Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 мая 2015 г. N 04АП-302/15

г. Чита

8 мая 2015 г.

Дело N А58-2453/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 29 апреля 2015 года.

Полный текст постановления изготовлен 8 мая 2015 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Рылова Д.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) и Открытого акционерного общества "Туймаада-Агроснаб" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 8 декабря 2014 года по делу N А58-2453/2014 по заявлению Открытого акционерного общества "Туймаада-Агроснаб" (ОГРН 1071435022361, ИНН 1435196431, место нахождения: Республика Саха (Якутия), г. Якутск, ул. 50 лет Советской Армии, д.55) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051402036146, ИНН 1435029737, место нахождения: Республика Саха (Якутия), г.Якутск, 202 микрорайон, корпус 23) о признании недействительным в части решения N 16/1216 от 03.12.2013, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) N 05-22/0789 от 31.03.2014 (суд первой инстанции: Андреев В.А.),

в отсутствие в судебном заседании представителей участвующих в деле лиц,

установил:

Открытое акционерное общество "Туймаада-Агроснаб" (далее - ОАО "Туймаада-Агроснаб", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным в части решения инспекции N 16/1216 от 03.12.2013 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) N 05-22/0789 от 31.03.2014 (заявление об уточнении требований от 20.11.2014 - т.29, л.д. 1-2).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 8 декабря 2014 года, с учетом определения об исправлении опечатки от 17 декабря 2014 года, заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) 16/1216 от 03.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Открытого акционерного общества "Туймаада-Агроснаб" в части установления размера недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 1 800 475 руб., начисления соответствующей пени в размере 469 823,69 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Суд первой инстанции признал необоснованным доначисление обществу налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в размере 1 606 061 руб., соответствующих пени, исходя из того, что общество произвело уплату налога при осуществлении операции, которая не подлежала налогообложению; кроме того, счет-фактура ООО Агрофирма "Хатас" в состав налоговых вычетов по уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2010 года не включена, что подтверждается анализом соответствующих проводок и представленных заявителем первичных документов (счетов-фактур).

Суд пришел к выводу о неправомерности доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в сумме 194 414 руб. Установив, что заявитель в нарушение требований статьи 170 Налогового кодекса РФ несвоевременно произвел восстановление суммы налога на добавленную стоимость по авансовым счетам-фактурам в 1 квартале 2012 года, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для двойного начисления налога, признав правомерным начисление пени за несвоевременную уплату налога.

Суд первой инстанции признал обоснованным вывод инспекции о неисполнении обществом обязанности по перечислению в бюджет сумм удержанного налоговым агентом налога на доходы физических лиц за 2013 год в размере 4 824 724 руб., отклонив доводы заявителя о неправильном исчислении инспекцией суммы неперечисленного налога.

Инспекция, не согласившись с решением суда в части удовлетворения требований общества, обжаловала его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции в обжалуемой части и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, ссылаясь на следующее.

По мнению инспекции, судом не учтено, что согласно уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года сумма налоговых вычетов составляет 9 487 287 руб., что соответствует книге покупок за 4 квартал 2010 года, представленной на требование инспекции. Счет-фактура от 01.10.2010 б/н на сумму 10 528 622,11 руб., в том числе НДС в сумме 1 606 061 руб., отражена в книге покупок, и, соответственно, в налоговой декларации. Дополнительные листы к книге покупок не представлены, факт исключения счета-фактуры из состава налоговых вычетов не подтвержден.

По представленным в материалы дела счетам-фактурам сумма НДС к вычету составляет 7 182 729,38 руб., а не 9 487 287 руб., как указало общество и суд первой инстанции. Кроме того, суд первой инстанции, делая выводы о том, что обществом налог на добавленную стоимость был уплачен в размере 1 606 061 руб., соответственно, налогоплательщик правомерно заявил данные суммы к вычету в 4 квартале 2010 года, не учел положения статьи 170 Налогового кодекса РФ. Общество, передав в качестве вклада в уставный капитал ООО Агрофирма "Хатас" объекты основных средств, в силу подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ обязано было восстановить ранее принятые к вычету суммы НДС, что им и было сделано. Следовательно, налогоплательщик, правомерно восстановив ранее принятые к вычету суммы НДС в размере 1 6060 061 руб. в налоговой декларации за 1 квартал 2009 года, не вправе отражать данные суммы в налоговых вычетах в 4 квартале 2010 года.

