Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 7 мая 2015 г. N 07АП-3009/15

г. Томск

7 мая 2015 г.

Дело N А03-21283/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 29 апреля 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 мая 2015 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующий Колупаева Л. А.

судьи: Марченко Н.В., Усанина Н.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Фаст Е.В.

при участии:

от заявителя: Лаптев А.А. по доверенности от 21.07.2014; Бурнашов И.Б. по доверенности от 21.07.2014;

от заинтересованного лица: Гарипов А.Р. по доверенности от 22.12.2014,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

общества с ограниченной ответственностью "Диор"

на решение Арбитражного суда Алтайского края от 12 февраля 2015 года

по делу N А03-21283/2014 (судья Е.В. Русских)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Диор",

(ОГРН 1022200570908 ИНН 2227011748), г.Бийск Алтайского края

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю, г.Бийск Алтайского края

о признании решения недействительным

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Диор" (далее - общество, ООО "Диор", налогоплательщик, апеллянт) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 5 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.08.2014 N 1247 и решения об отказе в возмещении полностью сумм налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 21.08.2014 N 55.

Решением Арбитражного суда Алтайского края 12 февраля 2015 по делу N А03-21283/2014 ООО "Диор" отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа N РА-17-76 от 28.08.2014.

Не согласившись с решением суда, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В обоснование доводов апелляционной жалобы общество указывает, что выводы, сделанные судом о недобросовестности контрагента ООО "Отделстрой" противоречат фактическим обстоятельствам дела; объяснение директора ООО "Отделстрой" Рыбакова В.И. не соответствует критериям относимости и достоверности; подвергает сомнению результаты почерковедческой экспертизы подписи Рыбакова В.И.; считает несостоятельными выводы суда о том, что ООО "Отделстрой" не могло выполнять подрядные работы. Также заявитель не согласен с выводом суда о необоснованном занижении налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость материалов (работ, услуг), приобретенных у ООО "Отделстрой".

По апелляционной жалобе налогоплательщика в порядке статьи 262 АПК РФ Инспекцией представлен отзыв, в котором налоговый орган возражает против доводов апеллянта и просит суд отказать в удовлетворении апелляционной жалобы в полном объеме.

Представители сторон в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё соответственно.

Проверив законность и обоснованность судебного акта в порядке статей 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Диор" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

В ходе проверки выявлены факты нарушений налогового законодательства, повлекшие неполную уплату в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, и зафиксированные в акте выездной налоговой проверки от 16.06.2014 N АП-17-16.

По итогам рассмотрения акта проверки и других материалов 28.08.2014 Инспекцией принято решение N РА-17-76, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 170 269 руб. за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 18 918,80 руб. за неуплату налога на прибыль, зачисляемого в краевой бюджет, в размере 46 671,20 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость.

Также в соответствии с указанным решением обществу доначислен налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 94 594 руб., налог на прибыль, зачисляемый в краевой бюджет, в сумме 851 345 руб., НДС в сумме 851 345 руб. и начислены пени по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 25 960,12 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемому в краевой бюджет, в размере 23 6237,92 руб., пени по НДС в размере 258 235,16 руб.

Решение Инспекции обжаловано обществом в Управление ФНС по Алтайскому краю.

Решением Управления ФНС по Алтайскому краю от 24.10.2014 апелляционная жалоба ООО "Диор" оставлена без удовлетворения, решение налогового органа - без изменения.

Не согласившись с правомерностью решения Инспекции, общество обратилось в Арбитражный суд Алтайского края о признании его недействительным.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования частично, руководствуясь положениями статей 143, 169, 171, 172, 246, 248, 252, 265 НК РФ, статей 9, 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"(в редакции, действующей в проверяемом периоде), с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, принимая обжалуемое решение, пришел к выводу о том, что заявителем документально не опровергнуты доводы налогового органа об отсутствии документального подтверждения правомерности отнесения им в состав расходов, уменьшающих доход при исчислении налога на прибыль и в состав вычетов по налогу на добавленную стоимость затрат по договорам подряда от 25.02.2011 N 17, от 03.10.2011 N 03/10-2011 с ООО "Отделстрой" (далее также - спорный контрагент).

