Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2015 г. N 04АП-285/15

г. Чита

23 апреля 2015 г.

Дело N А78-9858/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 апреля 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Ткаченко Э.В., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "88 центральный автомобильный ремонтный завод" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 ноября 2014 года по делу N А78-9858/2014 по заявлению Открытого акционерного общества "88 центральный автомобильный ремонтный завод" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по г. Чите от 30.06.2014 N 19-20/2/42237,

(суд первой инстанции - Д.Е. Минашкин)

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Попова В.Ф., представитель по доверенности от 12.01.2015; Чадаев С.В., представитель по доверенности от 08.12.2014; Куприянов А.С., представитель по доверенности от 12.01.2015;

от заинтересованного лица: Богодухова Е.О., представитель по доверенности от 19.03.2015; Романенко Р.Н., представитель по доверенности от 25.12.2014.

установил:

Открытое акционерное общество "88 центральный автомобильный ремонтный завод" (ОГРН 1097536005346, ИНН 7536103748, место нахождения: 67206, г.Чита-16, п.Песчанка, далее - ОАО "88 ЦАРЗ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г. Чита, ул. Бутина, 10, далее - налоговый орган, инспекция) с заявлением о признании недействительным её решения от 30 июня 2014 г. N 19-20/2/42237 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требований удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 30 июня 2014 г. N 19-20/2/42237 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение в части привлечения ОАО "88 ЦАРЗ" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1355453 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу РФ. В остальной части заявленных требований отказано.

В обосновании суд первой инстанции, в частности, указал, что реальность хозяйственных операций между обществом и его контрагентами ООО "СибСтрой", ООО "ЭлитИнвестСтрой" не подтверждена, а спорные контрагенты не имели возможности выполнить обязательства по сделкам, представленные документы носят неоднозначный и противоречивый характер. Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для применения смягчающих ответственность обстоятельств.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 ноября 2014 г. по делу А78-9858/2014 отменить, заявленные требования удовлетворить, а также изменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 ноября 2014 г. по делу А78-9858/2014 путем исключения из мотивировочной части абзаца 13 страницы 11, абзацев 1, 2 страницы 12 решения Арбитражного суда Забайкальского края от 27 ноября 2014 г. следующего содержания: "На основании всего изложенного, суд приходит к выводу, что позиция налоговой проверки относительно того, что реальность хозяйственных операций между заявителем и приведенными обществами - его контрагентами не подтверждена, является правильной. При этом общество, избрав в качестве контрагентов организации, не обладающие необходимыми ресурсами для исполнения условий сделок с заявителем, по которым последним сформированы спорные вычеты по НДС, вступая с ними в правоотношения, было свободно в выборе своих партнеров и должно было проявить такую степень осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, с учетом того, что все негативные последствия от взаимоотношений с такими партнерами, не могут быть переложены на бюджет. Установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют, по мнению суда, о наличии необоснованной налоговой выгоды, направленной на увеличение затратной базы по НДС, при отсутствии реальных взаимоотношений сторон сделок".

Полагает, что ООО "ЭлитИнвестСтрой", ООО "Сибстрой" нельзя отнести к проблемным поставщикам, поскольку это действующие организации, которая имеют численность работников, представляет отчетность, по расчетным счетам которой происходит движение денежных средств. Учредитель, руководитель, представители указанных организации подтверждают свою причастность к организациям и оказание спорных услуг в адрес налогоплательщика, следовательно, являются добросовестными поставщиками. Кроме того, поскольку выводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды основаны на оценке деятельности контрагентов ООО "ЭлитИнвестСтрой", ООО "Сибстрой" - ООО "Промресурс", ООО "Импульс", тогда как камеральная налоговая проверка проводилась в отношении ОАО "88 ЦАРЗ".

На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

19 марта 2015 года протокольным определением судебное заседание было отложено на 16 апреля 2015 года.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 21.02.2015, 20.03.2015.

