Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 марта 2015 г. N 15АП-12725/14

город Ростов-на-Дону

18 марта 2015 г.

дело N А32-19040/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 марта 2015 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.

судей Д.В. Емельянова, Д.В. Николаева

при ведении протокола судебного заседания секретарь судебного заседания Провоторовой В.В.

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Северскому району Краснодарского края: представитель Федоров А.В. по доверенности от 01.08.2014;

от ООО "Автобаза N 1": представитель Пожидаев И.В. по доверенности от 16.06.2014.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Северскому району Краснодарского края на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2014 по делу N А32-19040/2012 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Автобаза N 1" к заинтересованному лицу: Инспекции Федеральной налоговой службы по Северскому району Краснодарского края об оспаривании решения налогового органа принятое в составе судьи Боровика А.М.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Автобаза N 1" (далее - ООО "Автобаза N 1", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Северскому району Краснодарского края (далее - ИФНС России по Северскому району Краснодарского края, инспекция, налоговый орган) от 27.04.2012 N 10175 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДС - 7 486 521 рубль, пени по НДС - 505 064,69 рубля, штраф - 1 497 304,20 рубля.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2014 по делу N А32-19040/2012 суд признал недействительным решение ИФНС по Северскому району от 27.04.2012 N 10175 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; взыскал с ИФНС России по Северскому району (ИНН 2348012827, ОГРН 1042326853690, дата регистрации 23.12.2004, ст. Северская, ул. Чехова, 18) в пользу ООО "Автобаза N 1" (ИНН 2315112590, ОГРН 1052309079570, дата регистрации 02.02.2005, Северский район, пгт. Ильский, ул. Орджоникидзе, 133 А) 2000 рублей расходов по оплате государственной пошлины.

Не согласившись с решением суда от 27.05.2014 г. по делу N А32-19040/2012 Инспекция Федеральной налоговой службы по Северскому району Краснодарского края обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции не учтено то, что услуги оказываемые налогоплательщиком осуществлялись на территории РФ, поскольку и пункт отправки и пункт прибытия находится на территории РФ. Также налоговый орган указывает, что налогоплательщиком не представлено всех необходимых документов предусмотренных ст. 165 НК РФ, а именно международного контракта.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Автобаза N 1" указывает, что согласно с Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2014 по делу N А32-19040/2012, поскольку выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, просит оставить без изменения решение суда первой инстанции, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Судебная коллегия на основании ст. 156 АПК РФ сочла возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, в том числе путем размещения информации на официальном сайте Арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет.

Законность и обоснованность Решения Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2014 по делу N А32-19040/2012 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 29.11.2011 обществом в инспекцию была подана уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года.

По результатам проведенной камеральной налоговой проверки налоговой инспекцией был составлен Акт N 4128 от 12.03.2012.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки, Инспекцией принято решение от 27.04.2012 N 10175 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику доначислен НДС в сумме 7486521 руб.; начислены пени в сумме 505 064 рублей 69 копеек, общество привлечено к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа 1 497 304 рублей 2 копеек.

Досудебный порядок обжалования решения налоговой инспекции обществом соблюден. Решение от 27.04.2012 N 10175 обжаловано им в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, путем подачи жалобы в Управление ФНС по Краснодарскому краю.

Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 14.06.2012 N 20-12-585 оспариваемое решение инспекции утверждено, а жалоба Общества оставлена - без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения от 27.04.2012 N 10175 недействительным.

Суд первой инстанции при вынесении обжалуемого решения проверил соблюдение налоговой инспекцией требований, установленных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, и не установил процессуальных нарушений принятия оспариваемого решения. Решение суда первой инстанции в этой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и статье 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из представленных документов следует, что в результате проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком необоснованно применена ставка налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в отношении транспортно-экспедиционных услуг, не соответствующих требованиям п.1 ст. 164 НК РФ, поскольку налогоплательщиком в проверяемом периоде осуществлялись грузовые перевозки автомобильным транспортом, товаров, находящихся под таможенным контролем, в режиме таможенного транзита, между пунктами отправления и назначения, расположенными на территории Российской Федерации.