Оспаривая выводы суда первой инстанции о неправомерном доначислении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года, инспекция указывает, что судом первой инстанции сделан необоснованный вывод о восстановлении налога на добавленную стоимость в 1 квартале 2012 года. Материалами дела (карточкой счета 76.ВА за 2011 год, книгой продаж за 3 квартал 2011 года с дополнительными листами) подтверждается, что в нарушение пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ обществом не восстановлены суммы НДС, заявленные к вычету по авансовым счетам-фактурам при получении счетов-фактур на реализацию услуг. Восстановление сумм НДС должно производиться в том налоговом периоде, в котором суммы подлежали вычету. По одной и той же операции в состав налоговых вычетов 3 квартал 2011 года включены дважды суммы НДС в размере 145 810,71 руб. и 48 603,57 руб.

Общество доводы апелляционной жалобы оспорило по мотивам, изложенным в отзыве и письменных пояснениях, просило оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции в части, обжаловало его в апелляционном порядке, поставив вопрос об изменении решения суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения инспекции по налогу на доходы физических лиц за 2013 год в сумме 4 824 724 руб. и принятии в этой части нового судебного акта об удовлетворении требований, указывая следующее.

Судом первой инстанции не дана надлежащая оценка приведенным доводам общества о том, что налоговым органом при определении суммы неперечисленного налога на доходы физических лиц использованы только регистры бухгалтерского учета, ссылки на первичные документы, позволяющие достоверно установить сумму неперечисленного налоговым агентом налога на доходы физических лиц, в акте и решении инспекции отсутствуют. Факт выдачи заработной платы работникам общества налоговым органом не исследован, между тем, заработная плата с начала 2013 года не выплачивалась и перечисление в бюджет исчисленной суммы налога не производилось.

В дополнении к апелляционной жалобе общество указало на то, что налоговым органом проверка по налогу на доходы физических лиц проведена выборочным методом, использованы сведения по 20 работникам из общего количества работников -243 человека. Поскольку в акте проверки и решении инспекции выводы инспекции основаны на выборочной проверке регистров бухгалтерского учета без ссылки на первичные документы, инспекцией не соблюдены требования статей 100, 101 Налогового кодекса РФ при проведении проверки и оформлении е результатов. По 20 работникам сумма удержанного налога на доходы физических лиц из заработной платы при их фактической выплате составляет 407 873 руб., что подтверждается справками о доходах физического лица за 2013 год на указанных работников. Иным работникам выплата заработной платы не производилась.

Инспекция доводы апелляционной жалобы оспорила по мотивам, изложенным в отзыве и письменных пояснениях, просила оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 26.03.2015.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного заседания, явку представителей не обеспечили.

В соответствии с частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Отсутствие в данном судебном заседании лиц, извещенных надлежащим образом о его проведении, не препятствует суду апелляционной инстанции в осуществлении проверки судебного акта в обжалуемой части.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что Общество и Инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой сторонами части.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, письменных пояснений, изучив материалы дела и дополнительно представленные доказательства, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника от 28.06.2013 N 16/1560 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Открытого акционерного общества "Туймаада-Агроснаб" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога, а также налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 26.08.2013, по итогам которой составлен акт от 25.10.2013 N 16/120, в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.

По результатам рассмотрения акта, возражений на него, материалов выездной проверки, при надлежащем извещении Общества о времени и месте рассмотрения, с участием представителя налогоплательщика, и.о. руководителя инспекции принято решение от 03.12.2013 N 16/1216 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности (с учетом 5-кратного уменьшения) в виде штрафа на общую сумму 1 025 741 руб., в том числе, в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 3 061 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 150 138 руб., транспортного налога в виде штрафа в сумме 4516 руб., налога на имущество организаций в виде штрафа в сумме 1 738 руб., земельного налога в виде штрафа в сумме 7 652 руб.; в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 858 636 руб.

