Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 апреля 2015 г. N 09АП-6817/15

г. Москва

03 апреля 2015 г.

Дело N А40-86077/14

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 апреля 2015 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи П.А. Порывкина,

Судей А.С. Маслова, М.С. Сафроновой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Пузраковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 26 декабря 2014

по делу N А40-86077/14, принятое судьёй Ю.Ю. Лакобой по заявлению Открытого акционерного общества "Уралкалий" (ОГРН 1025901702188, ИНН 5911029807) к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 об обязании произвести возврат излишне взысканного налога на прибыль в сумме 155 000 000 руб.,

при участии в судебном заседании:

от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Стрельцова И.Г. по дов. от 10.02.2015 N 04-1-27/005, Кабисов И.Э. по дов. от 27.02.2015 N 04-1-27/007, Мистриков В.В. по дов. от 11.08.2014 N 04-1-27/019,

от ПАО "Уралкалий" - Семенов С.А. по дов. от 20.01.2015 N 41, Кочкарева Н.К. по дов. от 20.01.2015 N 40

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Уралкалий" (далее - Заявитель, Общество, ОАО "Уралкалий") обратилось в Арбитражный суд г. Москвы к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением об обязании произвести возврат излишне взысканного налога на прибыль в сумме 155 000 000 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.12.2014 требования Общества удовлетворены в полном объеме.

В адрес Девятого арбитражного апелляционного суда от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 поступила апелляционная жалоба, в которой налоговый орган просит указанное решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель ПАО "Уралкалий" возражал против удовлетворения доводов апелляционной жалобы, изложил свою позицию в отзыве, приобщенному к материалам дела в порядке ст. 262 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения Арбитражного суда города Москвы, вынесенного в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.

Как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией ФНС России N 3 по крупнейшим налогоплательщикам далее также - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3, налоговый орган, инспекция) в отношении ОАО "Сильвинит", правопреемником которого является ОАО "УРАЛКАЛИЙ" (далее - Общество, налогоплательщик) в период с 01.07.2010 по 31.01.2011 была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии со ст. 2 и п. 1 ст. 25 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" и других налогов и сборов за период 2008-2009 годы.

Результаты проверки оформлены Актом выездной налоговой проверки от 29.03.2011 N 03-1-30/3 (далее - Акт проверки от 29.03.2011 N 03-1-30/3) (т. 3 л.д. 16-89), на который Обществом были представлены возражения от 19.04.2011 N б/н (т. 3 л.д. 91-114).

По итогам рассмотрения Акта проверки от 29.03.2011 N 03-1-30/3, представленных на него возражений Общества от 19.04.2011 N б/н, дополнительно представленных материалов от 25.04.2011 N б/н, налоговым органом было принято Решение N 03-1-31/5 от 04.05.2011 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение) (т. 1 л.д. 40-102).

В соответствии с пунктом 1.2 Решения Обществу было отказано в праве на учет в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2009 год затрат в виде возмещения расходов федерального бюджета, связанных с ликвидацией последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники Пермского края, в общей сумме 1 000 000 000 руб., что повлекло вывод о занижении налога на прибыль в сумме 155 000 000 руб.

Налоговым органом налогоплательщику было выставлено требование N 46 об уплате налога от 30.05.2011 (т. 1 л.д. 118-120), фактическое исполнение которого было произведено 31.05.2011 посредством зачета имеющейся переплаты по налогу согласно извещению о зачете N 308 от 31.05.2011 (требование получено Обществом 09.06.2011) (т. 1 л.д. 121) в общей в сумме 157 113 841 руб., в том числе и 155 000 000 руб., касающиеся пункта 1.2 Решения налоговой инспекции.

ОАО "УРАЛКАЛИЙ" обжаловало данное Решение в части пункта 1.2 в ФНС РФ (жалоба от 04.05.2012 N 1-ФНС) (т. 3 л.д. 115-125), однако в соответствии с Решением ФНС РФ от 06.07.2012 N СА4-9/11146@ (т. 1 л.д. 110-117) жалоба Общества была оставлена без удовлетворения.

12.05.2014 ОАО "Уралкалий", учитывая позицию ФНС РФ по спорному вопросу, повторно обратилось с жалобой на Решение, однако Решением ФНС РФ от 20.05.2014 N СА4-9/9735@ (т. 2 л.д. 11-12) жалоба Общества была оставлена без рассмотрения на основании подп. 2, 4 п. 1 ст. 139.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Полагая, что действия налогового органа не основаны на нормах действующего законодательства и нарушают права и интересы общества, последнее обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением об обязании произвести возврат излишне взысканного налога на прибыль.

