Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2015 г. N 04АП-1119/15

г. Чита

15 апреля 2015 г.

Дело N А19-13630/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 8 апреля 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 апреля 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Общества с ограниченной ответственностью "Янтальлес", Управления Федеральной налоговой службы России по Иркутской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 20 января 2015 года по делу NА19-13630/2014 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Янтальлес" (ОГРН 1103818001792, ИНН 3818028259, место нахождения: 664025, г.Иркутск, ул. Чкалова, д.36, оф. 406) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N13 по Иркутской области (ОГРН 1043802089418, ИНН 3818017835, место нахождения: 666784, г. Усть-Кут, ул. Кирова, д.23) о признании в части незаконным решения от 05.03.2014 N4, к Управлению Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН 1043801064460, ИНН 3808114068, место нахождения: 664007, г. Иркутск, ул. Декабрьских Событий, 47) о признании незаконным решения от 11.08.2014 N 26-13/013259 (суд первой инстанции: Загвоздин В.Д.),

при участии в заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Иркутской области:

от общества - Лохова И.М., представителя по доверенности от 03.03.2015,

от инспекции - Габовой Т.Н., представителя по доверенности от 24.10.2014,

от Управления - Габовой Т.Н., представителя по доверенности от 12.01.2015,

личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Иркутской области Филатовым Д.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гениатулиной Е.А.,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Янтальлес" (далее - ООО "Янтальлес", Общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (т.1, л.д. 36), о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 05.03.2014 N4 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 4 360 481 руб., начисления пеней по НДФЛ в сумме 784 635 руб., назначения штрафа по ст.123 Налогового кодекса РФ в размере 872 096 руб., решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - Управление) от 11.08.2014 N26-13/013259 об отказе в удовлетворении жалобы.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 20 января 2015 года заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Признаны незаконными как несоответствующие положениям Налогового кодекса Российской Федерации:

решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области от 05.03.2014 N4 в части предложения перечислить налог на доходы физических лиц в сумме 1 993 457 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 309 354 руб. 20 коп., привлечения к ответственности по ст.123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 398 691 руб. 40 коп. за неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом;

решение Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 11.08.2014 N 26-13/013259 в отношении отказа в удовлетворении жалобы на оспариваемое решение в той части, в которой соответствующее решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области признано незаконным настоящим судебным актом.

На Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области и Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

В удовлетворении остальной части рассматриваемых требований отказано.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования, исходил из того, инспекцией не подтверждено наличие достаточных оснований для начисления обществу налога на доходы физических лиц с сумм, принудительно взысканных с общества судебными приставами-исполнителями по исполнительным листам в пользу физических лиц.

Налоговый орган при проведении проверки и принятии решения о привлечении к ответственности не исследовал надлежащим образом вопрос о том, могло ли Общество при взыскании приставами соответствующего дохода в пользу физических лиц удержать НДФЛ и (или) удержан ли фактически заявителем этот налог. Из материалов дела не усматривается, что при взыскании судебными приставами-исполнителями соответствующих доходов за счет денежных средств на расчетных счетах ООО "Янтальлес" удержало или имело правовую возможность удержать налог с учетом сумм, подлежащих принудительному взысканию по решениям компетентных органов.

Отказывая в удовлетворении части требований, суд первой инстанции исходил из того, что проведенный налоговым органом анализ (свод выплат) доходов непосредственно самим обществом является обоснованным, документально подтвержденным. Суммы доказанных инспекцией самостоятельно выплаченных заявителем доходов не противоречат справкам о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, представлявшимся обществом в налоговый орган. Разница между начисленным доходом по регистрам учета, представленным на проверку, а также справкам 2-НДФЛ, и суммой фактически выплаченного дохода подтверждает факт удержания соответствующего налога на доходы физических лиц непосредственно при выплате ООО "Янтальлес" дохода своим работникам.

Суд первой инстанции, признавая незаконным в соответствующей части решение вышестоящего налогового органа, указал, что акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), на основании абзаца 3 пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке.

