выводы, содержащиеся в решении суда первой инстанции, а выражают лишь несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены судебного акта.

При изложенных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Томской области от 22.12.2014 по делу N А67-6682/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

Т. В. Павлюк Л. Е. Ходырева