Принимая решение об удовлетворении заявления ОАО "Уралкалий" требование удовлетворить суд первой инстанции пришёл к выводу о необоснованности доводов Инспекции как не соответствующих положениям п. 3 ст. 79 НК РФ, а также сложившейся судебно-арбитражной практике.

Суд апелляционной инстанции согласен с позицией Арбитражного суда города Москвы на основании следующего.

Как следует из материалов дела, ОАО "СИЛЬВИНИТ", правопреемником которого является ОАО "УРАЛКАЛИЙ", в 2009 году учло в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, при исчислении налога на прибыль затраты, связанные с предупреждением и ликвидацией последствий чрезвычайной ситуации в общей сумме 1 000 000 000 руб.

Чрезвычайной ситуацией, с которой были связаны произведенные расходы, является техногенная авария, вызванная затоплением рудника БКПРУ-1 Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), произошедшая 17.10.2006.

Отказывая ОАО "Уралкалий" в удовлетворении его заявления об учете в составе расходов произведенных затрат Инспекция исходила из того, что данные затраты налогоплательщика являются безвозмездным перечислением, в связи с чем, по мнению налогового органа, "с учетом ст. 270 НК РФ перечисленные денежные средства неправомерно квалифицировать в качестве расходов, учитываемых в целях налогообложении прибыли, в т.ч. в качестве внереализационных расходов по подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ как "затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций".

Кроме того, по мнению Инспекции, произведенные Обществом затраты в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ документально не подтверждены (отсутствует акт инвентаризации, подтверждающий возникновение аварии).

Суд первой инстанции, оценив в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, сделал обоснованный вывод о праве Общества на учет спорных расходов в целях налогообложения прибыли как на основании подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, так и на основании подп. 4 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым, что свидетельствует о праве Общества на учет спорных расходов в целях налогообложения прибыли, не только на основании подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, как связанных с ликвидацией последствий аварии, но и на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, как экономически обоснованных и связанных с производственной деятельностью Общества.

В соответствии с подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

Таким образом, для применения данной нормы в части отнесения к внереализационным расходам затрат, связанных с предотвращением или ликвидацией последствий чрезвычайных ситуаций, налогоплательщиком должны выполняться следующие условия:

- подтверждение факта стихийного бедствия, пожара, аварии и других чрезвычайных ситуаций;

- подтверждение факта произведения затрат, связанных с предотвращением или ликвидацией последствий ЧС.

Выполнение данных требований является необходимым, но в тоже время и достаточным условием для возникновения у налогоплательщика права на учет подобного вида затрат в составе внереализационных расходов, и не подлежит расширительному толкованию и обуславливанию дополнительным требованиями.

В соответствии со ст. 1 Закона РФ N 68-ФЗ от 21.12.1994 "О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера" (далее - Закон РФ N 68-ФЗ) чрезвычайная ситуация - это обстановка на определенной территории, сложившаяся в результате аварии, опасного природного явления, катастрофы, стихийного или иного бедствия, которые могут повлечь или повлекли за собой человеческие жертвы, ущерб здоровью людей или окружающей среде, значительные материальные потери и нарушение условий жизнедеятельности людей.

Факт техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в городе Березники, и ее квалификация согласно ст. 1 Закона РФ N 68-ФЗ как чрезвычайной ситуации подтверждается в следующих документах:

- Письмо Главного управления МЧС России по Пермскому краю от 16.04.2012 N 3433-3-3-10, согласно которому аварийная ситуация на руднике БКПРУ-1, произошедшая 17.10.2006, была признана чрезвычайной (т. 3 л.д. 126);

- Распоряжение Правительства РФ от 22.06.2007 N 814-р, в соответствии с которым характер данной ЧС был определен как федеральный (т. 5 л.д. 35-36);

- Протокол от 29.12.2008 N 01-15/6-К заседания Правительственной комиссии по недопущению негативных последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край) под председательством Министра природных ресурсов и экологии РФ Ю.П. Трутнева (т. 1 л.д. 122-126);

- Протокол совещания у Заместителя Председателя Правительства РФ - Министра финансов РФ А.Л. Кудрина от 27.02.2009 N 2 (т. 5 л.д. 37-41);

- Распоряжение Председателя Правительства РФ от 16.10.2009 N 1478-р В.В. Путина (т. 1 л.д. 127);

- Соглашение N 01-01-06/09-388 от 03.12.2009 между ОАО "СИЛЬВИНИТ" и Минфином РФ (далее также - Соглашение N 01-01-06/09-388 от 03.12.2009) (т. 1 л.д. 128-129).