Представители общества в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы и письменных пояснений, апелляционному суду пояснили, что решение суда первой инстанции обжалуется обществом в части, а именно: в части выводов суда первой инстанции по отношениям общества со спорными контрагентами ООО "ЭлитИнвестСтрой", ООО "Сибстрой". Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу и письменным пояснениям, апелляционному суду пояснили, что не имеют возражений против рассмотрения дела в обжалуемой части. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании были рассмотрены ходатайства общества и налогового органа о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, в удовлетворении которых было отказано, так как составление в отношении спорных контрагентов актов налоговых проверок не влияет на выводы суда по настоящему делу, так как данные акты не являются преюдициальными для суда, каждая проверка имеет свой предмет, свой круг собранных доказательств. Кроме того, документы, в отношении которых указано, что уважительной причиной их непредставления суду первой инстанции стало то, что руководитель спорного контрагента, опрошенная адвокатом, представила эти документы уже при обжаловании в суде апелляционной инстанции, также не были приобщены к материалам дела, поскольку, по мнению апелляционного суда, указанные обстоятельства не являются уважительными причинами, так как общество и при проведении проверки, и при рассмотрении дела судом первой инстанции, имело возможность обратиться к контрагентам для получения каких-либо документов, но не сделало этого, во всяком случае, доказательств этому не представлено.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, на основании представленной обществом в инспекцию налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года, последней была проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт N 19-20/1/53539 от 23.05.2014 (т.3 л.д.11-31, далее - акт проверки) и вынесены решения от 30 июня 2014 г. N 19-20-3/2752 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, и N 19-20/2/42237 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение (т.1 л.д.57-78, далее - решение).

Решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю N 214-20/240-юл/09251 от 21.08.2014 (т.1 л.д.79-81) решение N 19-20/2/42237 от 30.06.2014 оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, письменных пояснений, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как правильно указано судом первой инстанции, согласно установочной части оспариваемого решения, с учетом рассмотренных возражений налогоплательщика, в нарушение п. 5, ст. 169, п. 8 ст. 171, п. п. 1, 6 ст. 172 НК РФ налогоплательщиком в 4 квартале 2013 года неправомерно заявлены налоговые вычеты в общей сумме 16254616 руб., из которых: 52340,96 руб. и 708583,96 руб. - по ОАО "Спецремонт", 39661,02 руб. - по ООО "Камские большегрузы", 4308300,53 руб. - по ООО "ЭлитИнвестСтрой", 11145730 руб. - по ООО "СибСтрой". Указанные обстоятельства привели налоговый орган к выводу об излишнем заявлении обществом сумм НДС к возмещению из бюджета за 4 квартал 2013 года в размере 2700086 руб., а также о неуплате им налога в бюджет в сумме 13554530 руб., с последующим начислением пени в сумме 382200,10 руб. и предъявлением штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2710906 руб.

Выводы суда первой инстанции в части эпизодов по ОАО "Спецремонт", ООО "Камские большегрузы", а также в части применения смягчающих обстоятельств не оспариваются.

Рассматривая дело в обжалуемой части, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

Пункты 1 и 2 статьи 171 НК РФ устанавливают, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для обоснования права на налоговый вычет, являются: принятие товара (работ, услуг) к учету при наличии соответствующих первичных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подпадающих под обложение НДС, или для перепродажи; предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пунктом 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Вместе с тем данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм налоговых вычетов по НДС в части операций по приобретению товаров (работ, услуг).

В пункте 3 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15 февраля 2005 года N 93-О закреплено, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пунктах 3 и 4 этого же Постановления указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды в соответствии с пунктом 5 упомянутого Постановления может также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии такого обстоятельства, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В соответствии с пунктом 11 этого Постановления признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

При этом требования законодательства касаются не только полноты заполнения всех реквизитов первичных документов, но и достоверности содержащихся в них сведений, в связи с чем, по общему смыслу обоснованности налоговой выгоды, на которую претендует налогоплательщик, в частности при исчислении НДС, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Относительно выводов суда первой инстанции по эпизоду об исключении из состава налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2013 года 11 145 730 руб. по ООО "СибСтрой" апелляционный суд полагает, что они являются обоснованными в связи со следующим.