Судом первой инстанции верно определено, что предметом рассматриваемого спора является правомерность применения абзаца четвертого подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 (в редакции Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ) Налогового кодекса Российской Федерации к хозяйственным операциям, осуществляемым налогоплательщиком.

При вынесении решения о признании недействительным решение ИФНС по Северскому району от 27.04.2012 N 10175 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

До 01.01.2011 в подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ содержалось положение о применении ставки 0 % в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны. Положение данного подпункта распространялось на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

С 01.01.2011 подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ утратил силу, и вместо него установлен перечень работ (услуг), связанных с экспортом, облагаемых по ставке НДС 0%, разделенный на несколько подгрупп, для каждой из которых предусмотрен подробный перечень документов, обосновывающих право применение ставки 0 %.

В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27 ноября 2010 г. N 309-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации") налогообложение НДС производится по ставке 0% при реализации услуг по международной перевозке товаров.

Согласно абз. 3 подп. 2.1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, положения подп. 2.1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ распространяются, в частности, и на транспортно-экспедиционные услуги (далее - ТЭУ), оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки (абз. 5 подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Таким образом, буквальное толкование нормы, содержащейся в абз. 5 подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, позволяет сделать вывод об установлении законодателем условия применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании транспортно-экспедиционных услуг, связанных с организацией международной перевозки, т.е. налогоплательщик-экспедитор в данном случае не обязан сам организовывать международную перевозку, но оказываемая им услуга должна быть непосредственно связана с организацией международной перевозки.

В силу прямого указания в подпункте 2.1 пункта 1 "под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации".

Положения указанного подпункта распространяются также на услуги "по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок" и на ТЭУ, "оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки".

При этом в целях указанного подпункта к ТЭУ относятся "участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, таможенного оформления грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях экспедитора".

Таким образом, в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ в спорном периоде (2 квартал 2011 года) по ставке 0 процентов облагались операции по реализации услуг по международной перевозке товаров и транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

В соответствии с договором транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Согласно абз. 3 пункта 1 статьи 801 ГК РФ в качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором. При этом, согласно пункту 1 статьи 805 ГК РФ, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Применение предусмотренной подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ нулевой ставки по НДС допустимо в отношении перечня услуг, характеристика которых предусмотрена разделом 3 ГОСТ Р 52298-2004.

Согласно названному ГОСТ в целях настоящей статьи к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

В соответствии с подпунктом 4.1 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если: услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию Российской Федерации до таможенного органа в месте убытия с территории Российской Федерации), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Налоговый орган утверждает, что ООО "Автобаза N 1" неправомерно применило налоговую ставку 0 процентов, указав в виде услуг - автоуслуги Новороссийск населенные пункты, расположенные на территории РФ.

Суд первой инстанции правильно установил, что налогоплательщик применил ставку 0% к следующим хозяйственным операциям - налогоплательщик осуществлял перевозку и ТЭУ в отношении импортных грузов, ввезенных на территорию РФ через Новороссийский морской торговый порт, из порта до пункта назначения, находящегося на территории РФ. При этом, груз перевозимый налогоплательщиком находился под таможенным контролем и не был выпущен в свободное обращение.

Согласно пп. 2.1 п.1 ст. 164 НК РФ льготное налогообложение услуг по международной перевозке товаров осуществляется при условии перемещения данных товаров в рамках транспортно-экспедиционных услуг, в том числе и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Пунктами отправления и назначения признаются пункты, указанные в договоре на оказание транспортно-экспедиционных услуг.

По мнению налоговых органов в представленных договорах транспортной экспедиции ООО "Автобаза N 1" пункты отправления и пункты назначения не указаны.

Действительно, договоры, заключаемые налогоплательщиком, не являлись внешнеэкономическими. Судом апелляционной инстанции установлено, что все проверяемые договоры транспортной экспедиции заключенные с различными заказчиками являются типовыми, приобщены к материалам дела (Приложение 26, 27). Так, например, в п. 3.10 договора от 01.02.2011 N 7/11 указано - "Исполнитель подает автомобили под погрузку (выгрузку) в сроки, оговоренные в Поручении, если иное не предусмотрено соглашением сторон при подаче конкретной заявки".