Как следует из Протокола N 01-15/6к от 29.12.2008 заседания Правительственной комиссии по недопущению негативных последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), крупнейшие предприятия Березниковско-Соликамского промышленного района, находящиеся в зоне действия техногенной аварии, в том числе ОАО "Сильвинит", обязались участвовать в финансировании работ по ликвидации последствий данной аварии, к которым был отнесено, в том, числе строительство 53-км участка железнодорожного пути Яйва-Соликамск в обход зоны разработки Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей.

27.02.2009 было проведено совещание у заместителя Председателя Правительства РФ - Министра финансов РФ А.Л. Кудрина по вопросу компенсации расходов всех уровней, связанных с ликвидацией последствий аварии на руднике БКПРУ-1 и понесенных ими до конца 2008, оформленное протоколом N 2, в соответствии с которым были определены источники финансирования строительства 53-км железнодорожного участка Яйва-Соликамск. В частности, одним из источников финансирования являлись денежные средства ОАО "Сильвинит" в объеме 1 млрд. руб.

В соответствии с Распоряжении Председателя Правительства РФ от 16.10.2009 N 1478-р В.В. Путина для возмещения расходов федерального бюджета, связанных с осуществлением мероприятий по ликвидации последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), в том числе со строительством 53-км железнодорожного участка Яйва-Соликамск, Минфину РФ было поручено заключить с ОАО "Уралкалий" и ОАО "Сильвинит" соглашения о перечислении в федеральный бюджет 6 454 млн. руб.

Во исполнение данного Распоряжения ОАО "СИЛЬВИНИТ" заключило с Минфином РФ Соглашение N 01-01-06/09-388 от 03.12.2009 о порядке и размере финансирования необходимых мероприятий по ликвидации ЧС.

Согласно условиям Соглашения, Общество перечисляет 1 000 000 000 руб. в доход федерального бюджета с указанием назначения платежа: "Перечисление средств по соглашению между Минфином России и ОАО "Сильвинит" от 03 декабря 2009".

Факт перечисления Обществом денежных средств на указанные в Соглашении счета налоговый орган не оспаривает.

В пункте 1.2 Решения налоговый орган ссылается на платежные документы, которыми налогоплательщик осуществил данные затраты (абзац четвертый страницы 44 Решения), а именно платежным поручением N 3364 от 11.12.2009 на сумму 100 000 руб. (т. 1 л.д. 130), N 3476 от 16.12.2009 на сумму 500 000 000 руб. (т. 1 л.д. 131), N 3507 от 17.12.2009 на сумму 499 900 000 руб. (т. 1 л.д. 132).

При этом утверждение Инспекции, согласно которому указание в платежных поручениях в графе "назначение платежа" "перечисление средств по соглашению между Минфином РФ и ОАО "Сильвинит" свидетельствует о том, что "данный платеж не связан с ликвидацией последствий аварии" не может быть принят во внимание, поскольку из Соглашения N 01-01-06/09-388 от 03.12.2009 между ОАО "СИЛЬВИНИТ" и Минфином РФ прямо следует, что оно заключено во исполнение Распоряжения Правительства РФ от 16.10.2009 N 1478-р, которым предусмотрено несение расходов именно в связи с осуществлением мероприятий по ликвидации последствий ЧС.

Учитывая изложенное, вопреки доводам апелляционной жалобы, вывод суда первой инстанции о документальном подтверждении Обществом затрат, связанных с предотвращением и ликвидацией последствий чрезвычайной ситуации, в соответствии с требованиями ст. 252 НК РФ не подтверждается материалами дела.

Отклоняя довод Инспекции о том, что понесенные Обществом расходы в сумме 1 000 000 000 руб. являются "добровольным и безвозмездным перечислением в доход федерального бюджета средств в виде прочих безвозмездных поступлений", суд первой инстанции обоснованно исходил из невозможности их признания безвозмездным или благотворительным перечислением как по своему правовому содержанию, так и по внешнему оформлению, что подтверждается следующими обстоятельствами.