Как правильно указывает суд первой инстанции, материалами налоговой проверки зафиксировано, а ОАО "88 ЦАРЗ" не отрицалось, что между ним и ООО "СибСтрой" 29.12.2010 были заключены договоры на выполнение ремонтно-строительных работ по адресу: г. Чита, пос. Песчанка, ул. Дивизионная, влад. 3 (т. 5, л.д. 98-123, см. также договоры в комплекте документов от заявителя согласно приложениям, приобщенных судом в с/з 26.11.2014). Объем и стоимость работ определяются локальными сметами. Пунктами 3.1. каждого из договоров предусматривалось, что приемка работ осуществляется согласно актам выполненных работ формы КС-2, справкам формы КС-3. На принятые работы подрядчик выставляет заказчику счет-фактуру в течение 2-х рабочих дней после подписания актов формы КС-2 и справок формы КС-3.

В исполнение приведенных договоров оформлены счета-фактуры N N 00000026-00000037, 00000048 от 01.10.2013, NN 00000046, 00000047, 00000050 от 31.10.2013, NN 00000051, 00000053 от 15.11.2013, N 00000055 от 18.11.2013, NN 00000056, 00000057 от 28.11.2013, NN 00000060-00000062 от 02.12.2013, NN 00000063-00000079 от 13.12.2013, NN 00000080, 00000081, 00000083-00000094 от 20.12.2013, NN 00000096-00000098, 00000100 от 31.12.2013, оцененные проверкой, на общую сумму 73066454,01 руб. (в т.ч. НДС 11145730,27 руб.), акты выполненных работ формы КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, платежные поручения. Соответствующие операции отражены в книге покупок заявителя и оборотах по счету 60 за рассматриваемый период (т. 2, л.д. 102, 114-115, 134-161, т. 3, л.д. 57-155, т. 4, т. 5, л.д. 1-50, т. 7, л.д. 89-90, см. также комплект документов от заявителя согласно приложениям, приобщенных судом в с/з 26.11.2014).

ООО "СибСтрой" состоит на налоговом учете в МРИ ФНС N 2 по г. Чите; основные средства и транспорт для осуществления деятельности отсутствуют; руководитель и учредитель - Косьяненко Ирина Игоревна; уставный капитал - 10000 руб.

В соответствии с протоколом осмотра N 19-14/1 от 05.12.2013 по юридическому адресу: г. Чита, ул. Чкалова, 76 ООО "СибСтрой" не находится (т. 5, л.д. 124-126, т. 8, л.д. 75-77), однако, по месту нахождения другого спорного контрагента ООО "ЭлитИнвестСтрой" была обнаружена вывеска ООО "СибСтрой", что подтвердил и Савенко А.А. при допросе (т.5 л.д.131).

В ходе контрольных мероприятий и анализов выписок филиалов банков ОАО АТБ в г. Улан-Удэ и ОАО "БИНБАНК" в Новосибирске по счетам ООО "СибСтрой", установлено перечисление этим обществом денежных средств на расчетный счет ООО "Импульс" за выполненные строительно-ремонтные работы, капитальный ремонт помещений на территории ОАО "88 ЦАРЗ". В свою очередь, ОАО "88 ЦАРЗ" перечислил денежные средства за выполненные строительно-ремонтные работы на территории завода за 4 квартал 2013 года на расчетный счет ООО "СибСтрой" (т. 8, л.д. 9-50).