Во всех договорах указано, что таковые заключены в целях организации обслуживания внешнеторговых грузов.

Суд первой инстанции проанализировав первичные документы налогоплательщика пришел к правильному выводу о том, что оказанные им услуги являлись частью международной перевозки и относились непосредственно к таковой.

Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации нулевая ставка налога на добавленную стоимость применяется в отношении услуг по международной перевозке товаров, при которой пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Каких-либо дополнительных требований, связанных с транспортно- экспедиционными услугами, в частности, непосредственно сама организация международной перевозки законодательством не предусмотрена.

Отношения между экспедитором и клиентом регулируются Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности", Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554 "Об утверждении правил транспортно-экспедиционной деятельности".

Согласно п. 4 указанных правил "транспортно-экспедиционные услуги" - услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза. Осуществление непосредственно самой перевозки груза является правом, а не обязанностью экспедитора; в подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ не указано, что экспедитор должен выступать организатором перевозки.

Минфин России в Письме от 01.07.2011 г. N 03-07-08/201 пояснил следующее. Нулевая ставка НДС применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказанных на всем протяжении маршрута перевозки товаров. Тот факт, что на пути следования к месту назначения были сделаны промежуточные остановки, на величину ставки не влияет.

Правомерность применения указанной ставки налога подтверждается документами, предусмотренными п. 3.1 ст. 165 Кодекса, в том числе копиями транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы Российской Федерации (ввоз товаров в Российскую Федерацию), которые на основании п. 10 ст. 165 Кодекса представляются в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией. Данная позиция отражена в письме Министерства финансов Российской Федерации от 11 января 2013 г. N 03-07-08/02.

Одним из подтверждающих признаков вывоза за пределы Российской Федерации или ввоза товаров в Российскую Федерацию являются отметки таможенного органа Российской Федерации в транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документах, подтверждающих перемещение товара. Данный вывод вытекает из непосредственных функций таможенных органов Российской Федерации, которые закреплены в ст. 12 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ (ред. от 21.12.2013) "О таможенном регулировании в Российской Федерации". А именно п. 5 ст.12 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ "обеспечивают на территории Российской Федерации соблюдение порядка перемещения товаров и транспортных средств международной перевозки через таможенную границу Таможенного союза".

Детализированные пояснения по информации отраженной в транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документах, подтверждающих перемещение товара, приведены заявителем в дополнительных пояснениях N 1,2 (Том 2,3 материалы представленные в суд апелляционной инстанции).

Из материалов дела - приложений в количестве 27 томов - следует, что налогоплательщик в подтверждение ставки 0% представил товаротранспортные накладные, подтверждения о прибытии, таможенные декларации, счета-фактуры и договоры с непосредственным заказчиком ТЭУ.

Нулевая ставка НДС применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на всем протяжении маршрута перевозки товаров. Тот факт, что на пути следования к месту назначения были сделаны промежуточные остановки, на величину ставки не влияет (Письмо Минфина России от 14.02.2011 N 03-07-08/41).

Исследовав представленные документы, суд считает, что организацией оказывалась перевозка товаров в рамках товарно-транспортной экспедиции, где пунктом погрузки указана зона таможенного контроля Новороссийской таможни, а пунктами разгрузки различные таможенные посты на территории населенных пунктов Российской Федерации.

По всем исследованным фактам перевозки, а также представленным документам имеются отметки таможенных органов, свидетельствующих о перемещении товаров в рамках международной перевозки, к каждой товарно-транспортной накладной приложен документ о прибытии товара, выставлены счета-фактуры, со всеми плательщиками заключены договоры. Все представленные документы сличаются по идентификационным номерам.

Все документы, имеющиеся в томах Приложение N N 1-25 имеются аналогичные сведения и отметки, что также не отрицалось налоговым органом в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Судом установлено, что арифметические разногласия, а также разногласия по фактическим обстоятельствам дела (реальность договоров, реальное исполнение договоров, перечень оказанных налогоплательщиком услуг) между сторонами отсутствуют.

