Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 1 ноября 2016 г. N 08АП-11112/16

город Омск

01 ноября 2016 г.

Дело N А70-1814/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 25 октября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 ноября 2016 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сидоренко О.А.,

судей Шиндлер Н.А., Золотовой Л.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Самовичем А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тюменской области апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-11112/2016) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 на решение Арбитражного суда Тюменской области от 13.07.2016 по делу N А70-1814/2016 (судья Сидорова О.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Пастернака Владимира Михайловича к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 об оспаривании решения от 24.09.2015 г. N10-25/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части и об оспаривании бездействия (действия), выразившегося в непредставлении (отказе представления) возможности ознакомления с материалами выездной налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, проводимых в рамках выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Пастернака В.М., с правом снятия с них копий и (или) фотографий с использованием технических средств,

при участии в судебном заседании представителей:

от ИФНС России по г. Тюмени N 1 - Клюева Т.Н. (паспорт, доверенность N 90 от 29.12.2015), Авалян А.Г. (паспорт, доверенность N 82 от 14.12.2015), Байбиесова А.Е. (паспорт, доверенность N 31 от 22.04.2016);

от индивидуального предпринимателя Пастернака Владимира Михайловича - Снимщикова Анна Михайловна (паспорт, по доверенности N 72АА0827444 от 08.07.2015), Жолудева А.Ю. (паспорт, по доверенности от 12.04.2016),

установил:

Индивидуальный предприниматель Пастернак Владимир Михайлович (далее - заявитель, Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к ИФНС России по г. Тюмени N 1 (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 24.09.2015 N10-25/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления недоимки по НДФЛ в размере 3001628 руб., по НДС в размере 7 859 441 руб.; привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление декларации по НДФЛ в размере 450 244,20 руб., за непредставление декларации по НДС в размере 1 178 916,15 руб., штрафа по статье 123 НК РФ в размере 14 760, 20 руб.; привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 300 162, 80 руб., за неуплату НДС в размере 785 943, 40 руб.; начисления пени, соответствующих указанным суммам НДС и НДФЛ. Делу присвоен номер N А70-1814/2016.

Индивидуальный предприниматель Пастернак Владимир Михайлович также обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к ИФНС России по г. Тюмени N 1 об оспаривании бездействия должностных лиц ИФНС России по г. Тюмени N1, выразившегося в непредставлении предпринимателю возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки с правом снятия с них копий и фотографирования с использованием технических средств. Делу присвоен N А70-2704/2016.

Определением суда от 15.04.2016 дела N А70-1814/2016 и N А70-2704/2016 объединены в одно производство для их совместного рассмотрения, объединенному делу присвоен N А70-1814/2016.

22.06.2016 от заявителя поступило уточнение по требованию об оспаривании решения от 24.09.2015 N 10-25/18, заявитель просил суд признать незаконным указанное решение в части:

- доначисления недоимки по НДФЛ в размере 3 001 628 руб., по НДС в размере 7 859 441 руб.;

- привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по НДФЛ в размере 450 244,20 руб., за непредставление декларации по НДС в размере 1 178 916,15 руб.;

- привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 300 162, 80 руб., за неуплату НДС в размере 785 943, 40 руб.;

- начисления пени, соответствующих указанным суммам НДС и НДФЛ;

07.07.2016 от заявителя поступили уточнения по требованию об оспаривании бездействия, заявитель просил суд признать незаконным бездействие (действие) должностных лиц ИФНС России по г. Тюмени N 1, выразившихся в непредставлении (отказе представления) возможности 04.08.2015 в период с 10 часов 25 минут до 15 часов 40 минут; 11.09.2015 с 13 часов 10 минут до 14 часов 40 минут; 16.09.2015 в период с 12 часов 10 минут до 12 часов 32 минут; 17.09.2015 с 15 часов 52 минут до 15 часов 59 минут ознакомления с материалами выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, проводимых в рамках выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Пастернака В.М., с правом снятия с них копий и (или) фотографий использованием технических средств.

Уточнённые требования приняты судом к рассмотрению.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 13.07.2016 по делу N А70-1814/2016 заявленные требования удовлетворены полностью.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган сослался на неправильное определение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, а также нарушение судом норм материального права.

Инспекция настаивает на том, что совокупность совершенных налогоплательщиком преднамеренных действий направлена на "дробление бизнеса" с целью занижения доходов путем их распределения в пользу формально существующего юридического лица. По мнению налогового органа, налогоплательщик стремится к минимизации исчисления и уплаты налогов, что можно квалифицировать как получение необоснованной налоговой выгоды.

Также податель жалобы считает правомерными действия Инспекции, выразившиеся в непредставлении (отказе представления) возможности ознакомления с материалами выездной налоговой проверки Предпринимателя и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля с правом снятия с них копий и (или) фотографий использованием технических средств. Обращает внимание на то, что Предприниматель не был ограничен по количеству ознакомлений, времени, предоставляемого для ознакомления, имел возможность переписывать необходимую информацию, следовательно, право налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки не было нарушено.