Между тем, согласно данным федеральных ресурсов инспекции, ООО "Импульс", ИНН 7802442673 зарегистрировано 11.18.2008 по адресу: 195197, г. Санкт-Петербург, проспект Полюстровский, 68 лит. А, уставный капитал 10000 руб. Основной вид деятельности: прочая оптовая торговля. Руководитель и учредитель: Винокуров Алексей Николаевич. Численность 1 человек. Лицензия на ведение строительно-монтажных работ отсутствует. Заявленные виды деятельности по строительству отсутствуют. Филиалы и представительства на территории Забайкальского края не зарегистрированы, основные средства и транспорт для осуществления деятельности отсутствуют. ООО "Импульс" зарегистрирован в реестре "Однодневки" по следующим признакам: представление "нулевой" отчетности, последняя бухгалтерская отчетность представлена 18.04.2011, последняя налоговая отчетность представлена 28.03.2010, массовый руководитель и массовый учредитель.

Апелляционный суд при этом полагает, что налоговый орган вправе использовать уже имеющиеся у него сведения о заявленном субподрядчике в соответствии с абз.2 п.4 ст.101 НК РФ.

Согласно протоколу допроса N 19-27/6 от 23.04.2014 (т. 3. л.д. 38-48, т. 8, л.д. 78-88) генеральный директор ООО "СибСтрой" Косьяненко Ирина Игоревна пояснила, что является генеральным директором ООО "Караван-Лайт"; на вопрос о том, какую должность занимаете в ООО "СибСтрой", дан ответ, что она является "номинальным" генеральным директором ООО "СибСтрой", никакой финансово-хозяйственной деятельности в данной организации по настоящее время не осуществляла; на вопрос о том, кто осуществляет ведение бухгалтерского учета, кто подписывает документы от имени ООО "СибСтрой", сколько и где открыто расчетных счетов ООО "СибСтрой", получала ли данная организация кредиты в банках, выдавалась ли доверенность на право подписи финансовых документов, имеет ли организация материалы, технику, специалистов для осуществления СМР, привлекается ли иностранная рабочая сила для выполнения СМР, кто являлся инициатором заключенных договоров с ОАО "88 ЦАРЗ" на оказания услуг по выполнению СМР, на территории завода, знакомы ли с руководителем ООО "Импульс", ОАО "88 ЦАРЗ", заключались ли договоры с ООО "Импульс" и перечислялись ли денежные средства данной организации, дан ответ, что информацией на вышеперечисленные вопросы не владеет.

Из имеющегося в деле объяснения Косьяненко Ирины Игоревны, данного в помещении УЭБ и ПК УМВД России по Забайкальскому краю, следует, что по существу заданных вопросов поступили ответы, согласно которым она занимается бизнесом с 2013 года, является генеральным директором ООО "Караван - Лайт", которое занимается реализацией вино-водочной продукции в розницу в городе Могоча. Примерно в декабре 2012 году по просьбе знакомой Васильевой Илоны Владимировны была зарегистрирована строительная организация ООО "СибСтрой". Денежные средства ни за регистрацию такого общества, ни за её деятельность Косьяненко И.И. не получала. Всю финансово-хозяйственную деятельность вела Васильева И.В. Регистрацией организации занималась Васильева И.В., а Косьяненко И.И. присутствовала при получении документов в МРИ N 2. После получения документов на ООО "СибСтрой" весь пакет документов был передан Васильевой И.В. Были подписаны какие-то доверенности на Васильеву И.В. и на её заместителя - Савенко Анатолия Александровича. Косьяненко И.И. также пояснила, что сама ничего не понимает в строительном бизнесе, никогда им не занималась, и не думала заниматься; всю деятельность ООО "СибСтрой" осуществляла Васильева И.В., а Косьяненко И.И. никакой финансово-хозяйственной деятельности и руководства в ООО "СибСтрой" не осуществляла. ООО "СибСтрой" было зарегистрировано на Косьяненко И.И. путём введения в заблуждение гражданкой Васильевой И.В. (т. 5, л.д. 127-128, т. 8, л.д. 113-114).