Судом отказано в принятии уточнения требований, которыми общество оспаривало решение инспекции в полном объеме, по тем мотивам, что в рассматриваемом случае имеет место заявление нового самостоятельного требования о признании незаконными начислений налогов, пени, штрафов, основания начисления которых по существу в решении инспекции не связаны с ранее оспоренными начислениями налога на доходы физических лиц. Судом учтено, что при заявлении новых требований обществом не представлено доказательств соблюдения досудебного порядка урегулирования спора.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя в части решения инспекции, Инспекция обжаловала его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда в части и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований общества, со ссылкой на следующее.

Суд первой инстанции необоснованно не учел, что инспекцией были использованы один и тот же метод исчисления, одни и те же первичные документы бухгалтерского учета. Справки по форме 2-НДФЛ за 2010-2012 годы (согласно которым предприятием удержан налог после его исчисления) в полном объеме соответствуют оборотно-сальдовым ведомостям, кредит счета 68.1.

Инспекция настаивает на том, что сумма задолженности по невыплаченной заработной плате сообщена работнику предприятия только в той части, в которой он мог бы ее получить и в кассе предприятия. Работник, в свою очередь, обращаясь к мировому судье, указывал в заявлении сумму заработной платы, причитающуюся ему за определенный период уже без учета сумм налога. Соответственно, выданный судебный приказ, являющийся исполнительным документом для службы судебных приставов, исполнялся в полном объеме. Налоговым органом в суд представлены копии судебных приказов в подтверждение доводов о том, что работник обращался в суд за взысканием суммы, которую ему сообщило общество. Оснований для утверждения о том, что общество не удержало налог при его исчислении, не имеется.

При этом судом отклонено ходатайство об истребовании у общества документов (расчетов), подтверждающих выдачу удостоверений комиссией по трудовым спорам. Данные документы могли подтвердить довод общества о том, что к мировым судьям переданы суммы заработной платы вместе с начисленным налогом, но не опровергнуть выводы инспекции, которые соотносятся с данными бухгалтерского учета.

С учетом выводов суда общество по правилам бухгалтерского учета должно будет перенести 1 993 457 руб. в дебет счета 70, то есть, образуется задолженность по заработной плате у предприятия перед работниками, а у работников возникает обязанность снова уплатить НДФЛ с полученных по судебным приказам выплат.

Общество не сообщало в налоговый орган о невозможности удержания НДФЛ, соответственно, с него могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода.

Управление ФНС России по Иркутской области в отзыве на апелляционные жалобы доводы инспекции поддержало.

В апелляционной жалобе Управление поставило вопрос об отмене решения суда в части признания незаконным решения УФНС России по Иркутской области в отношении отказа в удовлетворении жалобы на решение инспекции в той части, в которой указанное решение инспекции признано незаконным, ссылаясь на то, что решение Управления, являясь итогом рассмотрения жалобы налогоплательщика на решение инспекции в порядке статей 137-140 Налогового кодекса РФ, которая оставлена без удовлетворения, самостоятельно не нарушает права налогоплательщика, и не является ненормативным актом, подлежащим обжалованию на основании статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований заявителя, обратилось с апелляционной жалобой, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований и принятии в этой части нового судебного акта об удовлетворении требований, с оставлением без изменения решения суда в остальной части.

Общество выражает несогласие с отказом суда в принятии уточненного требования об оспаривании решения инспекции в полном объеме, указывая на то, что статья 138 Налогового кодекса РФ не предусматривает, что формирование заявителем требования о признании недействительным ненормативного акта (полностью или в части) должно осуществляться в пределах доводов досудебной жалобы.

Заявитель указывает, что вывод суда о том, что решение ответчика является незаконным в части основан на письменном расчете, сформированном ответчиком в ходе судебного разбирательства. В акте проверки и решении инспекции отдельно не исчислялись суммы НДФЛ, взысканные судебными приставами-исполнителями и суммы НДФЛ, начисленные и выплаченные обществом.

Составление расчета было инициировано судом первой инстанции и данный расчет положен в основу вывода суда о том, что действия ответчика являются незаконными только в части. Между тем, данный расчет не является допустимым доказательством, поскольку составлен за пределами мероприятий налогового контроля. Довод суда о непредставлении обществом контррасчета сумм налога не соответствует распределению обязанности по доказыванию, которая законом возложена на налоговый орган. Заявитель полагает, что инспекцией правильность и достоверность начисления сумм налога, пеней, штрафа в полном объеме не подтверждены надлежащим образом.