В представленном до начала судебного заседания отзыве Предприниматель просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы и требования апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции незаконным и необоснованным, просили его отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители Предпринимателя возразили на доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, не подлежащим отмене.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав явившихся в судебное заседание представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

06.03.1997 Пастернак Владимир Михайлович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя (ОГРНИП 304720332800423, ИНН 720300215993), состоит на учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 1, применяет специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.

Основным заявленным видом деятельности Предпринимателя является оптовая торговля водопроводным и отопительным оборудованием (ОКВЭД 51.54.2),

дополнительным видом деятельности заявлена розничная торговля санитарно-техническим оборудованием (ОКВЭД 52.46.5).

Предпринимательская деятельность осуществлялась на арендуемых площадях по следующим адресам: г.Тюмень, ул. Широтная, д. 43 корп. 2/1, магазин "Оскор"; г.Тюмень, ул. Федюнинского, д. 43, ТЦ "Орион"; г.Тюмень, ул. Пермякова д. 1а, ТЦ "Перестрой-ка!"; г.Тюмень, ул. 30 лет Победы, 33/1 (складские помещения).

Из материалов дела следует, что Пастернак В.М. учредил юридическое лицо- "МАСТЕР-АКВА" (далее - Общество). 100% доли в уставном капитале указанного Общества принадлежит единственному учредителю Пастернаку В.М.

04.06.2009 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о государственной регистрации ООО "МАСТЕР-АКВА" (ОГРН 1097232014648, ИНН 7203234705, КПП 720301001). Общество состоит на учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тюмени N 3, применяет специальный налоговый режим в виде УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.

Основным заявленным видом деятельности Общества является оптовая торговля водопроводным и отопительным оборудованием (ОКВЭД 51.54.2), дополнительным видом заявлена розничная торговля санитарно-техническим оборудованием (ОКВЭД 52.46.5).

До 01.11.2012 Общество хозяйственной деятельности не осуществляло. Сдаваемая в налоговые органы налоговая отчетность имела нулевые показатели, сотрудники отсутствовали, сведения о среднесписочной численности в налоговые органы не представлялись, а впервые были представлены только за 2012 год, согласно которых в ноябре и декабре 2012 года Общество выплачивало заработную плату двум работникам.

Начиная с 01.11.2012 Общество осуществляет деятельность соответствующую заявленным ОКВЭД. 24.10.2012 Обществом зарегистрирована одна единица контрольно-кассовой техники (адрес установки ККТ: г.Тюмень, ул. Пермякова. 1а. 301, ТЦ "Перестрой-ка!", магазин "Аква-Мастер").

Из материалов дела следует, что в период с 30.09.2014 по 28.04.2015 в отношении Предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам с 01.01.2011 по 31.12.2013, по НДФЛ с 01.08.2011 по 31.08.2014.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 26.06.2015 N 10-24/16.

24.09.2015 ИФНС России по г. Тюмени N 1 по результатам выездной налоговой проверки в отношении Предпринимателя вынесено решение N10-25/18 о привлечении Предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в размере 404 671 руб., НДФЛ в размере 3 001 628 руб., НДС в размере 7 859 441 руб., начислены пени за неуплату УСН, НДФЛ, НДС по состоянию на 24.09.2015 в размере 2 052 575,45 руб., Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, по пункту 1 статьи 122 НК РФ, по пункту 1 статьи 123 НК РФ, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафов в общем размере 2 734 537,50 руб.

02.11.2015, не согласившись с вынесенным решением от 24.09.2015 N 10-25/18, Предприниматель обратился в УФНС России по Тюменской области с апелляционной жалобой.

11.01.2016 УФНС России по Тюменской области вынесено решение N 007, в соответствии с которым жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Полагая, что решение Инспекции от 24.09.2015 N 10-25/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным, а также нарушает права и законные интересы налогоплательщика, Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.

13.07.2016 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

В силу требований части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, статей 106, 108, 109 НК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта, возлагается на налоговый орган.

В рассматриваемом случае, заявитель оспаривает решение Инспекции от 24.09.2015 N 10-25/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления недоимки по НДФЛ в размере 3 001 628 руб., по НДС в размере 7 859 441 руб.; привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по НДФЛ в размере 450 244,20 руб., за непредставление декларации по НДС в размере 1 178 916,15 руб.; привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 300 162, 80 руб., за неуплату НДС в размере 785 943, 40 руб.; начисления пени, соответствующих указанным суммам НДС и НДФЛ.

Пунктом 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги.

Согласно подпункту 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.

В силу пункта 1 статьи 45 НК РФ, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Согласно статье 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2009 N 1268-О-О, разъясняется, что налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и не в виде простого перечня, а как элементы системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику во многом предопределяются объективными закономерностями их экономической деятельности.

Налоговый кодекс Российской Федерации, исходя из названных конституционных положений, закрепляет в статье 3 "Основные начала законодательства о налогах и сборах" предписание, согласно которому налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Из этого следует, что уплата того или иного налога может рассматриваться как обстоятельство, учитываемое при формировании последующих налоговых обязательств налогоплательщика.