Вопросы о квалификации той или иной сделки в качестве безвозмездной неоднократно рассматривались в арбитражной практике. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N 9167/10 сформирована следующая позиция о признании сделки безвозмездной.

В соответствии с п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Из содержания приведенной нормы следует, что безвозмездность передачи имущества является признаком договора дарения, но не единственным. Обязательным квалифицирующим признаком договора дарения является вытекающее из соглашения сторон очевидное намерение дарителя передать имущество в качестве дара (указание на это содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.04.2006 N 13952/05).

Таким образом, дарение имущества предполагает наличие волеизъявления дарителя, намеревающегося безвозмездно передать принадлежащее ему имущество иному лицу именно в качестве дара (с намерением облагодетельствовать одаряемого), а не по какому-либо другому основанию, вытекающему из экономических отношений сторон сделки. Из анализа материалов дела, фиксирующих выработку и принятие решения о ликвидации последствий аварии Правительством РФ, исполнительными органами государственной власти Российской Федерации не усматривается воли Общества на перечисление спорной суммы в качестве дара в адрес Российской Федерации, наоборот, очевидна причина и цель, с которой данная выплата была совершена, что прямо зафиксировано в Распоряжении Председателя Правительства РФ от 16.10.2009 N 1478-р В.В. Путина: "для возмещения расходов федерального бюджета, связанных с осуществлением мероприятий по ликвидации последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), в том числе со строительством обходного 53-километрового железнодорожного участка Яйва - Соликамск".

При этом стоит отметить, что по своему смыслу положения подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ о праве на учет в составе внереализационных расходов затрат, связанных с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций, опосредует проведение данных расходов причиной - наличие чрезвычайного происшествия и устранение ее последствий. Указанная взаимосвязь расходов Общества четко прослеживается в следующих документах:

- Протокол N 01-15/5к от 21.11.2008 совещания по недопущению негативных последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край);

- Протокол N 01-15/6к от 29.12.2008 заседания Правительственной комиссии по недопущению негативных последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край).

Согласно указанным документам крупнейшие предприятия Березниковско-Соликамского промышленного района, находящиеся в зоне действия техногенной аварии, в том числе ОАО "Сильвинит", обязались участвовать в финансировании работ по ликвидации последствий данной аварии, к которым был отнесено, в том, числе строительство 53-км участка железнодорожного пути Яйва-Соликамск в обход зоны разработки Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей.

Протоколами N 01-15/2к от 30.04.2009, N 01-15/3к от 01.09.2009 заседания Правительственной комиссии по недопущению негативных последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), согласно которым при рассмотрении вопроса о развитии ситуации в зоне техногенной аварии Ростехнадзору было поручено обеспечить проведение комплексной оценки рисков возникновения негативных последствий проведения шахтных выработок, расположенных под объектами жилой застройки и инженерной инфраструктуры на территории в г. Соликамске (место нахождения объектов ОАО "Сильвинит").

Ст. 24 Закона РФ N 68-ФЗ предусмотрен комплексный подход к финансовому обеспечению предупреждения и ликвидации последствий ЧС, согласно которому финансирование необходимых мероприятий осуществляют как органы исполнительной власти РФ, субъектов РФ, органы местного самоуправления, так и организации всех форм собственности за счет собственных средств в порядке, установленном Правительством РФ. При этом, как следует из вышеприведенных норм Закона РФ N 68-ФЗ, финансовое обеспечение мероприятий по ликвидации последствий ЧС осуществляется организациями в добровольном порядке.

Учитывая изложенное, участие Общества в финансировании работ по ликвидации последствий данной аварии в порядке, предусмотренном Правительством РФ, никоим образом не может быть квалифицирована как безвозмездная (благотворительная) деятельность, поскольку спорные затраты были произведены во исполнение властных предписаний уполномоченных органов власти, компетенцию которых в данных полномочиях и законность изданных ими распоряжений налоговый орган не оспаривает.

Позиция Общества согласуется также с правовым подходом Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 30.11.2010 N 9167/10. Признавая необоснованными выводы судов нижестоящих инстанций о безвозмездном характере передачи имущества в казну РФ, Президиум ВАС РФ указал, что "в рассматриваемой случае безвозмездная передача имущества отсутствовала, поскольку со стороны предприятия не было волеизъявления на такую передачу, а все действия произведены во исполнение акта государственного органа".