Инспекция и Управление доводы апелляционной жалобы общества оспорили в отзывах, указывая на их необоснованность, и отсутствие оснований для удовлетворения жалобы общества.

Общество отзывы на апелляционные жалобы инспекции и Управления не представило.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 04.03.2015.

Дело рассмотрено при участии представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель Инспекции и Управления доводы апелляционных жалоб поддержала, просила решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять судебный акт об отказе в удовлетворении требований в полном объеме. Апелляционную жалобу общества полагала необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы общества, просил решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований, принять судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме. Апелляционные жалобы Инспекции и Управления полагал необоснованными, не подлежащими удовлетворению.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом по месту учета заявителя принято решение о проведении выездной налоговой проверки от 17.09.2013 N 29 по вопросам соблюдения ООО "Янтальлес" законодательства о налогах и сборах за период с 27.10.2010 по 31.12.2012, с которым заявитель ознакомлен 20.09.2013 (т.1 л.д.62).

15.11.2013 составлена справка N 42 о проведенной проверке, которая направлена Обществу по почте и вручена 19.11.2013 (т.1 л.д.64-66).

Акт выездной налоговой проверки от 14.01.2013 N 2 с приложениями и извещением о том, что рассмотрение материалов поверки назначено на 10 час. 00 мин. 05.03.2014 направлены Обществу по почте и получены им 23.01.2014 (т.1 л.д.69-72).

05.03.2014 по результатам рассмотрения материалов проверки в отсутствие заявителя, извещенного надлежащим образом, вынесено решение N 4, которым ООО "Янтальлес", в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 872 096 руб., а также доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 4 360 481 руб., начислены пени по НДФЛ в сумме 784 635 руб.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 139-140 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого от 11.08.2014 N 26-13/013259 жалоба ООО "Янтальлес" оставлена без удовлетворения.

Обществом при подаче жалобы, рассмотренной решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 11.08.2014 N 26-13/013259, ставился вопрос только о проверке правомерности начисления по решению от 05.03.2014 N 4 налога на доходы физических лиц, пеней и штрафов за неперечисление налога на доходы физических лиц. Из имеющейся в деле копии жалобы ООО "Янтальлес" также прямо следует, что заявитель в Управление Федеральной налоговой службы обжаловал только начисление по оспариваемому решению налога на доходы физических лиц, пеней и штрафов за неуплату указанного налога (т.9 л.д.1-3).

Общество, считая, что решения Инспекции и Управления в рассматриваемой части не соответствуют законодательству о налогах и сборах и нарушают его права и законные интересы, оспорило их в судебном порядке.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора в части оспаривания начислений по налогу на доходы физических лиц, соответствующих пеней и налоговых санкций за неперечисление налога на доходы физических лиц соблюден.

Как следует из материалов дела, судом первой инстанции отказано в принятии уточнения требований, которыми общество оспаривало решение инспекции в полном объеме, по тем мотивам, что в рассматриваемом случае имеет место заявление нового самостоятельного требования о признании незаконными начислений налогов, пени, штрафов, основания начисления которых по существу в решении инспекции не связаны с ранее оспоренными начислениями налога на доходы физических лиц. Судом учтено, что при заявлении новых требований обществом не представлено доказательств соблюдения досудебного порядка урегулирования спора.

Судом апелляционной инстанции не установлено неправильного применения судом первой инстанции статей 41, 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ, доводы общества в данной части судом отклоняются как основанные на ошибочном толковании норм права. При этом суд апелляционной инстанции учитывает заявленные обществом требования при апелляционном обжаловании решения суда первой инстанции.

Как следует из оспариваемых решений Инспекции и Управления, основанием для доначисления налога на доходы физических лиц, начисления пеней и штрафа за его неуплату послужили следующие обстоятельства.