Таким образом, оба лица Предприниматель и Общество вправе рассчитывать на обоснованность предъявляемых к уплате налогов, их соответствие фактическим результатам хозяйственной деятельности.

В проверяемом периоде Предприниматель, равно как и Общество, являлся плательщиком налога по УСН от дохода, уменьшенного на сумму расходов.

Особенности и порядок уплаты налогов при применении УСН определен главой 26.2 НК РФ "Упрощенная система налогообложения".

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.

Законодательство о налогах и сборах устанавливает правила выбора налогоплательщиком определенных систем налогообложения в зависимости от условий осуществления им хозяйственной деятельности, определяя критерии соответствия налогоплательщиков определенным системам налогообложения и последствия несоблюдения этих критериев.

Реализация налогоплательщиком своего права на выбор системы налогообложения осуществляется по собственному усмотрению в пределах критериев, установленных законодательством.

По условиям положений пункта 1 статьи 346.12 НК РФ, налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 настоящего Кодекса, не превысили 45 млн. рублей (пункт 2 статьи 346.12 НК РФ).

Специальный налоговый режим УСН предполагает два варианта исчисления налога: доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 НК РФ). При этом выбор объекта налогообложения, осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения Предпринимателем выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов.

Для лиц, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, статьями 346.15 и 346.16 НК РФ установлен порядок определения доходов и расходов.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ, при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации). В целях настоящей главы товары определяются в соответствии с пунктом 3 статьи 38 настоящего Кодекса;

2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Виды расходов, принимаемых к учету при УСН, установлены положениями пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Предприниматель и Общество являются взаимозависимыми лицами, директор Общества Пастернак В.М. и Предприниматель являются одним лицом; Общество зарегистрировано в качестве юридического лица формально, самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность не осуществляет; Предприниматель вовлек Общество в хозяйственную деятельность в ноябре 2012 года (Общество создано значительно ранее в 2009 году, при этом фактически предпринимательскую деятельность не вело) формально, не имея на то экономических причин, осуществил "дробление бизнеса" с целью ухода от налогообложения. По мнению Инспекции, указанные действия Предпринимателя обусловлены тем, что результаты хозяйственной деятельности налогоплательщика в конце 2012 года свидетельствовали о том, что в отсутствие перевода части хозяйственных операции от Предпринимателя к Обществу, неизбежно наступило бы превышение установленных законом пределов доходов для возможности применения УСН (свыше 60 млн. руб.), чего Предприниматель не желал допустить.

Возражая против доводов Предпринимателя, Инспекция настаивает на том, что совокупность совершенных налогоплательщиком преднамеренных действий направлена на "дробление бизнеса" с целью занижения доходов путем их распределения в пользу формально существующего юридического лица. Хозяйственная цель в деятельности Общества отсутствует, Общество вовлечено в хозяйственный оборот исключительно для получения Предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима (УСН).

Выводы налогового органа основаны на том, что Общество учреждено Пастернаком В.М., вовлечено в хозяйственный оборот по мере укрупнения бизнеса и увеличения доходности; в рассматриваемых периодах и Общество, и Предприниматель осуществили торговлю сантехническим оборудованием, при этом указание заявителя на деление сферы деятельности в зависимости от вида реализуемого товара (премиальный товар реализовывался Предпринимателем, а товар эконом-класса - Обществом) не свидетельствует о наличии реальной экономической цели деятельности Общества; работники Общества ранее работали у Предпринимателя и переведены формально, у Предпринимателя и Общества один центр принятия коммерческих решений; используются одни и те же торговые площади; в СМИ дается одна реклама в отношении обоих субъектов.

Как следует материалов дела, Предпринимателю вменяются доходы полученные Обществом, в том числе, по сделкам купли-продажи со следующими юридическими лицами: ООО "Дизайн-студия" "Классик"; ООО "Дизайн Строй"; ООО "ЦС-Сервис"; ООО "Промстрой"; ООО "Киберстеп"; ООО "СтройПрестиж"; ООО "Гранд-2"; ООО "Фаворит"; ЗАО "ДИАС"; ООО "ГАЗСТРОЙЖИЛЬЕ"; ООО "РК-Инжиниринг"; МАОУ Чикчинская средняя общеобразовательная школа имени Х.Х.Якина Тюменского муниципального района; МАОУ средняя общеобразовательная школа N 17 г.Тюмени; МАДОУ ЦЕНТР РАЗВИТИЯ РЕБЕНКА - детский сад N 158 г.Тюмени.

Из оспариваемого решения следует, что к моменту фактического начала осуществления Обществом деятельности по реализации товара Общество собственного товара не имело. Товар был передан Обществу Предпринимателем. Налоговый орган ссылается на то, что Общество фактически реализует товар Предпринимателя, при этом передача товара от индивидуального предпринимателя к Обществу носит номинальный характер; у Предпринимателя отсутствует какая-либо экономически обусловленная цель такой передачи товара, отсутствует экономическая выгода от передачи, отсутствуют документы, подтверждающие фактическую передачу товара от Предпринимателя к Обществу. Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствую о преднамеренности действий Предпринимателя по получению необоснованной налоговой выгоды виде сохранения права на применение УСН.