Обществу доначислены налоги на общую сумму 7 138 561 руб., в том числе, налог на прибыль организаций за 2010 год в сумме 76 534 руб.; налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в сумме 44 847 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 1 632 439 руб., за 2 квартал 2011 года в сумме 12 727 руб., за 3 квартал 2011 года в сумме 194 414 руб.; транспортный налог за 2010-2012 годы в сумме 112 918 руб.; налог на имущество организаций за 2011 год в сумме 43 448 руб.; земельный налог за 2010-2011 годы в сумме 191 312 руб.; налог на доходы физических лиц за 2012 год в сумме 5 198 руб., за 2013 год в сумме 4 824 724 руб.; а также пени за несвоевременную уплату налогов в размере 1 418 018 руб., в том числе, по налогу на прибыль организаций в сумме 682 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 522 576 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 811 464 руб., по транспортному налогу в сумме 17 978 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 7 264 руб., по земельному налогу в сумме 58 054 руб.

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия), решением которого от 31.03.2014 N 05-22/0789 решение инспекции от 03.12.2013 N 16/1216 отменено в части:

доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 76 534 руб., НДС за 2 квартал 2010 года в сумме 44 847 руб.;

привлечения к ответственности в виде штрафа в соответствии со статьей 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыть организаций в сумме 3 061 руб., НДС в сумме 150 138 руб., транспортного налога в сумме 4 516 руб., налога на имущество организаций в сумме 1 738 руб., земельного налога в сумме 7 652 руб.;

привлечения к ответственности в виде штрафа в соответствии со статьей 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению НДФЛ в сумме 858 636 руб.

Также инспекции было поручено произвести соответствующий перерасчет пени.

В остальной части оспариваемое решение инспекции было оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Заявитель, считая, что оспариваемое решение инспекции, в редакции решения Управления, в части не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции, исходя из следующего.

В силу положений части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Общество в соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ является плательщиком налог на добавленную стоимость.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения инспекции, налоговым органом отказано в праве на вычет налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 1 606 061 руб. по контрагенту ООО "Агрофирма Хатас", что повлекло доначисление налога в указанной сумме и соответствующих пени. По требованию инспекции счет-фактура от 01.10.2010 б/н на сумму 10 528 622,11 руб., в том числе НДС в сумме 1 606 061 руб., и пояснения по отражению указанного счета-фактуры в книге покупок за 4 квартал 2010 года обществом не представлены. Инспекцией также установлено, что ООО "Агрофирма Хатас" не является плательщиком налога на добавленную стоимость. В ходе рассмотрения материалов проверки представителем налогоплательщика заявлено согласие с выявленным нарушением, с указанием на отсутствие дополнительных листов к книге покупок.

Суд первой инстанции признал необоснованным доначисление обществу налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в размере 1 606 061 руб., соответствующих пени, исходя из того, что общество произвело уплату налога при осуществлении операции, которая не подлежала налогообложению. Суд согласился с утверждением заявителя о том, что счет-фактура ООО Агрофирма "Хатас" в состав налоговых вычетов по уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2010 года не включена, указав, что данное обстоятельство подтверждается анализом соответствующих проводок и представленных заявителем первичных документов (счетов-фактур).

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции по данному эпизоду доначисления не основанными на установленных по делу обстоятельствах и имеющихся в деле доказательствах, а также постановленных при неправильном применении норм материального права.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки 12.07.2013 обществом была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, где исчисленный налог составляет 9 557 800 руб., 9 487 287 руб. составляют налоговые вычеты, налог к уплате составляет 70 513 руб.

Согласно уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года сумма налоговых вычетов составляет 9 487 287 руб., что соответствует книге покупок за 4 квартал 2010 года, представленной обществом по требование инспекции в ходе проверки и представленной налоговым органом в материалы дела (т.24, л.д. 136-151). Счет-фактура от 01.10.2010 б/н на сумму 10 528 622,11 руб., в том числе НДС в сумме 1 606 061 руб., отражен в книге покупок (строка N 86) (т.24, л.д. 139), и, соответственно, в налоговой декларации. Дополнительные листы к книге покупок не представлены, факт исключения счета-фактуры из состава налоговых вычетов не подтвержден.

Представленная обществом в материалы дела книга покупок за 2 квартал 2010 года (т.2, л.д. 58-76) не соответствует книге покупок за 2 квартал 2010 года, представленной обществом в налоговую инспекцию при проверке, при этом, строки с 82 по 92 в книге не отражены, дополнительные листы о внесении исправлений (дополнений) не представлены.