В соответствии с протоколом допроса Савенко Анатолия Александровича N 19-27/3 от 19.12.2013 (т. 5, л.д. 129-135, т. 8, л.д. 101-107), свидетель пояснил, что является заместителем руководителя ООО "СибСтрой" с 01.01.2013; общество не имеет своих материалов - покупают; техника находится в аренде; привлекают иностранную рабочую силу; мест хранения, складов нет; инициатором заключенных с ОАО "88 ЦАРЗ" договоров является руководитель ООО "СибСтрой" Косьяненко И.И.; информацией о привлечении субподрядных организаций не владеет; с руководителями (представителями, работниками) ООО "Промресурс", ООО "Импульс" не знаком, о заключении с этими обществами договоров информацией не владеет; для выполнения строительно-монтажных работ на объектах ОАО "88 ЦАРЗ" привлекают иностранную рабочую силу; при выполнении СМР приобретались материалы, поставка которых осуществлялась арендованным транспортом по договорам с иными организациями, наименование которых и виды работ не помнит; персонал строительных специальностей для СМР нанимал руководитель ООО "СибСтрой"; на каких условиях заключались договоры с субподрядчиками - не знает.

Кроме того, как следует из решения налогового органа и подтверждается материалами дела, согласно ответу УФМС России по Забайкальскому краю от 21.01.2014 г. ООО "СибСтрой" разрешения на привлечение и использование иностранных работников на 2013-2014 годы не выдавалось.

Указанные обстоятельства в из совокупности свидетельствуют о том, что у ООО "СибСтрой" не имелось ресурсов для выполнения заявленных работ, поскольку, в том числе, руководитель контрагента отрицает свою причастность к его деятельности, а лицо, заявляющее себя как осуществлявшее деятельность от имени спорного контрагента (Савенко А.А.), конкретных пояснений дать не может, в том числе, относительно работников (по его пояснениям (т.5 л.д.135), их нанимала Косьяненко И.И., а согласно ее пояснениям, она "номинальный" директор, при этом разрешения на привлечение иностранных работников не выдавалось, хотя все дают пояснения, что работы выполнялись силами иностранных работников (Дружинин С.И., исполнительный директор, главный инженер общества - т.3 л.д.53).

Учитывая объем и стоимость заявленных по данному контрагенту работ (более 73 млн.руб.), заключая договоры, в том числе, на условиях оплаты авансом в размере 80% (т.5 л.д.119), апелляционный суд полагает, что общество, проявляя должную осмотрительность, должно было интересоваться, за счет каких ресурсов ООО "СибСтрой" будет выполнять заявленные работы.

Суд первой инстанции также правильно критично отнесся с документам с исправлениями, поскольку они были внесены не за подписями Косьяненко И.И. и Савенко А.А.

Указанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи позволяют апелляционному суду поддержать выводы суда первой инстанции о том, что во взаимоотношениях с ООО "СибСтрой" обществом не проявлена должная осмотрительность, реальность хозяйственных операций именно с данным контрагентом не подтверждается, представленные документы содержат недостоверные сведения, в том числе в части адреса контрагента в счетах-фактурах.

Таким образом, оснований для признания налоговой выгоды обоснованной по рассматриваемому эпизоду не имеется, налоговый орган обоснованно отказал в вычетах по НДС по контрагенту ООО "СибСтрой". Решение суда первой инстанции в данной части является законным и обоснованным.

Вместе с тем, апелляционный суд не соглашается с выводами суда первой инстанции по эпизоду с исключением вычетов по НДС в размере и 4308300,53 руб. по контрагенту ООО "ЭлитИнвестСтрой" в связи со следующим.

Как правильно указано судом первой инстанции и следует из материалов проверки, ООО "ЭлитИнвестСтрой" состоит на налоговом учете в МРИ ФНС N 2 по г. Чите. Вид деятельности - производство общестроительных работ; уставный капитал - 10000 руб.; для выполнения СМР в 2013 году привлекает иностранную рабочую силу; основные средства и транспорт для осуществления деятельности отсутствуют. Из базы данных ЕГРЮЛ установлено, что Васильева Илона Владимировна является генеральным директором ООО "ЭлитИнвестСтрой". Юридический адрес: г. Чита, ул. Бабушкина, 104, офис 425.