Согласно статье 1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (далее - Закон N 129-ФЗ) законодательство Российской Федерации о государственной регистрации состоит из Гражданского кодекса Российской Федерации, настоящего Федерального закона и издаваемых в соответствии с ними иных нормативных правовых актов Российской Федерации.

Государственная регистрация юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (далее - государственная регистрация) - акты уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемые посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, приобретении физическими лицами статуса индивидуального предпринимателя, прекращении физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, иных сведений о юридических лицах и об индивидуальных предпринимателях в соответствии с настоящим Федеральным законом (абзац 2 статьи 1 Закона N 129-ФЗ).

Как следует, из материалов дела, помимо осуществления предпринимательской деятельности лично Пастернаком В.М., указанным физическим лицом также было учреждено ООО "МАСТЕР-АКВА".

Государственная регистрация Общества осуществлена 04.06.2009 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 14 по Тюменской области.

В силу положений пункта 1 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации, юридическое лицо может иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительном документе (статья 52), и нести связанные с этой деятельностью обязанности.

Коммерческие организации, за исключением унитарных предприятий и иных видов организаций, предусмотренных законом, могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом.

Согласно статье 53.2. Гражданского кодекса Российской Федерации, в случаях, если настоящий Кодекс или другой закон ставит наступление правовых последствий в зависимость от наличия между лицами отношений связанности (аффилированности), наличие или отсутствие таких отношений определяется в соответствии с законом.

Налоговым законодательством одновременная деятельность индивидуального предпринимателя и учрежденного таким физическим лицом юридического лица не запрещена, хотя бы такие лица и являлись аффилированными в контексте положений гражданского законодательство или взаимозависимыми по смыслу положений НК РФ.

В силу абзаца 3 части 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Следовательно, в силу принципа свободы экономической деятельности (части 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) субъект предпринимательской деятельности осуществляет ее самостоятельно, на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" обществом с ограниченной ответственностью признается созданное одним или несколькими лицами хозяйственное общество, уставный капитал которого разделен на доли; участники общества не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им долей в уставном капитале общества. Общество несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом (пункт 1 статьи 3 указанного Закона).

Таким образом, Предприниматель и Общество являются самостоятельно действующими хозяйствующими субъектами, участниками гражданских отношений, первый из которых отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, второй отвечает в части сформированного и уплаченного уставного капитала. Действующим законодательством не запрещена такая форма организации бизнеса, при которой схожие виды деятельности осуществляет физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя и учрежденное им юридическое лицо.

Налоговый орган все же полагает допустимым вменить Предпринимателю доходы, полученные Обществом, в силу того, что Общество создано формально, то есть лишь для цели уклонения Предпринимателя от уплаты налогов, а хозяйственная деятельность Общества началась в момент, когда Предприниматель мог превысить допустимый предел доходов, позволяющих применение УСН.

В обоснование данного вывода, Инспекция по существу производит объединение доходов Предпринимателя и Общества. При этом установив доходы Общества от реализации товара, и вменяя эти доходы Предпринимателю, Инспекция по существу произвела замену лиц в обязательствах, имеющих место между Обществом и его покупателями.

Отношения между продавцами и покупателями регулируются положениями Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), в частности параграф 1 глава 30 (Купля-продажа) ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

В соответствии с положениями пункт 1 статьи 456 ГК РФ продавец обязан передать покупателю товар, предусмотренный договором купли-продажи.

Из положений абзаца 3 пункта 1 статьи 458 ГК РФ следует, что, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара.

Из положений статей 309, 310 ГК РФ следует, что обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями; односторонний отказ от исполнения обязательства не допускается. Обязательство исполняется надлежащему лицу (должником (продавцом)) в силу статьи 312 НК РФ.

Оспариваемым решением от 24.09.2015 N 10-25/18 налоговый орган фактически неправомерно допускает замену лица в обязательстве (продавца), несмотря на то что, и Предприниматель, и Общество являются самостоятельными участниками гражданских отношений, равно как и несут самостоятельные риски по исполнению обязательств перед покупателями товаров.

В силу пункта 2 статьи 168 ГК РФ сделка, нарушающая требования закона или иного правового акта и при этом посягающая на публичные интересы либо права и охраняемые законом интересы третьих лиц, ничтожна, если из закона не следует, что такая сделка оспорима или должны применяться другие последствия нарушения, не связанные с недействительностью сделки.

Согласно пункту 1 статьи 166 ГК РФ, сделка недействительна по основаниям, установленным законом, в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка), либо независимо от такого признания (ничтожная сделка).

Статьей 170 ГК РФ установлено, что мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна; притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, ничтожна; к сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа и содержания сделки применяются относящиеся к ней правила.

Оспаривание заключенных сделок возможно не иначе как в судебном порядке, тогда как сделка ничтожная является таковой в силу закона и формально не требует дополнительного оспаривания, при условия взаимной реституции сторон сделки или иных оснований.