При этом принятие Обществом решения об осуществлении выплаты на финансирование строительства железной дороги Общим собранием акционеров, равно как и осуществление выплаты за счет собственных средств (прибыли) никаким образом, исходя из действующего законодательства, не могут характеризовать данную выплату как безвозмездную (благотворительную). Добровольный порядок несения соответствующих расходов означает их осуществление без судебного либо иного административного принуждения, но не указывает на безвозмездный характер данных расходов, как ошибочно полагает налоговый орган.

То обстоятельство, что перечисление денежных средств не носило безвозмездного характера, следует также из ответа Минфина РФ от 18.12.2014 N 02-08-12/65681 (т. 7 л.д. 27-28), представленного налогоплательщиком в материалы дела, в котором был рассмотрен вопрос Общества о возможности отнесения суммы, перечисленной в соответствии с заключенным соглашением между ОАО "Сильвинит" и Минфином РФ в доход федерального бюджета к безвозмездным поступлениям.

Как указывает Минфин РФ, перечисление денежных средств, указанных в п. 1 Соглашения, было произведено по коду бюджетной классификации доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации 092 1 12 03 010 01 0000 130 "Прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств федерального бюджета и компенсации затрат федерального бюджета".

В соответствии с приказом Минфина РФ от 25.12.2008 N 145н "Об утверждении указаний порядке применения бюджетной классификации РФ" код вида доходов бюджетов бюджетной системы РФ является составной частью КБК и включает: группу доходов, подгруппу доходов, статью доходов, подстатью доходов, элемент доходов.

Группа доходов КБК 092 1 12 03 010 01 0000 130 имеет значение 100 - "налоговые и неналоговые доходы", и содержит подгруппу доходов 113 - "доходы от оказания платных услуг (работ) и компенсации затрат государства".

Таким образом, по мнению Минфина РФ, перечисленная ОАО "Сильвинит" сумма компенсации не может быть отнесена к безвозмездным поступлениям федерального бюджета.

В свою очередь, утверждение Инспекции о наличии установленной воли сторон (ОАО "Сильвинит" и Минфина РФ) на перечисление указанной суммы именно в качестве безвозмездного поступления прямо опровергается условиями заключенного Соглашения N 01-01-06/09-388 от 03.12.2009.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции при принятии решения обоснованно исходил из того, что расходы Общества на финансирование строительства железной дороги не могут быть признаны безвозмездным или благотворительным перечислением в адрес федерального бюджета и являются затратами, связанными с предотвращением и ликвидацией последствий чрезвычайной ситуации, в соответствии с подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Кроме того, как правильно установлено судом первой инстанции, произведенные Обществом затраты имеют непосредственную связь с производственной деятельностью налогоплательщика (т.е. направлены на получение дохода) и являются экономически обоснованными, в связи с чем могут быть учтены по основаниям подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в силу следующего.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П).

Следовательно, для признания тех или иных расходов экономически оправданными необходимо установление объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.

Исходя из вышеизложенного, поскольку критерии оценки экономической оправданности затрат законодателем не установлены, затраты каждого налогоплательщика на предмет возможности принятия их в целях налогообложения необходимо оценивать индивидуально, исходя из конкретных условий финансово-экономической деятельности налогоплательщика, в том числе с учетом наличия связи произведенных расходов с хозяйственной деятельностью юридического лица.

В октябре 2006 на руднике БКПРУ-1 ОАО "Уралкалий" Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники произошла техногенная авария, вызванная его затоплением, которая, в свою очередь, повлекла возникновение провала земной поверхности в непосредственной близости от путей магистральной железнодорожной линии Пермь-Березники-Соликамск.

Из протоколов заседания комиссии по решению вопросов обеспечения жизнедеятельности г. Березники и хозяйственной деятельности предприятий Березниковско-Соликамского промышленного узла в связи с аварией на БКРУ-1 ОАО "Уралкалий" N 68 от 06.12.2006,N 70 от 13.12.2006, N 71 от 20.12.2006 следует, что в связи с произошедшей аварией дальнейшая эксплуатация действующих железнодорожных путей имела существенные риски ее безопасного использования, в связи с чем неоднократно поднимался вопрос о необходимости остановки железнодорожных перевозок, которыми осуществлялось более 90 процентов транспортировки продукции налогоплательщика, до строительства объездного железнодорожного участка.