В соответствии с заключенными между заявителем (заказчик) и ООО "ЭлитИнвестСтрой" (подрядчик) договорами от 03.05.2012, 23.05.2012, 30.07.2012, 27.08.2012, 09.10.2012, 25.10.2012, 08.11.2012, 29.12.2012 на выполнение строительно-монтажных работ, первый поручил, а второй - принял на себя обязательства по выполнению работ, объем и стоимость которых определены по условиям договора согласно локальным сметам на объекте завода по адресу: г. Чита, пос. Песчанка, ул. Дивизионная, влад. 3 (т. 6, л.д. 1-12, т.т. 9, 10, 11, т. 12. л.д. 9-11). Пунктами 3.1. каждого из договоров предусматривалось, что приемка работ осуществляется согласно актам выполненных работ формы КС-2, справкам формы КС-3. На принятые работы подрядчик выставляет заказчику счет-фактуру в течение 2-х рабочих дней после подписания актов формы КС-2 и справок формы КС-3.

В исполнение приведенных договоров оформлены счета-фактуры N N 000099-000103 от 01.10.2013, NN 000105-000107 от 31.10.2013, NN 000127-000134 от 29.11.2013, NN 000144, 000146-000150 от 13.12.2013, N 000151 от 31.12.2013, оцененные проверкой, на общую сумму 31737871,54 руб. (в т.ч. НДС 4308300,53 руб.), акты выполненных работ формы КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, платежные поручения. Соответствующие операции отражены в книге покупок заявителя и книге продаж его контрагента, оборотах по счету 60 за рассматриваемый период (т. 2, л.д. 102, 118, 131-133, т. 5, л.д. 143, т. 6, л.д. 13-151, т. 7. л.д. 1-70, 88, т.т. 9, 10, 11, т. 12. л.д. 1-42).

Согласно протоколу допроса N 19-27/4 от 10.04.2014 свидетеля Васильевой И.В. (т. 8, л.д. 89-94), она показала, что является генеральным директором ООО "ЭлитИнвестСтрой"; основным видом деятельности являются СМР, реже - продажа, обмен строительных материалов (излишков); техника арендуется у физических и юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, материалы закупаются для объектов СМР; инициатором заключенных договоров на оказание услуг по выполнению СМР с ОАО "88 ЦАРЗ" было ОАО "88 ЦАРЗ"; на территории ОАО "88 ЦАРЗ" осуществлялся капитальный ремонт отопления правой части N 6 цеха завода, электромонтажные работы по цехам, складам завода, капитальный ремонт цеха N 1, 6 (сантехнические работы), ремонт кровли цеха большегрузных автомобилей завода, ремонт помещений 1, 2, 3 этажей, лестничных клеток административного здания цеха N 5 завода, бытовых помещений, асфальтирование проездов и площадок территории завода, ремонт кабинета директора, капитальный ремонт административного здания завода и др. работы. На вопрос привлекались ли субподрядные организации для выполнения СМР на территории ОАО "88 ЦАРЗ", был дан ответ, что привлекались ООО "Авангард", ООО "Импульс", ООО "БизнесСтрой", ООО "Промтрейд", ООО "АльфаЖСК" в 2012-2013 гг.; субподрядчики для выполнения СМР были найдены по объявлениям, приходили, предлагали свои услуги самостоятельно. На вопрос знакомы ли с руководителем (представителем) ООО "Импульс", известен ли его юридический адрес, заключались ли договора на выполнения СМР, и кто осуществлял контроль за выполнением СМР на объектах ОАО "88 ЦАРЗ", был дан ответ, что знакома с представителями ООО "Импульс", место нахождения (юридический адрес) - г. Иркутск. Представители работали на объектах, договоры заключались по субподрядным работам с ООО "Импульс" на территории ОАО "88 ЦАРЗ", контроль за качеством выполненных работ осуществляли Васильева И.В., зам. генерального директора Савенко А.А., Васильев А.Т., Хохлов Р.А., мастер Иванов С.В., и др.; оплата от ОАО "88 ЦАРЗ" производилась на основании платежных поручений через расчетный счет ОАО "БинБанк", ОАО "Сбербанк", субподрядчику - наличной и безналичной оплатой, зачетами в виде строительных материалов; представители ООО "Импульс", ООО "Промресурс", находились по адресу: г. Чита, ул. Чкалова, 76, для выполнения СМР использовали технику (собственная или арендуемая - не знает), работников (иностранных граждан) привлекали; при выполнении СМР на объектах ОАО "88 ЦАРЗ" материалы закупались ООО "ЭлитИнвестСтрой" у ООО "Аделаида" и субподрядчиками в зависимости от вида заключенных договоров, и использовались при выполнении СМР на объектах ОАО "88 ЦАРЗ". На вопрос перечислялись ли в адрес ООО "Импульс" денежные средства по расчетным счетам, был дан ответ, что денежные средства перечислялись на расчетный счет (за кровлю 5 цеха, асфальтирование, отопление, подпорные стенки) за выполненные работы на ОАО "88 ЦАРЗ".