По мнению налоговых органов, заявитель в период с 27.10.2010 по 31.12.2012 удержал при выплате доходов работникам налог на доходы физических лиц в сумме 11 141 916 руб., однако в нарушение статей 209, 223, 226 Налогового кодекса РФ перечислил в бюджет налог не полностью. Сумма удержанного и не перечисленного в бюджет налога на доходы физических лиц по результатам проверки составила 4 360 481 руб. За неперечисление в установленный законом срок в бюджет удержанного при выплате дохода налога Обществу начислены соответствующие пени и штраф по статье 123 Налогового кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом наличия достаточных оснований для начисления обществу налога на доходы физических лиц, соответствующих пени и санкций с сумм, принудительно взысканных с общества судебными приставами-исполнителями по исполнительным листам в пользу физических лиц.

В силу пункта 7 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

В соответствии со статьей 226 Налогового кодекса РФ ООО "Янтальлес" в проверяемый период являлось налоговым агентом.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:

1) от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;

2) от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (статья 209 Налогового кодекса РФ).

В силу пунктов 1, 2 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В силу пунктов 3, 4 статьи 226 Налогового кодекса РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

С учетом положений статьи 209, пункта 1 статьи 210, статьи 41, пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ налог на доходы физических лиц носит персонифицированный характер и исчисляется исходя из суммы дохода, полученной каждым конкретным налогоплательщиком.

Наличие или отсутствие недоимки по налогу на доходы физических лиц должно определяться на основании первичных документов, подтверждающих обстоятельства, с возникновением которых статья 226 НК РФ связывает возникновение обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц, с указанием дат выплаты заработной платы (иного дохода), удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.

Из материалов дела следует, что заявитель при обращении в суд в качестве основания требования указывал на то, что, начиная с 2012 года, расчетные счета Общества были арестованы, судебными приставами-исполнителями производились взыскания заработной платы работников в принудительном порядке. Денежные средства при этом поступали на депозитный счет приставов и только оттуда распределялись среди работников. По доходам работникам, взысканным приставами, он не мог производить удержание налога на доходы физических лиц и по существу не является источником выплаты этих доходов.

С учетом указанных оснований судом первой инстанции правильно в предмет доказывания по делу включены обстоятельства, связанные с начислением налога на доходы физических лиц, соответствующих пени и санкций с сумм, принудительно взысканных с общества судебными приставами-исполнителями по исполнительным листам в пользу физических лиц, и с сумм доходов, выплаченных самим обществом. Доводы апелляционной жалобы общества относительно инициирования составления и необоснованного принятия судом первой инстанции расчета сумм начисленного налога на доходы физических лиц, пени и штрафов, с сумм, принудительно взысканных судебными приставами-исполнителями, и сумм, выплаченных непосредственно самим обществом, апелляционным судом отклоняются как необоснованные.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области в ходе рассмотрения дела подтвердила, что часть доходов, которые в ее решении признаны выплаченными с удержанием ООО "Янтальлес", являются суммами, которые взысканы с заявителя судебными приставами-исполнителями на основании исполнительных документов.

Согласно представленному инспекцией расчету (т.8 л.д.155) сумма доначисленного по данному эпизоду налога на доходы физических лиц составляет 1 993 457 руб., сумма пеней - 309 354 руб. 20 коп. (309 575 руб. - 8 руб. 27 коп. - 212 руб. 53 коп.), сумма штрафа по ст.123 Налогового кодекса РФ - 398 691 руб. 40 коп. (1993457 руб. х 20%).

Судом установлено и следует из имеющихся в материалах дела выписок с расчетного счета ООО "Янтальлес", что списание денежных средств производилось, как правило, обезличено (без указания взыскателей) со ссылкой на номер исполнительного производства (например, т.8 л.д.126).

Между тем в ходе выездной проверки налоговая инспекция не проверяла, за какие периоды фактически взыскивались приставами денежные средства в пользу физических лиц и включались ли в сумму взыскания по исполнительным документам суммы налога на доходы физических лиц.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, посчитавшим, что для установления данного обстоятельства инспекции необходимо было получить все исполнительные документы, акты судов (или иных компетентных органов), на основании которых выданы эти исполнительные документы, определить периоды и суммы взысканной заработной платы, сопоставить с суммой заработной платы, согласованной в трудовых соглашениях и уже на основании этого определить, удержал ли фактически заявитель налог с тех доходов, которые взысканы с него в принудительном порядке.