Последствия недействительности ничтожной сделки могут быть применены самим судом (пункт 4 статьи 166 ГК РФ), либо применены по заявлению сторон сделки или иных лиц, имеющих имущественный интерес в последствия недействительности такой сделки (пункт 3 статьи 166 ГК РФ).

Безусловных доказательств мнимости или притворности сделок Общества по реализации товаров налоговым органом не представлено. Материалы дела фактически свидетельствуют о том, что Общество самостоятельно реализовывало товар своим контрагентам (покупателям), получало от них плату. Контрагенты подтвердили факт взаимоотношений по купле-продаже именно с Обществом, а не с Предпринимателем. Таким образом, указанные обстоятельства не свидетельствуют о номинальности Общества, формальности созданного документооборота.

В силу пункта 1 статьи 10 ГК РФ, предел осуществления гражданских прав выражается в недопустимости реализации таких прав исключительно с намерением причинить вред другому лицу, действии в обход закона с противоправной целью, а также заведомо недобросовестном осуществление гражданских прав (злоупотреблении правом).

По смыслу приведенных выше законоположений, добросовестность при осуществлении гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей предполагает поведение, ожидаемое от любого участника гражданского оборота, учитывающего права и законные интересы другой стороны, содействующее ей.

Суд апелляционной инстанции, как и суд первой инстанции не усматривает каких-либо доказательств наличия обстоятельств ничтожности заключенных Обществом сделок. Возможность учреждения юридического лица (Общества) физическим лицом, являющимся индивидуальным предпринимателем, злоупотреблением правом не является.

Налоговый орган полагает, что Общество реализовывало товары Предпринимателя и собственных товаров не имело, а также осуществляло торговую деятельность в одном павильоне с Предпринимателем (N 301 в ТЦ "Перестрой-ка!"). Указанные обстоятельства налоговый орган толкует как номинальное осуществление Обществом деятельности, создание видимости такой деятельности.

Судом установлено, что между Обществом (доверитель) и Предпринимателем (поверенный) было заключено соглашение об оказании помощи по поручению от 01.10.2012, в соответствии с которым доверитель поручает поверенному на основании доверенности оформлять заявки на товар, осуществлять передачу товара и документов, получать от доверителя денежные средства для оплаты поставщикам.

В соответствии с пунктом 1.2. указанного соглашения все документы, связанные с оформлением заявки на товар, документы по поступлению товара доверителю оплата товара поставщику доверителем оформляются через Предпринимателя: оплата проводится по расчетному счету Предпринимателя, заявки и документы на товар оформляются на имя Предпринимателя.

Несмотря на то, что стороны указанного соглашения поименовали себя как доверитель и поверенный, признаками договора доверительного управления по главе 53 ГК РФ соглашение не обладает.

Пунктом 2 статьи 421 ГК РФ предусмотрено, что стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора (пункт 3 статьи 421 ГК РФ).

Материалами дела подтверждается, что указанное соглашение обладает признаками безвозмездного оказания услуг.

Согласно статье 431 ГК РФ, при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи, последующее поведение сторон.

Безусловных признаков недействительности сделки в силу ее ничтожности, в том числе, по основаниям мнимости или притворности, судом апелляционной инстанции не усматривается.

Тот факт, что соглашение заключено на безвозмездной основе, не только не лишает права требования к исполнению, но и определяет объем такого исполнения, не более того.

Вывод налогового органа о том, что Общество не заключает самостоятельных договоров с контрагентами, опровергается исследованиями самого налогового органа при доначислении сумм недоимки по НДФЛ и НДС, поскольку у налогового органа имелись данные о заключении таких договоров, например с ООО "ПК "МАРГРОИД", ООО "Каскад", ООО "РК-ИНЖИНИРИНГ", ООО "СПК-Регион" и др.

В качестве другого основания формальности осуществления хозяйственной деятельности Обществом, налоговый орган также ссылается на исполнение трудовых обязанностей работниками, являющимися сотрудниками одного из хозяйствующих субъектов, для другого хозяйствующего субъекта без оформления документов о совместительстве работ.

Материалами настоящего дела подтверждается, что работники Предпринимателя были переведены на работу в Общество. В силу положений пункта 5 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации указанный перевод между самостоятельными хозяйствующими субъектами законом не запрещен, а сам перевод работников о формальности деятельности Общества не свидетельствует и наоборот позволяет характеризовать Общество как реально существующее.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией налогового органа о том, что рассматриваемые действия налогоплательщика противоречат положениям законодательства о налогах и сборах и совершены умышленно и исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды, по следующим основаниям.

Анализ имеющихся в материалах дела сведений о хозяйственной деятельности Предпринимателя и Общества позволяет сделать вывод о том, что каждое из указанных лиц осуществляло реальную предпринимательскую деятельность, а именно реализовывали сантехническое оборудование третьим лицам, имели собственные взаимоотношения с контрагентами, имели самостоятельные банковские счета, несли самостоятельные общехозяйственные расходы, имели кадровый состав, оплачивали заработную плату работникам.