В соответствии с протоколом допроса Дружинина Сергея Иннокентьевича N 19-27/2 от 16.12.2013 (т. 3, л.д. 49-53, т. 8. л.д. 108-112), работающего в должности исполнительного директора и главного инженера ОАО "88 ЦАРЗ", он указал, что кроме ООО "СибСтрой" и ООО "ЭлитИнвестСтрой" для выполнения СМР на ОАО "88 ЦАРЗ" никакие другие подрядные организации не привлекались; с руководителями (представителями) ООО "Импульс" и ООО "Промресурс" не знаком, договоры не заключались; приемка СМР производилась комиссионно согласно акту; допуск работников осуществлялся на основании списка работников и охраны; списки ИРС и иных работников представлялись ООО "ЭлитИнвестСтрой", иные личности ООО "Ипмульс" и ООО "Промресурс" на территорию завода не допускались, соответственно деятельность не осуществляли; СМР выполнялись стройматериалами и техникой ООО "СибСтрой" и ООО "ЭлитИнвестСтрой", давальческое сырье не использовалось, стройматериалы хранились на отдельном складе, транспорту этих обществ выделили отдельную автостоянку; договоры за выполнение СМР ООО "Ипмульс" и ООО "Промтрейд" не подписывались; ООО "СибСтрой" и ООО "ЭлитИнвестСтрой" найм персонала осуществляли самостоятельно, работы осуществлялись работниками КНР.

Исправления на представленных заявителем документах в отношении ООО "ЭлитИнвестСтрой" содержат указание на их произведение Васильевой И.В. и Яковлевым А.Г., то есть надлежащими лицами, поэтому оснований относиться к данным исправлениям критично, как это сделал суд первой инстанции, апелляционный суд не усматривает, в отличие от ситуации с ООО "СибСтрой".

При этом апелляционный суд учитывает, что у ООО "ЭлитИнвестСтрой" имелось разрешение на привлечение и использование иностранных работников от 29.01.2013 г. в количестве 114 человек. Таким образом, оснований для выводов о том, что у данного контрагента не имелось трудовых ресурсов для выполнения заявленных работ, не имеется.

Доводы налогового органа о привлечении ООО "ЭлитИнвестСтрой" в качестве субподрядчиков проблемных организаций, на которые имелось указание в пояснениях руководителя спорного контрагента, не могут быть приняты, как не подтвержденные документально, никаких подобных сведений в акте проверки и решении налогового органа также не отражено.

Претензий к представленным документам, в том числе в части адреса контрагента, налоговым органом в оспариваемом решении не отражено.