Также суд приходит к выводу, что во время оказания услуг автомобильной перевозки ООО "Автобаза N 1" товары находились под процедурой таможенного транзита, без статуса "находящихся в свободном обращении" до момента уплаты таможенных пошлин и сборов за таможенное оформление.

Согласно свидетельства N 10000/0203А от 19.10.2011, выданного ФТС России, ООО "Автобаза N 1" включено в реестр таможенных перевозчиков.

Внутренний таможенный транзит (ВТТ) предназначен, в основном для перевозки иностранных товаров из места их прибытия на территорию РФ до места таможенного декларирования, то есть до места нахождения таможенного поста, которому будет подана таможенная декларация на товар.

Для перевозки товаров по процедуре внутреннего таможенного транзита не требуется:

- уплачивать ввозные таможенные пошлины, налоги;

- уплачивать таможенные сборы за таможенное оформление;

Таким образом, в данном случае внутренний таможенный транзит является неотъемлемой частью международной перевозки грузов.

Суд апелляционной инстанции непосредственно в судебном заседании исследовал первичные документы, представленные налогоплательщиком и установил, что они представляют собой единый непротиворечивый комплект.

Основным документом, представленным налогоплательщиком является товаротранспортная накладная, в которой ООО "Автобаза 1" указана в качестве перевозчика. В каждой представленной ТТН в верхней ее части указан номер Таможенной декларации, имеются отметки таможенных органов о прибытии и выпуске. Тот же самый номер таможенной декларации указан на подтверждении о прибытии товара в пункт назначения на территории РФ, выданный таможенным органом. В разделе 7 сведения о грузе ТТН указан номер контейнера. Данный номер соответствует номеру контейнера указанному в счете-фактуре, выставленном налогоплательщиком заказчику услуг. Заказчик услуг налогоплательщика указан в разделе - плательщик- ТТН. С данным лицом у налогоплательщика заключен контракт на ТЭУ.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что сам факт непредставления в налоговые органы внешнеэкономического контракта не привел к невозможности идентификации оказанных услуг, как являющихся частью международной перевозки.

Кроме того, суд считает необходимым указать на то, что налоговым органом не проверялся комплект документов, не устанавливались его недостатки и противоречия, а формально указано только на отсутствие контракта.

В судебных заседаниях налоговому органу предлагалось ознакомится с материалами дела и проанализировать представленный комплект документов. Каких либо дополнительных возражений суду не поступило.

Налоговый орган фактически занимает формальную позицию, неправомерность которой подтверждается представленными в материалы дела доказательствами.

Кроме того, по мнению налогового органа в представленных договорах транспортной экспедиции такое понятие, как экспедитор отсутствует, что говорит о том, что фактически Общество не осуществляла услуг транспортной экспедиции, является ошибочным.

Однако из буквального толкования подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ следует, что основанием для отнесения услуг к транспортно-экспедиционным являются следующие обстоятельства:

- услуги должны оказываться на основании договора оказания транспортно-экспедиционных услуг;

- услуги должны соответствовать перечню, указанному в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ;

- услуги должны быть связаны с перевозкой товаров, отправления или пункт назначения которых расположен за пределами территории Российской Федерации.

В соответствии с положениями статьи 431 ГК РФ при толковании договора значение имеют содержащихся в нем условия.

В связи с чем, в случае, если договор, фактически предусматривающий оказание транспортно-экспедиционных услуг, имеет иное наименование, например, договор возмездного оказания услуг, это не должно препятствовать праву налогоплательщика на применение ставки 0 % и не приводить к приоритету формы над содержанием, поскольку в предмете спорных договоров поименованы услуги, подпадающие под определенный в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ перечень транспортно-экспедиционных услуг.

Из статьи 801 ГК РФ "Договор транспортной экспедиции" следует, что договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. При этом, статья 801 ГК РФ имеет диспозитивный характер, содержит оговорку: "а также другие обязанности, связанные с перевозкой", то есть имеет расширительное толкование.