У суда отсутствуют основания для принятия книги покупок, представленной в суд, в качестве подтверждения не включения спорного счета-фактуры в состав налоговых вычетов.

Ссылки общества на то, что книга покупок не относится к первичным документам, на основании которых исчисляется налог на добавленную стоимость и налоговые вычеты, апелляционным судом отклоняется.

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденные Постановлением Правительства РФ N 914 от 02.12.2000, действовавшие в спорный период, определяли порядок ведения покупателями и продавцами товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав - плательщиками налога на добавленную стоимость журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, а также оформления дополнительных листов книги покупок и дополнительных листов книги продаж при необходимости внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж.

В соответствии с пунктом 7 указанных Правил покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

При этом судом апелляционной инстанции установлено, что представленные обществом в материалы дела счета-фактуры (т.25-26) и представленный их перечень с пояснениями от 15.04.2015 не соответствуют в полной мере ни книге покупок за 4 квартал 2010 года, представленной в инспекцию в ходе проверки, ни книге покупок за 4 квартал 2010 года, представленной обществом в суд.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснил, что сумма налога на добавленную стоимость в размере 1 606 061 руб. возникла вследствие того, что общество передало в уставный капитал ООО Агрофирме "Хатасс" объекты основных средств на общую сумму 13 262 000 руб. и ошибочно была включена в книгу покупок за 4 квартал 2010 года.

Обществом в суд также представлена уточненная налоговая декларация за 1 квартал 2009 года, где в разделе 3 по строке "Суммы налога, подлежащие восстановлению, ранее правомерно принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам" сумма восстановленного налога отражена в размере 1 606 061 руб.

Следовательно, передаваемые в качестве вклада в уставный капитал объекты имущества изначально приобретались для операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Из пояснений общества следует, что общество ошибочно посчитало передачу в уставный капитал имущества своей реализацией и исчислило с данной суммы НДС в размере 1 606 061 руб., а также перечислило налог в бюджет. Таким образом, полагает заявитель, в 2009 году данная сумма дважды учтена обществом к начислению: как реализация и как восстановление налога к уплате. Обнаружив свою ошибку (переплату налога за 2009 год), в 2010 году организация первоначально включила по данным первичной декларации эту сумму к вычету (в целях корректировки), но в последующих уточненных декларациях исключила из сумм налога, предъявленного к вычету, за 4 квартал 2010 года.

Между тем, факт исключения из состава налоговых вычетов спорной суммы налога за 4 квартал 2010 года не нашел своего подтверждения в ходе рассмотрения дела. При этом корректировка излишней уплаты налога за 2009 год (в случае наличия таковой) путем предъявления налога к вычету в 4 квартале 2010 года действующим законодательством не предусмотрена.

При таких обстоятельствах и действующем правовом регулировании у налогового органа имелись достаточные основания для отказа в принятии к вычету суммы налога на добавленную стоимость в размере 1 606 061 руб. за 4 квартал 2010 года и доначисления налога в сумме 1 606 061 руб. и соответствующих пени.

По эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в размере 194 414 руб. суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для доначисления и предложения к уплате налога правильными, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о том, что по одной и той же операции в состав налоговых вычетов включены дважды суммы налога на добавленную стоимость в размере 145 810,71 руб. и 48 603,57 руб., заявленные к вычету по авансовым счетам-фактурам и при получении счетов-фактур на реализацию услуг.

Так, налоговым органом отказано в праве на вычет налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в сумме 194 414 руб. по контрагенту ОАО "Лизинговая компания "КАМАЗ":

1) по счету-фактуре от 05.07.2011 N 4393 на сумму НДС 145 810,71 руб., выставленному ОАО "Лизинговая компания "КАМАЗ" за июль 2011 года.

16.06.2010 Заявителем (Лизингополучатель) заключен договор финансовой аренды (лизинга) автотранспортных средств N Л-8316/10/ЛК с ОАО "Лизинговая компания "КАМАЗ" (Лизингодатель). Предмет договора - Лизингодатель обязуется передать в лизинг Лизингополучателю автомобили "КАМАЗ" в количестве 15 штук в на общую сумму 46 349 906 руб., в том числе НДС - 7 070 324 руб.