Апелляционный суд приходит к выводу, что налоговый орган и суд первой инстанции, дали оценку отношениям общества с контрагентами в целом, а не по отдельности, что привело к необоснованным выводам в отношении ООО "ЭлитИнвестСтрой" при том, что налоговый орган в ходе проверки провел осмотр и установил реальное выполнение ремонтных работ, но в отношении ООО "ЭлитИнвестСтрой" не было установлено того, чтобы руководитель отрицал свое участие в деятельности организации, ненахождения по месту регистрации, отсутствия трудовых ресурсов, внесения исправления в документы неуполномоченными лицами. При таких обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу, что по отношениям общества с ООО "ЭлитИнвестСтрой" налоговым органом достаточной совокупности доказательств, ставящих под сомнение реальность хозяйственных операций именно со спорным контрагентом и проявление обществом должной осмотрительности при выборе контрагента, не представлено.

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу, что требования общества в части отношений с ООО "ЭлитИнвестСтрой" подлежали удовлетворению, то есть решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене по п.1 ч.1 ст.270 АПК РФ.

Расчеты произведены апелляционным судом следующим образом.

Как следует из решения налогового органа (т.1 л.д.76-77), всего было признано необоснованно заявленными вычетами 16 254 616 руб., а декларация за 4 квартал 2013 г. была подана к возмещению из бюджета в сумме 2 700 086 руб. Таким образом, налоговый орган не только произвел доначисление налога в сумме 13 554 530 руб., а сначала уменьшил сумму к возмещению из бюджета на 2 700 086 руб. Следовательно, при определении сумм, подлежащих признанию необоснованно начисленными и уменьшенными, сначала следует уменьшать недоимку. Соответственно, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части начисления и предложения уплатить сумму НДС в размере 4 308 300,53 руб.

Поскольку в настоящем деле рассматривается доначисление по НДС за один налоговый период, то есть, срок уплаты налога один и тот же, то суммы пени и штрафа могут быть определены пропорционально.

При этом в данном случае, поскольку суммы налога, как и сумма возмещения из бюджета, являются результатом учета всех хозяйственных операций, то определить какая из оспаривавшихся поэпизодно сумм повлияла на уменьшение налога к возмещению из бюджета, а какая стала основанием для начисления недоимки, невозможно. Более того, влияние всех операций равновеликое.

С учетом указанного, апелляционный суд полагает, что пропорциональный расчет пени и штрафа должен осуществляться путем определения пропорции не от суммы недоимки, а от суммы вычетов, повлиявших на произведенные уменьшение суммы налога к возмещению из бюджета и начисления недоимки.

Таким образом, расчет следующий: 4 308 300,53 руб. х 100% : 16 254 616 руб. = 26,48% - доля в вычетах, приходящаяся на эпизод с ООО "ЭлитИнвестСтрой".

Расчет пени: 382 200,1 руб. х 26,48% = 101 206,57 руб.

Расчет штрафа из оставшейся суммы штрафа (после уменьшения в два раза судом первой инстанции): 1 355 453 руб. х 26,48% = 358 923,96 руб.

Соответственно, решение суда первой инстанции подлежит отмене в данной части, решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным, а налоговый орган надлежит обязать устранить допущенные нарушения прав общества в соответствии с п.3 ч.5 ст.201 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части и частичного удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 ноября 2014 года по делу N А78-9858/2014 в обжалуемой части отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 30 июня 2014 г. N 19-20/2/42237 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение по эпизоду исключения из состава налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2013 г. в сумме 4 308 300,53 руб.

В отмененной части принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите от 30 июня 2014 г. N 19-20/2/42237 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение в части начисления и предложения уплатить:

- НДС за 4 квартал 2013 г. в сумме 4 308 300,53 руб.

- пени по НДС в сумме 101 206,57 руб.

- штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 358 923,96 руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Забайкальского края от 27 ноября 2014 года по делу N А78-9858/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Э.В.Ткаченко В.А.Сидоренко