Рассмотрев материалы дела повторно в порядке главы 34 АПК РФ, суд апелляционной инстанции соглашается с правильностью выводов суда первой инстанции, отклоняя доводы обеих апелляционных жалоб, исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании статей 143, 246 НК РФ общество в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль, налога на добавленную стоимость.

В соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.

Право налогоплательщика на вычет сумм НДС, порядок реализации этого права установлены статьями 169, 171, 172 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Применение вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

При соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, является счет-фактура.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Однако, формальное соблюдение требований пунктов 5 и 6 указанной статьи само по себе не является достаточным основанием принятия сумм налога к вычетам.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Из анализа положений статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что положения законодательства о налогах и сборах не освобождают налогоплательщика от обязанности по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов по НДС, поскольку такая обязанность законодателем возложена на налогоплательщика. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на получение налоговой выгоды.

Правовая позиция о необоснованности налоговой выгоды при совершении налогоплательщиком операций с товаром, указанным обществом в документах бухгалтерского учета, изложена Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пунктах 1, 2 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

Как установлено судом и следует из материалов дела, ООО "Диор" в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС и учета расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль для налоговой проверки представило заключенные с ООО "Отделстрой" договор подряда от 25.02.2011 N 17 на выполнение силами подрядчика работ на объекте офисного помещения ООО "Диор" по адресу: г. Бийск, пер. Почтовый, 12 согласно смете от 17.02.2011 N 17/02-2011, и договор подряда от 03.10.2011 N 03/10-2011 на выполнение силами подрядчика работ по изготовлению регистров и демонтажа/монтажа системы отопления на этом же объекте, а также справки о стоимости выполненных работ, акты о приемке выполненных работ от 25.06.2011 N 3 и от 26.12.2011 N 3, счета-фактуры от 31.03.2011 N 25/2 на сумму 4051260,96 руб. и от 26.12.2011 N 128 на сумму 1529778,82 руб., выставленные вышеуказанным контрагентом (т. 5, л.д. 92-124), платежные поручения (т.5 л.д. 145-149).

Сумма НДС, выделенного к вычету на основании счетов-фактур, составила 851345,05 руб.

Таким образом, для проверки обществом были представлены первичные документы по приобретению у контрагента товарно-материальных ценностей, затраты по которым отнесены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, а по суммам налога на добавленную стоимость, предъявленным налогоплательщику при приобретении товаров, применены вычеты.

Для проверки реальности сделок, установления подлинности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах в подтверждение к возмещению НДС, а также затрат, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль налоговым органом проведены мероприятия налогового контроля, в результате которых в отношении спорного контрагента установлено, что ООО "Отделстрой" с 18.04.2008 состоит на налоговом учете в МИФНС России N 4 по Кемеровской области и зарегистрировано по адресу: г. Новокузнецк, пр. Дружбы, 13-3, учредителем, руководителем и главным бухгалтером являлся Рыбаков В.И.

В ответ на запрос Инспекции собственники помещений по указанному адресу факт арендных отношений с ООО "Диор" отрицали - л.д. 131 т.7.

В ходе проверки ООО "БИЗАРТ" указало, что в 2011 году офисные помещения в аренду ООО "ДИОР" не представляло, а Михайлов С.В., которому они принадлежали на праве собственности договоров аренды не представил, в связи с чем, суд апелляционной инстанции критически относится к представленных обществом договорам аренды - л.д. 129- 134 т. 8, тем более, что актов приема-передачи к ним как установлено в пункте 2.1. договоров не представлено, арендуемая площадь указана "оптом", без выделения на офис и на склад, что исключает возможность идентификации арендуемых помещений.

Рыбаков В.И., допрошенный в качестве свидетеля, показал, что документы от имени ООО "Отделстрой" не подписывал, доверенность на право подписи не выдавал. Пояснить, кто фактически является бухгалтером общества, не смог.

Из показаний свидетеля следует, что фактически им руководство организацией не осуществлялось.