05.07.2011 обществом произведена оплата лизингового платежа за июль 2011 года по указанному договору лизинга в размере 955 870,22 руб., в том числе НДС 145 810,71 руб. Данная сумма НДС принята к вычету в 3 квартале 2011 года по авансовому счету-фактуре N А0000002880 от 05.07.2011.

2) по счету-фактуре от 09.07.2011 N 4394 на сумму 48 603,57 руб. за июль 2011 года.

25.06.2010 Заявителем (Лизингополучатель) заключен договор финансовой аренды (лизинга) автотранспортных средств N Л-8365/10/ЛК с ОАО "Лизинговая компания "КАМАЗ" (Лизингодатель). Предмет договора - Лизингодатель обязуется передать в лизинг Лизингополучателю автомобили "КАМАЗ" в количестве 5 штук на общую сумму 11 047 632 руб., в том числе НДС 1 685 232 руб.

05.07.2011 Заявителем произведена оплата лизингового платежа за июль 2011 года по указанному договору лизинга в размере 318 623,41 руб., в том числе НДС 48 603,57 руб. Данная сумма НДС принята к вычету в 3 квартале 2011 года по авансовому счету-фактуре N А0000002881 от 05.07.2011.

В том же периоде налогоплательщиком включен в книгу покупок счет-фактура от 05.07.2011 N 4393 на общую сумму 955 870,22 руб., в том числе НДС 145 810,71 руб. и счет-фактура от 09.07.2011 N 4394 на общую сумму 318 623,41 руб., в том числе НДС 48 603,57 руб. на услуги по предоставлению имущества во временное владение и пользование.

В карточке счета 76.ВА за 2011 год и книге продаж за 3 квартал 2011 года запись о суммах НДС в размере 145 810,71 руб. и 48 603,57 руб. по спорным счетам-фактурам по контрагенту ОАО "Лизинговая компания "КАМАЗ" отсутствует, налога на добавленную стоимость к уплате не восстановлен.

Инспекция пришла к выводу о том, что обществом не восстановлены суммы налога на добавленную стоимость, заявленные к вычету по авансовым платежам при получении счетов-фактур на реализацию услуг, в связи с этим по одной и той же операции в состав вычетов 3 квартал 2011 года включены дважды суммы налога на добавленную стоимость в размере 145 810,71 руб. и 48 603,57 руб.

В соответствии с пунктом 12 статьи 171 Налогового кодекса РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемой ситуации, когда авансовые платежи и реализация услуг относятся к одному налоговому периоду, правовых оснований для предъявления обществом к вычету сумм налога на добавленную стоимость как по авансовым платежам в счет предстоящего оказания услуг, так и по приобретенным услугам не имеется, доводы налогового органа о необоснованности двойного заявления сумм к вычету являются обоснованными.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что Обществом в 1 квартале 2012 года восстановлен налог на добавленную стоимость в сумме 145 810,71 руб. и 48 603,57 руб., что подтверждается анализом счета 68.2 за январь и 1 квартал 2012 года, отчетом по проводкам за январь и 1 квартал 2012 года Д76АВ К68.02, оборотно-сальдовой ведомостью по счету 76ВА за 1 квартал 2012 года, книгой продаж за 2012 год в разрезе контрагента по ОАО Лизинговая компания "КАМАЗ", книгой продаж за 1 квартал 2012 года (строки 2-3), карточкой субконто за период 2012 год ОАО Лизинговая компания "КАМАЗ" (т.28, л.д. 18-96, 120-144).

Из налоговой декларации за 1 квартал 2012 года (строка 090 и 110 раздела 3 декларации) следует, что суммы налога, подлежащие восстановлению, составляют 774 697 руб., в состав которых, с учетом расшифровок и вышеприведенных проводок, входят суммы налога 145 810,71 руб. и 48 603,57 руб., восстановленные по контрагенту ОАО Лизинговая компания "КАМАЗ".

Указанные обстоятельства восстановления обществом налога на добавленную стоимость в сумме 194 414 руб. к уплате в бюджет налоговым органом соответствующими доказательствами не опровергнуты.