В отсутствие такого анализа в акте проверки, оспариваемых решениях и приложениях к ним следует признать, что налоговый орган в нарушение положений статей 100, 101 Налогового кодекса РФ не установил и надлежащим образом не зафиксировал факт удержания заявителем налога на доходы физических лиц с денежных сумм, взысканных приставами по исполнительным документам.

В отсутствие необходимых первичных документов ссылки налогового органа на одни только справки по форме 2-НДФЛ и регистры бухгалтерского учета не подтверждают удержание налога на доходы физических лиц по денежным средствам, взысканным судебными приставами-исполнителями.

Утверждение инспекции относительно того, что сумма задолженности по невыплаченной заработной плате сообщена работнику предприятия только в той части, в которой он мог бы ее получить и в кассе предприятия, и работник при обращении в мировой суд указывал в заявлении сумму заработной платы, причитающуюся ему за определенный период уже без учета сумм налога, документально не подтверждено. Данные обстоятельства в ходе проверки не установлены.

При рассмотрении дела Инспекцией с письмом от 21.11.2014 N 03-12/020854 представил незначительную часть судебных приказов о взыскании доходов в пользу работников (т.8).

Суд первой инстанции обоснованно не принял данные документы во внимание, поскольку из материалов дела не усматривается, что данные доказательства были получены в ходе мероприятий налогового контроля и положены в основу спорных начислений.

Суд апелляционной инстанции соглашается с оценкой, данной судом первой инстанции указанным документам, установившим, что исполнительные документы не содержат информации о том, взыскивается ли заработная плата с учетом налога на доходы физических лиц или нет. Соответственно, ссылка инспекции в апелляционной жалобе на данные документы не подтверждает те обстоятельства, в подтверждение которых они представлены.

Следует также учитывать, что из материалов дела не представляется возможным с достаточной степенью достоверности установить, когда и по какому работнику по соответствующему исполнительному документу было произведено фактическое взыскание дохода (как уже отмечалась, при списании денежных средств приставами указывался только номер сводного исполнительного производства).

Судом правильно учтено, что большая часть представленных инспекцией судебных приказов вступила в силу в 2013 году (согласно отметкам на этих документах) и взыскание доходов по ним в проверяемый инспекцией период не входило.

Неудержанный налог по общему правилу не может быть взыскан с налогового агента (пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса РФ).

Из представленных суду исполнительных документов усматривается, что в пользу работников взыскивалась не только заработная плата, но и различные компенсации (например, за оплату больничного листа, проценты за задержку выплаты заработной платы - т.8 л.д.31). Возможность обложения налогом на доходы физических лиц компенсационных выплат в ходе выездной проверки не исследовалась, никакой мотивировки по данному вопросу в оспариваемых решениях не содержится.

Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на сведения в справках 2-НДФЛ о суммах исчисленного НДФЛ со всех видов выплат указанные выводы суда не опровергает, учитывая, что установленные по делу обстоятельства свидетельствуют о том, что инспекцией на основании первичных документов не установлен и надлежащим образом не зафиксировал факт удержания заявителем налога на доходы физических лиц с денежных сумм, взысканных приставами по исполнительным документам.

Указанное также свидетельствует о недостаточно мотивированном начислении заявителю налога на доходы физических лиц с сумм, принудительно взысканных с Общества судебными приставами-исполнителями. При этом проведение повторной выездной налоговой проверки в компетенцию суда не входит.

По аналогичным причинам суд первой инстанции отклонил ходатайство инспекции от 26.11.2014 об истребовании у ООО "Янтальлес" документов, необходимых инспекции для доказывания законности своего решения (т.8 л.д.156) по основаниям, изложенным в определении от 10.12.2014 (т.9 л.д.23).

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы инспекции в данной части, учитывает вышеприведенные выводы относительно того, что налоговым органом в ходе проверки достоверно не установлен факт удержания обществом спорного налога с доходов, принудительно взысканных судебными приставами-исполнителями в пользу физических лиц.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что налоговый орган не доказал факт того, что ООО "Янтальлес" является налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц в отношении сумм, взысканных с Общества судебными приставами-исполнителями в принудительном порядке.