В частности, в разъяснениях Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в Определении от 25.06.2012 N ВАС-4665/12, указано, что согласно статье 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Следовательно, договор транспортной экспедиции может предусматривать оказание экспедитором как фактических, так и юридических значимых услуг. Содержание фактических услуг составляют, например, проверка количества и состояния груза, подготовка груза к перевозке, упаковка, пакетирование, нанесение транспортной маркировки на груз, погрузка и выгрузка груза, организация доставки груза на станцию или в порт либо со станции получателю. Наряду с фактическими экспедитору приходится выполнять также юридические действия - согласование с перевозчиком условий перевозки, заключение договоров перевозки от своего имени или от имени клиента, организация перевалки груза на другие виды транспорта, оформление документов на отправление и прием груза от перевозчика, прохождение таможенных процедур, участие в составлении коммерческих актов и другое.

Во всех подобных случаях договоры, заключаемые между экспедиторскими организациями и клиентами, признаются договорами транспортной экспедиции, регулирующими оказание клиенту со стороны экспедитора услуг, связанных с перевозкой груза.

Доводы инспекции ошибочны, противоречат положениям главы 49 ГК РФ, Закону N 87-ФЗ, Правилам транспортно-экспедиционной деятельности (утв. постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554), которыми при определении порядка осуществления транспортно-экспедиционной деятельности не устанавливается каких-либо ограничений в отношении права экспедитора указать в договоре и оказывать часть из перечисленных в ГОСТ Р 52298-2004 услуг.

В ст. 164 НК РФ при перечислении видов транспортно-экспедиционных услуг для целей применения данной статьи также не установлено никаких оговорок о необходимости оказывать все из обозначенных услуг в качестве условия применения налоговой ставки по НДС 0 %.

Таким образом, название договора или отсутствие слова экспедитор не является определяющим для применения налоговой ставки 0 %.

Кроме того, налоговый орган указал, что в выставленных счетах-фактурах ставка налога 0 % применена к автоуслугам (перевозки грузовым автомобильным транспортом), а иные услуги в графе "наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг) в документах налогоплательщиком не указаны. В связи с этим и не имеет возможности воспользоваться льготной налоговой ставкой НДС.

Вместе с тем, чтобы определить, относятся те или иные услуги к транспортно-экспедиционным, дополнительно к абзацу 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ следует руководствоваться понятиями видов услуг, приведенными в Национальном стандарте ГОСТ Р52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования", утвержденном Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст (см., в частности: пункт 2 Письма Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-15/72, Письмо ФНС России от 05.04.2012 N ЕД-4-3/5719).

Вывод налогового органа о правомерности ставки 0% только лишь при наличии условия о непосредственном участии налогоплательщика в организации международной перевозки (наличие договора перевозки) является ошибочным и противоречит положениям действующего законодательства.

Положения ст. 801 ГК РФ содержат открытый перечень услуг, связанных с перевозкой груза, которые могут являться предметом договора транспортной экспедиции. Так, пунктом 1 статьи 801 ГК РФ установлено, что договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Следовательно, непосредственная организация перевозки груза (товаров) по определенному маршруту, не является обязательным условием, квалифицирующим договор в качестве договора транспортной экспедиции.

Кроме этого, в пункте 2 статьи 801 ГК РФ понятия "Экспедитор" и "Перевозчик" разделены, и указано, что правила главы 41 ГК РФ о перевозке распространяются и на случаи, когда в соответствии с договором обязанности экспедитора исполняются перевозчиком. Более того, в разделе, посвященном перевозке статьей 798 ГК РФ установлен специальный вид договоров - договоры об организации перевозок, где перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме.

Таким образом, предмет договора транспортной экспедиции и предмет договора организации перевозок не совпадают. При этом, договор транспортной экспедиции может, но не должен в обязательном порядке включать условие об организации экспедитором непосредственно процесса перевозки груза, а может предусматривать выполнение только отдельных экспедиторских услуг, связанных с перевозкой.

Следует отметить, что данный вывод содержится в Определении ВАС РФ от 25.06.2012 N ВАС-4665/12, где указано, что "договоры транспортной экспедиции могут принципиально отличатся содержанием обязанностей экспедитора друг от друга. Так, выделяются договоры о транспортно-экспедиционном обеспечении доставки груза получателю, о транспортно-экспедиционном обеспечении завоза (вывоза) грузов со станций железных дорог, в порты (на пристани) и аэропорты, об отдельных транспортно-экспедиционных операциях и услугах. Общим для всех этих видов договоров является то, что действия экспедитора по выполнению или организации выполнения услуг во всех случаях связаны с перевозкой груза."