В частности, согласно протоколу N 70 от 13.12.2006 заседания комиссии по решению вопросов обеспечения жизнедеятельности г. Березники и хозяйственной деятельности предприятий Березниковского промышленного узла в связи с аварией на БКРУ-1 ОАО "Уралкалий" было принято решение о необходимости предприятиям подготовиться к приостановлению перевозок опасных грузов (хлора и аммиака) с 22.12.2006. Аналогичное решение было принято 20.12.2006 (протокол N 71 от 20.12.2006).

В связи с указанными обстоятельствами на участке ст. Березники-Сортировочная - ст. Соликамск перевозка пассажиров была прекращена, движение грузовых поездов было ограничено. С учетом риска приостановления перевозок грузов в ноябре 2006 было начато строительство временного 800-метрового обходного участка железной дороги (открыт в январе 2007).

При этом необходимо отметить, что альтернативный железнодорожному транспорту вариант перевозок грузов на случай полной остановки железнодорожного движения в районе станции Березники отсутствовал, что подтверждается Протоколом N 2 совещания у руководителя Уральского территориального управления Федерального агентства железнодорожного транспорта Н.И. Сергеева от 14.03.2007.

Таким образом, из указанных документов очевидно следует, что, во-первых, прекращение железнодорожного сообщения между г. Соликамск и г. Пермь являлось следствием аварии на БКПРУ-1 ОАО "Уралкалий", которое, в свою очередь, имело критичные последствия для всех предприятий Березниковского промышленного узла, в том числе и для ОАО "Сильвинит", поскольку ставило под угрозу дальнейшее осуществление данными предприятиями хозяйственной деятельности в силу невозможности вывоза произведенной продукции для реализации покупателям.

В связи с федеральным характером данной чрезвычайной ситуации Минтрансу России было поручено принять меры по обеспечению бесперебойного железнодорожного сообщения между г. Соликамск и г. Пермь (п. 5 распоряжения Правительства РФ от 22.06.2007 N 814-р).

Во исполнение распоряжения Правительства РФ от 22.06.2007 N 814-р по осуществлению первоочередных мероприятий по ликвидации и предотвращению негативных последствий вышеуказанной техногенной аварии в целях обеспечения бесперебойного железнодорожного сообщения между г. Соликамск и г. Пермь Правительственной комиссией было принято решение о строительстве двух видов участков железнодорожного пути в обход опасной зоны: строительство временного участка железной дороги, протяженностью 6 км, и строительство постоянной железнодорожной линии Яйва-Соликамск протяженностью 53 км.

При этом из документов исполнительных органов государственной власти однозначно следует, что строительство постоянной железнодорожной линии Яйва-Соликамск протяженностью 53 км рассматривалось в качестве мероприятия по ликвидации последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники, в котором ОАО "Сильвинит" имело непосредственную заинтересованность.

Необходимо отметить, что материалами дело подтверждено, что строительство коротких обходных железнодорожных путей на трассе Соликамск-Пермь (800 м. и 6 км.) носило временный характер и в любом случае не могло исключить риск прекращения железнодорожного сообщения между г. Соликамск и г. Пермь, поскольку указанные пути находились в зоне разработки Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей. Данный вывод следует из Протоколов совещания по недопущению негативных последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники от 22.07.2008 N 01-15/2-к, от 17.10. 2008 N 01-15/4к, от 09.10.2008 N 01-15/3к.

Кроме того, впоследствии 800-м железнодорожный обходной путь был демонтирован по причине расширения провала, образовавшегося 28.07.2007, 6-км железнодорожный путь также был разрушен в результате провала, образовавшегося 25.11.2010 при проходе грузового состава под железнодорожным полотном.

С учетом изложенного, единственным вариантом, исключающим риск остановки перевозки грузов налогоплательщика, являлось строительство железнодорожного пути в обход зоны разработок Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей.

Вышеизложенные обстоятельства подтверждаются также ответами органов местного самоуправления - Администрацией г. Березники и Администрацией г. Соликамска (ответ от 16.12.2014 N 01-18/3113 "О негативных последствиях аварии на руднике БКПРУ-1" (т. 7 л.д. 29-31) и от 16.12.2014 N 026-02-086-166 (т. 7 л.д. 32-33) соответственно).