Судом первой инстанции верно отмечено, что управленческие решения в части перевода работников от Предпринимателя в Общество, выполнение трудовых обязанностей по совместительству или путем совмещения должностей представляют собой действия по оптимизации производственного процесса, осуществлялись по соглашению между соответствующем лицом и конкретными работниками и не могут быть расценены как свидетельствующие о "дроблении бизнеса", как действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы заявителя о том, что каждое из указанных лиц (Предприниматель, Общество) осуществляют реальную предпринимательскую деятельность и является самостоятельными участником гражданских правоотношений, самостоятельно выступают во взаимоотношениях с третьими лицами, не опровергнуты налоговым органом.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что налоговым органом не доказано, что Общество в 2012 году было вовлечено Предпринимателем в хозяйственную деятельность исключительно для получения Предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Согласно положениям пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Судом установлено, что получение налоговой выгоды не является самоцелью Предпринимателя в силу того, что и Общество и Предприниматель осуществляют самостоятельную реальную хозяйственную деятельность. Сам по себе факт наличия единого центра принятия решений в силу объективных причин (Предприниматель является учредителем Общества), а также взаимозависимость указанных субъектов, как указано Верховным судом Российской Федерации в определении от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651, не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие обстоятельств доказанности иных фактов, в том числе, содержащихся в вышеуказанном постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

По смыслу положений правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Таким образом, регистрация физическим лицом, являющимся предпринимателем, самостоятельного юридического лица, в совокупности с выше установленными обстоятельствами, может быть оценен судом не иначе как реализация принципа свободы экономической деятельности.

Поскольку действующее законодательство не ограничивает право граждан на создание юридических лиц, то решения учредителей и руководителей о создании юридических лиц и участии в них не могут признаваться нарушением закона.

Не может рассматриваться как нарушение закона и недобросовестное поведение факт создания нескольких юридических лиц, подпадающих под применение льготного режима налогообложения. Закон относит совершение этих действий на усмотрение участников гражданского оборота, предоставляя им право выбора в установленных рамках. При этом нормы главы 26.2 Налогового кодекса РФ не устанавливают ограничения в части применения УСН в зависимости от количества юридических лиц, осуществляющих сходные (тождественные) виды деятельности и имеющих одних и тех же учредителей и (или) руководителей.

Данные выводы суда первой инстанции согласуются с судебной практикой по спорам со схожими обстоятельствами (определение Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 по делу N А63-11506/2014, постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.03.2015 по делу N А46-7351/2014 и от 06.05.2016 по делу N А27-19625/2014).

В материалах налоговой проверки отсутствуют доказательства совершения заявителем запрещенных законодательством Российской Федерации сделок и иных действий и операций.

В соответствии с пунктом 4.1 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщик утрачивает право на применение УСН, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и с подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Все основания прекращения применения упрощенной системы налогообложения установлены статьей 346.13 НК РФ, данный перечень является исчерпывающим.

В решении от 24.09.2015 N 10-25/18 указано, что приближение выручки Предпринимателя к предельно допустимому размеру 60 млн. руб., так как его выручка на 31.10.2012 составила 51 664 916,74 руб., свидетельствует о необоснованном переводе части экономической деятельности на Общество для сохранения возможности Предпринимателя на применение УСН в 4 квартале 2012 года и в дальнейшем.

Из оспариваемого решения следует, что Инспекция фактически объединила доходы Общества и Предпринимателя, делая вывод о превышении предельного размера доходов Предпринимателя (60 млн.) и определяя, исходя из этого, бремя налоговой обязанности заявителя.

Доказательств наличия в рассматриваемые периоды обстоятельств, предусмотренных статьей 346.13 НК РФ в качестве оснований для прекращения применения УСН, в отношении Предпринимателя налоговым органом не представлено. При этом судом первой инстанции верно отмечено, что положения пункта 4 статьи 346.13 НК РФ должны применяться только в соответствии с буквальным содержанием данной нормы, расширительное толкование недопустимо.

В частности, действующим законодательством не предусмотрена возможность объединения доходов взаимозависимых лиц в обоснование вывода о невозможности применения проверяемым налогоплательщиком УСН.

Сумма полученной Предпринимателем выручки в 2012 году и последующие периоды не превысила 60 млн.руб. Сделок, которые бы могли быть исследованы судом для целей определения превышения установленного законом предела выручки для возможности применения УСН, Предпринимателем не заключалось, факты сокрытия Предпринимателем каких-либо сделок и т.п. обстоятельства налоговым органом не установлены. При этом Общество фактически осуществляет хозяйственную деятельность, занимается реализацией товаров, получает от этого доход, осуществляет уплату налогов, следовательно, его деятельность не может быть признана формальной или номинальной.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доходы предпринимателя в спорный период не превысили предельную величину доходов, предусмотренную пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, при которой налогоплательщик утрачивает право применения упрощенной системы налогообложения.

Безусловных доказательств превышения самим Предпринимателем установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК уровня дохода, а также допущения им в течение отчетного (налогового) периода нарушений требований пунктов 3 и 4 статьи 346.12 НК РФ, являющихся основанием для утраты налогоплательщиком права на применение упрощенной системы налогообложения, Инспекцией не представлено.