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса РФ исчисление и уплата НДФЛ налоговыми агентами производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ.

Следовательно, если налоговый агент не является источником фактической выплаты, то исчисление и уплату налога в соответствии с главой 23 Налогового кодекса РФ налоговый агент производить не должен.

В силу статьи 388 Трудового кодекса РФ по результатам рассмотрения индивидуального трудового спора комиссия по трудовым спорам принимает решение тайным голосованием простым большинством голосов присутствующих на заседании членов комиссии.

Статьей 389 ТК РФ определено, что решение комиссии по трудовым спорам подлежит исполнению в течение трех дней по истечении десяти дней, предусмотренных на обжалование.

В соответствии с пп.1 п.4 ст.12 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" удостоверение комиссии по трудовым спорам является исполнительным документом и приводится в исполнение в порядке, предусмотренном данным Законом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 13 Гражданского процессуального кодекса РФ вступившие в законную силу судебные постановления, а также законные распоряжения, требования, вызовы и обращения судов являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан, организаций и подлежат неукоснительному соблюдению на всей территории Российской Федерации.

Таким образом, если в исполнительном документе суда, иного компетентного органа не произведено разделения сумм, причитающихся работнику и подлежащих удержанию с него, организация - налоговый агент не имеет возможности удержать у налогоплательщика налог на доходы физических лиц.

Соответственно, такому лицу не могут быть начислены в порядке статьи 75 Налогового кодекса РФ пени за неисполнение обязанностей по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ установлено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Отсутствие правовой возможности удержать налог в настоящем деле означает отсутствие вины в совершении правонарушения, ответственность за которое установлена статьей 123 Налогового кодекса РФ (в части сумм, взысканных с Общества принудительно по исполнительным документам).

Судом первой инстанции установлено, что налоговый орган при проведении проверки и принятии решения о привлечении к ответственности не исследовал надлежащим образом вопрос о том, могло ли Общество при взыскании приставами соответствующего дохода в пользу физических лиц удержать НДФЛ и (или) удержан ли фактически заявителем этот налог. Также из материалов дела не усматривается, что при взыскании судебными приставами-исполнителями соответствующих доходов за счет денежных средств на расчетных счетах ООО "Янтальлес" удержало или имело правовую возможность удержать налог с учетом сумм, подлежащих принудительному взысканию по решениям компетентных органов.

При таких обстоятельствах является правильным вывод суда первой инстанции о том, что ответчики не доказали наличие оснований для взыскания с ООО "Янтальлес" доначисленного налога на доходы физических лиц, пеней и штрафов в отношении сумм доходов, взысканных с заявителя судебными приставами, что послужило основанием для частичного удовлетворения требований заявителя. Доводы апелляционной жалобы инспекции данных выводов суда не опровергают, в связи с чем подлежат отклонению.

Судом первой инстанции обоснованно указано на то, что ссылки ответчиков на то, что ООО "Янтальлес" не сообщило в налоговый орган о невозможности удержания соответствующих суммы налога на доходы физических лиц, не являются достаточным основанием для взыскания с такого лица этих суммы налога, начисления пеней и привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неперечисление налога на доходы физических лиц.

Судом первой инстанции учтена правоприменительная практика по рассматриваемому вопросу (Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.07.2012 по делу N А40-67788/11-140-297, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 по делу N А27-16788/2010, Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 13.05.2009 N Ф09-2927/09-С3 по делу N А60-27439/2008-С6 (Определением ВАС РФ от 08.09.2009 N ВАС-11618/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.05.2009 по делу NА42-5557/2008).

В отношении остальной суммы доначисленного налога на доходы физических лиц, пеней и штрафов суд первой инстанции не установил оснований для признания доводов заявителя обоснованными.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения не усматривает оснований для признания выводов суда неправильными, а доводов апелляционной жалобы общества обоснованными, исходя из следующего.