Суд апелляционной инстанции, поддерживая выводы суда первой инстанции, приходит к выводу об отсутствии у инспекции оснований для доначисления и предложения к уплате налога, фактически восстановленного в бюджет, но и в другом налоговом периоде, учитывая, что 1 квартал 2012 года входил в период налоговой проверки и уменьшения подлежащего уплате в бюджет налога на сумму восстановленного обществом налога инспекцией по результатам проверки не произведено, что не может быть признано правомерным. Из акта проверки следует, что налоговым органом по итогам проверки расхождений суммы исчисленного налога на добавленную стоимость за 2012 год не установлено (пункты 2.2.3.1, 2.2.2.3 акта).

Как следует из решения суда первой инстанции суд первой инстанции, установив, что заявитель в нарушение требований статьи 170 Налогового кодекса РФ несвоевременно произвел восстановление суммы налога на добавленную стоимость по авансовым счетам-фактурам в 1 квартале 2012 года, пришел к выводу об отсутствии оснований для начисления налога, указав на правомерное начисление пени за несвоевременную уплату налога за период между сроком, в котором должно было производиться восстановление, и фактическим восстановлением налога, в размере 31 775 руб., отказав в удовлетворении данной части требований и признав начисление пени в оставшейся части неправомерным.

Суд апелляционной инстанции не установлено оснований для признания данных выводов суда необоснованными.

Из представленного инспекцией в материалы дела расчета пени (т.29, л.д. 7), пояснений инспекции и произведенных расчетов в ходе судебного заседания в суде первой инстанции 01.12.2014 (аудиозапись судебного заседания), не оспариваемых сторонами, следует, что пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, начисленные по решению инспекции в сумме 522 576 руб., с учетом решения Управления, признавшего по одному из эпизодов необоснованным начисление налога на добавленную стоимость, при перерасчете составляет 509 001 руб. (за минусом 13 575 руб., приходящихся на отмененный эпизод доначисления). В ходе судебного разбирательства стороны пришли к соглашению, что размер пени за несвоевременную уплату налога за 4 квартал 2010 года в общей сумме составляет 451 954 руб., из них на сумму 1 606 061 руб. - 444 551,70 руб., на сумму неоспариваемого доначисления налога в сумме 26 377 руб. - 7402,31 руб.; размер пени за несвоевременную уплату налога за 2 и 3 кварталы 2011 года, в том числе на сумму 194 414 руб. за период со 2 квартала 2011 года по сроку уплаты налога за 1 квартал 2012 года (20.04.2012), с учетом неоспариваемых доначислений налога составляет 31 775 руб.

При таких обстоятельствах и постановленных выводах, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительным решения инспекции N 16/1216 от 03.12.2013 в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 606 061 руб., начисления пени, приходящегося на данный эпизод, в сумме 444 551 руб. 70 коп. Соответственно, правомерно начислены пени по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 483 729,01 руб. (7402,31 руб. + 31775 руб.+ 444 551,70 руб.). Между тем, начисление пени на сумму налога 194 414 руб. за период с 21.04.2012 по 03.12.2013 обоснованно признано неправомерным, поскольку налог фактически восстановлен к уплате в бюджет в 1 квартале 2012 года.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения не установил основания для удовлетворения апелляционной жалобы общества, исходя из следующего.

Как следует из акта проверки, решений инспекции и Управления, в ходе проверки установлено неперечисление обществом в бюджет удержанного за период с 01.01.2013 по 31.07.2013 налога на доходы физических лиц в сумме 4 829 922 руб. (за 2102 год - 5198 руб., за 2013 год - 4 824 724 руб.), что послужило основанием для предложения уплатить сумму удержанного, но не перечисленного налога на доходы физических лиц, а также начисления пени по налогу на доходы физических лиц (с учетом обязания решением Управления произвести перерасчет пени).

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно признал выводы налогового органа правомерными, исходя из следующего.

Согласно статье 207 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.

Налоговые агенты в соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

При этом за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 Налогового кодекса РФ).

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя, исходит из того, что обстоятельства, связанные с выплатой работникам общества дохода и удержания с них налога на доходы, подтверждаются совокупностью имеющихся в материалах дела доказательств, представленными самим обществом на выездную налоговую проверку.