Более того, в силу положений пункта 3 статьи 346.13 НК РФ, Предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, фактически не имел правовых оснований до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения.

Из совокупности норм части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частей 2, 3 статьи 201 АПК РФ, следует, что основанием для удовлетворения требований о признания оспариваемого ненормативного акта недействительным является одновременное наличие двух условий: несоответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение оспариваемым актом прав и законных интересов обратившегося в суд лица или лиц.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Установив необоснованность вменения Предпринимателю доходов, полученных самостоятельным хозяйствующим субъектом ООО "МАСТЕР-АКВА", суд первой инстанции правильно посчитал, что решение ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 24.09.2015 N10-25/18 о доначисления недоимки по НДФЛ в размере 3 001 628 руб. в связи с вменением уплаты налогов Предпринимателем с заработной платы и иных вознаграждений, перечисленных работникам Общества, равно как и пересчет суммы выручки и расчет уплаты НДС в размере 7 859 441 руб., от уплаты которого Предприниматель, применяющий УСН, освобожден, является незаконным.

Поскольку пени и штрафы являются производными от обязанности уплаты соответствующего налога, учитывая признание судом незаконными начисление вышеуказанных сумм НДС и НДФЛ, привлечение индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по НДФЛ в размере 450 244,20 руб., за непредставление декларации по НДС в размере 1 178 916,15 руб. и к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 300 162,80 руб., за неуплату НДС в размере 785 943, 40 руб., начисления пени, соответствующих указанным суммам НДС и НДФЛ, также являются незаконными.

При таких обстоятельствах, требования индивидуального предпринимателя Пастернака Владимира Михайловича к ИФНС России по г. Тюмени N 1 об оспаривании решения ИФНС России по г. Тюмени N 1 от 24.09.2015 N10-25/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления недоимки по НДФЛ в размере 3 001 628 руб., по НДС в размере 7 859 441 руб.; привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по НДФЛ в размере 450 244,20 руб., за непредставление декларации по НДС в размере 1 178 916,15 руб., привлечения индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 300 162, 80 руб., за неуплату НДС в размере 785 943, 40 руб., начисления пени, соответствующих указанным суммам НДС и НДФЛ, подлежат удовлетворению.

Из материалов дела следует, что Предприниматель также оспаривает бездействия (действия) должностных лиц ИФНС России по г. Тюмени N 1, выразившихся в непредставлении (отказе представления) возможности 04.08.2015 в период с 10 часов 25 минут до 15 часов 40 минут; 11.09.2015 с 13 часов 10 минут до 14 часов 40 минут; 16.09.2015 в период с 12 часов 10 минут до 12 часов 32 минут; 17.09.2015 с 15 часов 52 минут до 15 часов 59 минут ознакомления с материалами выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Пастернака В.М. и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, проводимых в рамках выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Пастернака В.М., с правом снятия с них копий и (или) фотографий использованием технических средств.

Согласно пункту 3 статьи 9 НК РФ налоговыми органами являются федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы.

Функции по контролю и надзору в области налогов и сборов в соответствии с пунктом 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 506, возложены на Федеральную налоговую службу.

В соответствии с пунктами 2, 5, 8 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым органам предоставлено право контролировать соблюдение законодательства гражданами, занимающимися предпринимательской деятельностью, требовать от граждан устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, нарушений, связанных с исчислением и уплатой других обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, нарушений законодательства Российской Федерации, регулирующих предпринимательскую деятельность, а также контролировать выполнение таких требований, выносить решения о привлечении организаций и граждан к ответственности за совершение налоговых правонарушений в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

В силу пункта 4 типового положения об инспекции Федеральной налоговой службы по району, району в городе, городу без районного деления и инспекции Федеральной налоговой службы межрайонного уровня, утвержденного приказом Минфина России от 17.07.2014 N 61н (ред. От 03.07.2015) "Об утверждении Типовых положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы" инспекция в своей деятельности руководствуется Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами, федеральными законами, актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, международными договорами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации и письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, правовыми актами ФНС России, настоящим Положением, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

Таким образом, налоговому органу разрешено осуществлять свои функции и реализовывать полномочия только в рамках действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 21 НК РФ, налогоплательщики имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Кодексом.

В свою очередь, пунктом 1 статьи 32 НК РФ предусмотрены корреспондирующие указанным правам налогоплательщика обязанности налоговых органов: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

В силу пункта 2 статьи 32 НК РФ налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные Кодексом и иными федеральными законами.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

При этом, в случае подачи лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, заявления об ознакомлении с материалами дела налоговый орган обязан ознакомить такое лицо (его представителя) с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

В то же время, НК РФ (на момент совершения оспариваемого бездействия (действия) не содержит прямых указаний на порядок ознакомления налогоплательщика с материалами выездной налоговой проверки) не предусматривает ограничений в способах ознакомления с материалами проверки, ограничений по числу таких ознакомлений, а также запрета на снятие налогоплательщиком копий необходимых документов материалов налоговой проверки.

Пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

В целях обеспечения гарантий возможности реализации налогоплательщиком права на ознакомление с материалами налоговой проверки и права на представление мотивированных возражений по существу выявленных нарушений налоговым органом должна быть обеспечена возможность ознакомления налогоплательщика не только с актом проверки, но и с материалами налоговой проверки, материалами дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно части 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом.

В соответствии со статьей 45 Конституции Российской Федерации государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется. Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 N 267-0, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

С учетом приведенной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, Федеральной налоговой службой применительно к вопросу о порядке обеспечения участия налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов проведенной в отношении него налоговой проверки в письме от 07.08.2015 N ЕД-4-2/13890 разъяснено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения предусмотренного пунктом 7 статьи 101 НК РФ решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля. При этом, поскольку НК РФ не содержит указаний на порядок ознакомления налогоплательщика с материалами выездной налоговой проверки, предусмотренное абзацем вторым пункта 2 статьи 101 НК РФ право на ознакомление налогоплательщика с материалами проведенной налоговой проверки может включать снятие копий соответствующих материалов.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 22.05.2013 N 03-02-07/1/18189, в котором указано, в частности, на то, что предусмотренное абзацем вторым пункта 2 статьи 101 НК РФ право на ознакомление с материалами проведенной налоговой проверки может включать снятие копий соответствующих материалов.

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, должностные лица Инспекции действительно не допускали ознакомление представителя налогоплательщика с материалами налоговой проверки с применением технических средств, то есть не допускалось снятие копий, фотографирование.

Указанное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела протоколами ознакомления с материалами выездной налоговой проверки от 04.08.2015, протоколом об ознакомлении проверяемого лица (представителя) с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.09.2015, от 16.09.2015, от 17.09.2015, заявлениями об ознакомлении от 29.07.2015 и от 31.11.2015, ответами Инспекции от 31.07.2015 N 10-14/015025, от 04.08.2015 N 10-14/015182 (т.2 л.д. 93- 118).

Таким образом, налогоплательщику при ознакомлении с материалами налоговой проверки в отношении Предпринимателя была предоставлена возможность ознакомления с материалами выездной налоговой проверки без применения технических средств и без осуществления фотографирования (копирования) документов.

В силу прямого действия статьи 24 Конституции Российской Федерации, устанавливающей, что органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом, суд приходит к выводу о том, что заинтересованному лицу должна быть доступна любая затрагивающая его права и свободы информация, при условии, что законодателем не предусмотрен специальный правовой статус такой информации в соответствии с конституционными принципами, обосновывающими необходимость и соразмерность особой защиты такой информации.

Исходя из частей 2, 3 статьи 8 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации", гражданин (физическое лицо) имеет право на получение от государственных органов, органов местного самоуправления, их должностных лиц в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, информации, непосредственно затрагивающей его права и свободы. Организация имеет право на получение от государственных органов, органов местного самоуправления информации, непосредственно касающейся прав и обязанностей этой организации, а также информации, необходимой в связи с взаимодействием с указанными органами при осуществлении этой организацией своей уставной деятельности.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в силу прямого действия положений Конституции Российской Федерации, отсутствия в НК РФ каких-либо ограничений относительно способов ознакомления с материалами налоговой проверки, налогоплательщику принадлежит право ознакомления с материалами проверки с применением любых технических средств, не изъятых из оборота (ограниченны в обороте). Право налогового органа на такие ограничения ни положениями НК РФ, ни какими-либо другими положениями федеральных законов, не установлено.

Доказательств, подтверждающих, что в силу положений части 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации должно быть ограничено право Предпринимателя на ознакомление с материалами, проведенной в отношении него налоговой проверки, суду первой и апелляционной инстанции не представлено.

Указанное также согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, который в определении от 12.07.2006 г. N 267-0 установил, что право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.

Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что оспариваемое действие (бездействие) нарушает права Предпринимателя, поскольку создают препятствия для реализации заявителем принадлежащего ему права на защиту в связи с рассмотрением материалов проведенной в отношении него налоговой проверки.

Доводы налогового органа о том, что оспариваемое действие (бездействие) не повлекло за собой каких-либо существенных нарушений, которые бы могли оказать влияние на вывод о законности решения о привлечении к налоговой ответственности, отклоняются, поскольку в данном случае судом дается оценка не законности решения о доначислении налогов, штрафов, пени как такового, а дается оценка правомерности и обоснованности действий (бездействий), выразившихся в непредставлении (отказе в представлении) возможности ознакомления с материалами выездной налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля с правом снятия с них копий и (или) фотографий использованием технических средств.

Суд первой инстанции правильно посчитал, что оспариваемые действия (бездействие) не соответствуют положениям законодательства и нарушают права заявителя, совокупность указанных обстоятельств свидетельствует о наличии оснований для удовлетворения заявленных требований.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что при вынесении решения судом первой инстанции правильно оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела.

Нарушений или неправильного применения норм материального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Тюменской области от 13.07.2016 по делу N А70-1814/2016 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Сидоренко

Судьи

Н.А. Шиндлер Л.А. Золотова