В обоснование остальных начислений налоговый орган представил свод выплат (т.8 л.д.147-151), налоговые регистры ООО "Янтальлес" выплаты доходов (т.2 дела), которые в соответствующей части подтверждаются первичными кассовыми документами и выписками банка (тома дела 3, 4, 5, 6, том дела 7 л.д.1-90, том дела 8 л.д.2-17, 54-143).

Судом апелляционной инстанции проведенный налоговым органом анализ (свод выплат) доходов непосредственно ООО "Янтальлес" проверен и признан обоснованным, расхождений в этой части с расчетами, приведенными в приложении к акту проверки и оспариваемому решению не установлено. С учетом данного обстоятельства отклоняются доводы общества относительно того, что в акте проверки и решениях инспекции и Управления не производилось раздельного исчисления НДФЛ с сумм доходов, взысканных судебными приставами-исполнителями и выплаченных обществом.

Заявитель контррасчет самостоятельной выплаты доходов за 2010-2012 годы и удержания налога на доходы физических лиц не представил, равно как и не представил документы, опровергающие первичные документы по выплате доходов, представленные инспекцией.

Возражения заявителя в апелляционной жалобе относительно данных выводов судом отклоняются, поскольку в силу положений части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Суммы доказанных инспекцией самостоятельно выплаченных заявителем доходов не противоречат справкам о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, представлявшимся ООО "Янтальлес" в налоговый орган (т.1 л.д.132-153, т.9 л.д.33).

Разница между начисленным доходом по регистрам учета, представленным на проверку, а также справкам 2-НДФЛ, и суммой фактически выплаченного дохода подтверждает факт удержания соответствующего налога на доходы физических лиц непосредственно при выплате ООО "Янтальлес" дохода своим работникам.

При таких обстоятельствах оставшаяся оспариваемая сумма налога на доходы физических лиц доначислена правомерно, расчет пеней на эту сумму произведен надлежащим образом с учетом положений статьи 75, пункта 6 ст.226 Налогового кодекса РФ и конкретных документально подтвержденных дат выплаты доходов. Штраф в размере 20% от удержанного, но не перечисленного НДФЛ, соразмерен характеру совершенного правонарушения, принимая во внимание отсутствие факта перечисления удерживаемого налога не только в установленные Налоговым кодексом РФ сроки, но и на момент принятия инспекцией решения от 05.03.2014 N 4.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что обстоятельства, действовавшие в апреле-декабре 2014 года (арест счетов общества), не могут влиять на законность оспариваемых решений, поскольку оспариваемое решение инспекции принято в марте 2014 года.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области от 14.03.2012 N 1638 о приостановлении операций по счетам ООО "Янтальлес" (т.7 л.д.130) не препятствовало добровольному исполнению обязанности по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, поскольку в силу положений ст.76 Налогового кодекса РФ и имеющейся в указанном решении информации это решение не приостанавливало расходные операции по списанию денежных средств в уплату налогов.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества не имеется, у суда первой инстанции имелись основания для отказа в удовлетворении данной части требований.

Доводы апелляционной жалобы Управления, приведенные в апелляционной жалобе, являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно им отклонены, с учетом следующего.

Учитывая, что в настоящем деле предметом рассмотрения являлось наряду с решением налоговой инспекции и решение налогового управления, вынесенное в порядке статьи 140 Налогового кодекса РФ, которое подпадает под понятие ненормативного правового акта, и его оспаривание отнесено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации к компетенции арбитражных судов, а также, принимая во внимание, что решение налогового управления содержит те же выводы, что и решение налоговой инспекции, налоговое управление, утверждая решение налоговой инспекции, не устранило нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для отказа в удовлетворении требований общества о признании незаконным оспариваемого им решения налогового управления в отношении отказа в удовлетворении жалобы на оспариваемое решение в той части, в которой соответствующее решение инспекции признано незаконным настоящим судебным актом.

Суд первой инстанции, признавая незаконным в соответствующей части решение вышестоящего налогового органа, указал, что акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), на основании абзаца 3 пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании у суда первой инстанции имелись основания для частичного удовлетворения требований заявителя.

Приведенные в апелляционных жалобах доводы налогового органа, Управления и общества не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 20 января 2015 года по делу N А19-13630/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.В. Басаев