Как следует из ответа Администрации г. Соликамска от 16.12.2014 N 026-02-08б-166, зона влияния негативных последствий чрезвычайной ситуации, сложившейся в результате техногенной аварии, вызванной затоплением рудника БКПРУ-1 Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), распространялась на предприятия, расположенные на территории г. Соликамска, в том числе на ОАО "Сильвинит". Аналогичный вывод следует из ответа Администрации г. Березники от 16.12.2014 N 01-18/3113 от 16.12.2014 N01-18/3113 "О негативных последствиях аварии на руднике БКПРУ-1", в котором, помимо прочего, подтверждается также факт угрозы прекращения железнодорожного сообщения между г. Пермь и г. Соликамск, вызванной произошедшей аварией. Учитывая федеральный характер произошедшей ЧС и факт нахождения Общества в зоне техногенной аварии, является несостоятельным довод налогового органа со ссылкой на Письмо Минфина РФ от 28.02.2011 N 03-03-10/17 о невозможности учета Обществом спорных расходов в связи с тем, что авария произошла не на подведомственных ему объектах производственного и социального назначения.

Как следует из материалов дела (ответ ОАО "РЖД" с приложением справки (т. 5 л.д. 151-152)), в 2010 году основной объем товарной продукции ОАО "Сильвинит" был перевезен ОАО "РЖД" именно по обходному 53-километровому железнодорожному пути, отрытому 20.12.2009.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что строительство обходного 53-километрового железнодорожного участка Яйва-Соликамск для ОАО "Сильвинит" было вызвано производственной необходимостью, заключающейся в возможности реализации готовой продукции контрагентам и, как следствие, в дальнейшем продолжении хозяйственной деятельности налогоплательщика. При этом доводы апелляционной жалобы о том, что "строительство 53-км железнодорожного участка Яйва-Соликамск с участием ОАО "Сильвинит" или без такого участия было запланировано и на эти цели бюджетом 25.09.2009 выделены соответствующие денежные средства" не имеют никакого правового значения, поскольку не свидетельствуют об экономической необоснованности произведенных Обществом расходов.

Ситуация, связанная с учетом налогоплательщиками при исчислении налога на прибыль расходов по строительству, ремонту и содержанию дорог, которые не числились на его балансе и обладателем вещного права, на которые являлись третьи лица, неоднократно рассматривалась в арбитражной практике. Арбитражные суды признавали расходы подобного рода экономически обоснованными и связанными с производственной деятельностью налогоплательщика (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа по делу N Ф04-3301/2008 (Определением ВАС РФ от 15.05.2009 N ВАС-12219/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ); Постановление ФАС МО от 31.01.2011 по делу N А40-75140/10-140-385; Постановление ФАС Уральского округа от 27.07.2011 по делу N А60-31200/2010; Постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.02.09 по делу N Ф03-6187/2008). Кроме того, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание Постановление Президиума ВАС РФ от 25.10.2011 N 3844/11, которое касалось применения вычета по НДС в отношении затрат, понесенных налогоплательщиком на строительство дороги, находившейся в собственности Тульской области.

Также судом первой инстанции учтена позиция Минфина РФ, изложенная в Письме от 12.01.2010 N 03-03-06/1/3, о праве налогоплательщиков учитывать расходы в рамках подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ на строительство дорог, находящихся в собственности третьих лиц, при наличии экономической обоснованности данных расходов.

Таким образом, вывод суда первой инстанции об экономической обоснованности произведенных расходов на финансирование строительства железной дороги подтверждается, в том числе судебно-арбитражной практикой со схожими фактическими обстоятельствами.

В свою очередь, Инспекция исходит из собственной оценки целесообразности совершаемых Обществом операций, что является недопустимым в налоговых правоотношениях (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 8905/10 по делу N А40-93885/08). Кроме того, в Определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П отмечено, что законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных задач налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в гл.25 НК РФ затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

При этом согласно абз. 7, 9 п. 3 указанного Определения Конституционного Суда Российской Федерации все произведенные налогоплательщиком расходы изначально предполагаются обоснованными. Таким образом, Конституционный Суд РФ исходит из презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций и связанных с этими операциями затрат, что должно применяться и в настоящем деле.

Тот факт, что ОАО "Сильвинит" не выступало непосредственным контрагентом ОАО "РЖД" при строительстве 53-км железнодорожного участка Яйва-Соликамск, не препятствует включению в состав расходов подобного рода затрат, поскольку соответствующее право налогоплательщика не может быть поставлено в зависимость от выбранного уполномоченным органом порядка финансирования тех либо иных мероприятий.