Следовательно, из анализа взаимосвязи подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ и статьи 801 ГК следует вывод о том, что налогоплательщик вправе применить ставку 0 % при оказании указанных в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ транспортно-экспедиционных услуг, если они связаны с международной перевозкой товаров.

Пунктом 1 статьи 801 ГК РФ услуги, оказываемые экспедитором в рамках транспорт-но-экспедиционного обслуживания подразделены на основные и дополнительные.

К основным услугам относятся:

- организация перевозки груза определенным транспортом и по определенному маршруту;

- заключение от имени клиента или от своего имени договора (договоров) перевозки груза;

- обеспечение отправки и получения груза;

- другие обязанности, связанные с перевозкой.

Среди дополнительных экспедиторских услуг в статье 801 ГК РФ указаны: -получение (оформление) требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей;

- хранение груза, его получение в пункте назначения, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка;

- пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента; - иные операции и услуги, предусмотренные договором.

В связи с этим для получения обоснованного права на применение ставки 0 % налогоплательщик-экспедитор в рамках договора обязательно должен оказывать основные транспортно-экспедиционные услуги, связанные с перевозкой.

Таким образом, совокупность обязанностей по погрузке/перегрузке груза, проверке его количества и состояния, оформлению документов, в т.ч. таможенному оформлению грузов и транспортных средств, может быть квалифицирована как транспортно-экспедиционные услуги, связанные с обеспечением отправки или получения груза.

Предоставленный заявителем в инспекцию комплект документов подтверждает, что оказанные заявителем транспортно-экспедиционные услуги неразрывно и непосредственно связаны с процессом транспортировки товаров, ее организацией, без выполнения которых международная перевозка товаров невозможна, а представленные обществом документы соответствуют требованиям пункта 3.1 статьи 165 НК РФ и подтверждают правомерность применения налоговой ставки 0% в отношении вышеуказанных операций.

Все перечисленные услуги оказаны обществом в отношении товара, транспортировка которого осуществлялась между двумя пунктами, один из которых находится на территории РФ, другой - за ее пределами, что подтверждается представленными документами.

Таким образом, оказанные транспортно-экспедиционные услуги не могли быть фактически оказаны вне рамок международной перевозки.

Суд первой инстанции установил, что общество в соответствии с п. 3.1 статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % представило в налоговую инспекцию полный пакет документов.

Таким образом, вывод налогового органа о необоснованном применении нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость не основан на верном толковании норм действующего законодательства, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Суд первой инстанции учел правовую позицию, содержащуюся в постановлениях ФАС СКО и ВАС РФ.

В силу пункта 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой ГК РФ" основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта государственного органа недействительным является одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов юридического лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием.

Заявитель представил суду доказательства несоответствия оспариваемого решения налоговой инспекции действующему законодательству и нарушение этим решением его прав и имущественных интересов. Заинтересованное лицо, в свою очередь, не доказало суду обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения.

Обязанность по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, отсутствия реальности хозяйственных операций, на основании которых налогоплательщик претендует на применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное применение ставки 0% при осуществлении соответствующих хозяйственных операций, возложена на налоговые органы.

Налоговый орган не реализовал в полной и должной мере полномочия, предоставленные ему НК РФ, в целях полного и всестороннего сбора доказательственной базы по материалам выездной налоговой проверки, определения законного объема налогового обязательства и подтверждения законности произведенных доначислений.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган должным образом и надлежащими правовыми средствами не доказал неправильность исчисления заявителем НДС в проверяемом периоде, в связи с чем установленный инспекцией объем налоговых обязанностей налогоплательщика нельзя признать надлежаще подтвержденным и обоснованным.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено, основания для удовлетворения жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.05.2014 по делу N А32-19040/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

Д.В. Емельянов Д.В. Николаев