Обществу в ходе выездной налоговой проверки было выставлено требование о представлении документов и пояснений от 28.06.2013 N 16/1560-1, которым истребованы трудовые договора со всеми работками, расчетно-платежные документы ведомости по работникам, расходно-кассовые ордера, табеля учета рабочего времени по работникам, заявления сотрудников на предоставление вычетов, справки, копии удостоверений и прочие документы, служащие основанием для представления вычетов, приказы об увольнении и приеме работников, правила внутреннего распорядка, штатное расписание за период с 01.01.2010 по 27.08.2013.

На указанное требование Заявителем представлены документы по учету начислений, удержаний и выплаты доходов физическим лицам за проверяемый период: своды начислений, своды удержаний, прочих доходов, выплат, отчеты по НДФЛ, лицевые карточки на сотрудников, анализ счета 70 по датам, карточка счета 70, карточка счета 68.1, карточки счета 76.05.

В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, и отражают данные, которые содержатся в первичной бухгалтерской документации.

В учетных регистрах отражается информация по всем работникам общества о начисленных суммах НДФЛ, размере выплаченной заработной платы, а также задолженности по заработной плате и иных выплатах.

Сумма недоимки по НДФЛ определена инспекцией на основании данных регистров бухгалтерского учета, лицевых карточек по каждому сотруднику.

Из материалов дела и содержания оспариваемого решения следует, что заявителем НДФЛ за период с 01.01.2013 по 31.07.2013 в бюджет не перечислен, при этом согласно карточкам 70, 68.1, лицевым карточкам работников заработная плата работникам начислялась и НДФЛ с них исчислялся и удерживался.

При этом в карточке счета 70 не отражена сумма возврата невыплаченной заработной платы и обществом в материалы дела не представлены доказательства в подтверждение того обстоятельства, что сведения, отраженные в лицевых карточках работников общества, карточке счета 70, в том числе, о начисленной и выплаченной заработной плате, о подлежащем удержанию налоге на доходы физических лиц и фактически удержанном налоге, недостоверны. Какие-либо доказательства в опровержение факта выплаты работникам дохода в спорной сумме в спорном периоде в материалы дела не представлены.

Таким образом, довод жалобы заявителя о том, что сумма удержанного и неперечисленного налоговым агентом налога на доходы физических лиц не соответствует реальным обязательствам по перечислению в бюджет и не подтвержден соответствующими первичными документами, не обоснован.

Судом правомерно отклонен довод налогоплательщика о том, что назначением выплат за указанный период являлась выплата аванса, в силу чего налог на доходы физических лиц не подлежит удержанию и перечислению, так как в результате изучения всех материалов судом установлено, что основанием платежа указана выплата заработной платы.

Инспекция дополнительно указала на то, что налоговым агентом за 2013 год представлены сведения о доходах формы 2-НДФЛ в количестве 318 справок. Сумма годового дохода составляет 66 139 597,53 руб., сумма исчисленного и удержанного налога составляет 8 470 448 руб. При сверке с лицевыми карточками работников, карточки счетов 70, 68 установлено соответствие сведениям, представленным по форме 2-НДФЛ.

Обществом данные обстоятельства не опровергнуты.

При этом представленный заявителем расчет налога на доходы физических лиц по 20 работникам не может быть принят во внимание, поскольку численность работников предприятия за период с 01.01.2013 по 31.07.2013 составляла 243 работника, по которым и определены обязательства налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц в бюджет.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с решением Управления у инспекции имеется обязанность по перерасчету пени по налогу на доходы физических лиц с учетом установленной обязанности по перечислению налога в бюджет.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) N 16/1216 от 03.12.2013 о привлечении к ответственности Открытого акционерного общества "Туймаада-Агроснаб" за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 606 061 руб., начисления пени в сумме 444 551 руб. 70 коп., с принятием в отмененной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В остальной обжалуемой части решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 8 декабря 2014 года по делу N А58-2453/2014 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) N 16/1216 от 03.12.2013 о привлечении к ответственности Открытого акционерного общества "Туймаада-Агроснаб" за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 606 061 руб., начисления пени в сумме 469 823 руб. 69 коп.

Принять в отмененной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 8 декабря 2014 года по делу N А58-2453/2014 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Д.Н. Рылов