Таким образом, учитывая изложенное, произведенные Обществом затраты в виде возмещения расходов федерального бюджета, связанные с финансированием мероприятий по ликвидации последствий чрезвычайной ситуации, в сумме 1 000 000 000 руб. являются расходами, которые могут быть с равными основаниями учтены налогоплательщиком как на основании подп. 49 п. 1 ст. 264, так и на основании подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.

При этом, как правильно указал суд первой инстанции, учитывая данные затраты в той или иной группе расходов (расходы на производство и реализацию или внереализационные расходы), налогоплательщик увеличивает общий размер расходов, уменьшающих полученные доходы, вследствие чего реализация налогоплательщиком права на учет расходов в порядке п. 4 ст. 252 НК РФ сама по себе не приводит к неправильному исчислению налоговой базы и налога на прибыль и не может признаваться правонарушением.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно принял во внимание, что ФНС РФ Решением от 25.12.2012 N СА4-9/22149@ (т. 1 л.д. 138-146) удовлетворило апелляционную жалобу ОАО "УРАЛКАЛИЙ" на Решение N 135 от 18.06.2012, принятое Межрегиональной инспекцией ФНС РФ N 3 по крупнейшим налогоплательщикам, по аналогичному вопросу (т. 5 л.д. 42-63). ФНС РФ признала обоснованным право ОАО "УРАЛКАЛИЙ" учесть в составе внереализационных расходов за 2009 год затраты, связанные с финансированием мероприятий по ликвидации последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники Пермского края, в общей сумме 7 804 255 580 руб., то есть по обстоятельствам идентичным обстоятельствам пункта 1.2 Решения, в том числе понесенным на основании одного и того же Распоряжения Председателя Правительства РФ от 16.10.2009 N1478-р.

Признавая за налогоплательщиком право на учет данных расходов и отменяя решение налогового органа, ФНС РФ указала, что "денежные средства, перечисленные ОАО "УРАЛКАЛИЙ" в доход федерального бюджета, бюджета Пермского края и г. Березники в качестве компенсации расходов федерального бюджета, бюджета Пермского края, в том числе произведенных за счет средств субсидии, полученной из федерального бюджета, а также расходов г. Березники в виде денежных средств, выделенных из бюджета г. Березники, связанных с осуществлением мероприятий по ликвидации последствий техногенной аварии, вызванной затоплением рудника Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей в г. Березники (Пермский край), могут быть учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 265 Кодекса в составе внереализационных расходов в качестве затрат, связанных с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных происшествий (данная позиция подтверждается письмом Минфина России от 10.12.2012 N 03-03-10/133)".

При этом довод Инспекции о том, что основанием для квалификации ФНС РФ и Минфином РФ применительно к ОАО "Уралкалий" спорных расходов в соответствии с подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ является исключительно тот факт, что ОАО "Уралкалий" как владелец лицензии на разработку БКПРУ-1 (рудника, на котором произошла авария) наделяется правами и несет ответственность как пользователь недр в соответствии с законодательством РФ, является несостоятельной, поскольку, во-первых, данный факт никоим образом не следует из Решения ФНС РФ от 25.12.2012 N СА4-9/22149@, и, во-вторых, согласно условиям пользования недрами при разработке БКПРУ-1 (п. 8 Приложения N 2) ответственность владельца лицензии в случае экологического или стихийного бедствия, аварии и катастрофы, приведших предоставленный участок недр в состояние, непригодное для дальнейшей эксплуатации, ограничивается возмещением государству ущерба, нанесенного потерей полезного ископаемого.

Кроме того, документы, свидетельствующие о причинении каких-либо убытков третьим лицам, повлекшим необходимость несения компенсационных выплат ОАО "Уралкалий" в отношении третьих лиц в материалах дела отсутствуют.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что приведенные в апелляционной жалобе доводы не могут служить основанием для отмены решения, принятого Арбитражным судом города Москвы. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Нарушений судом первой инстанции принципов равноправия и состязательности в связи с истребованием у налогового органа в рамках судебного разбирательства доказательств, отсутствующие на момент проведения проверки, судом апелляционной инстанции не установлено

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 26 декабря 2014 года по делу N А40-86077/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

П.А. Порывкин

Судьи

А.С. Маслов М.С. Сафронова