По мнению заявителя, из представленных инспекцией материалов выездной налоговой проверки видно, что оперуполномоченным ЭБ и ПК ОМВД России по Таштагольскому району Соболевым П.Н. осуществлялся не допрос свидетелей в порядке статьи 90 НК РФ, а были получены объяснения от граждан на основании статьей 13 Закона "О полиции", в связи с чем, показания Рыбакова В.И. не могут являться доказательством по делу о налоговом правонарушении.

Отклоняя указанный довод, апелляционная коллегия отмечает, что сведения, полученные сотрудниками органов внутренних дел, в соответствии с части 2 статьи 64 АПК РФ могут быть представлены суду налоговым органом в качестве доказательства по делу и должны быть исследованы и оценены судом в совокупности с другими доказательствами.

Из системного толкования статей 82, 89, 101 и 108 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что налоговый орган не может использовать при проведении выездных и камеральных налоговых проверок, а также при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности данные, полученные в ходе осуществления им иных мероприятий налогового контроля. Статьей 36 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок взаимодействия и использования налоговыми органами данных, выявленных органами внутренних дел. Запрещение налоговому органу использовать при проведении выездных и камеральных налоговых проверок материалы, полученные в ходе осуществления иных мероприятий налогового контроля, сделало бы бессмысленным их проведение, поскольку Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена возможность принимать решение о доначислении налогов, начислении пеней и привлечении налогоплательщиков к ответственности по итогам проведения иных мероприятий налогового контроля. Таким образом, налоговые органы вправе использовать полученные ими в установленном законом порядке сведения при проведении выездных и камеральных проверок и оценивать их наравне с иными доказательствами при производстве по делам о налоговых правонарушениях.

Таким образом, с учетом анализа имеющихся в материалах дела доказательств, судом первой инстанции обоснованно отклонен довод заявителя об имевших место при проведении налоговой проверки нарушениях процедуры, установленной статьями 89, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено налоговым органом, 12.04.2012 ООО "Отделстрой" реорганизовано в форме слияния, правопреемником является ООО "Грот", зарегистрированное по адресу: г. Новосибирск, Шоссе Мочищенское, 2-2. Учредителями общества являлись Рыбаков В.И., Егерев А.И., Тутов П.П., руководителем - Ампилогов А.Ю.

Согласно полученной у ООО "Грот" в порядке статьи 93.1 НК РФ информации ООО "Отделстрой" применяло общую систему налогообложения, представляло налоговую отчетность с минимальными показателями, численность работников организации согласно отчетности составляет 1 человек, сведения о транспорте и зарегистрированным за ним на праве собственности либо аренде имуществе отсутствуют.

Само ООО "Грот", которое требование налогового органа о предоставлении документов оставило без исполнения, относится к категории налогоплательщиков, не представляющих бухгалтерскую и налоговую отчетность.

Допрошенные в качестве свидетелей Егерев А.И., Тутов П.П. пояснений относительно деятельности общества дать не смогли, указав, что документы для регистрации данной организации не подписывали.

Налоговым органом фактически установлено, что условия данных договоров не могли быть исполнены ООО "Отделстрой" ввиду отсутствия у него собственных либо привлеченных трудовых ресурсов, материально-технической базы, транспортных средств.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик в опровержение доводов налогового органа вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Доказательств того, что общество проявило должную осмотрительность при выборе спорного контрагента, материалы дела не содержат и не представлены налогоплательщиком в порядке статьи 65 АПК РФ.

С учетом указанных выше обстоятельств является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что выше установленная совокупность доказательств, добытая налоговым органом в ходе проверки и не опровергнутая налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела, свидетельствуют о невозможности реального осуществления операций между заявителем и спорным контрагентом в силу отсутствия у последнего необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Факт представления ООО "Отделстрой" в полном объеме налоговой и бухгалтерской отчетности за 2009-2011 годы, на который ссылается заявитель как на довод о не выявлении в отношении него схем уклонения от уплаты налогов в качестве опровергающего нереальность сделки между контрагентами, во внимание принят быть не может, поскольку инспекцией была дана оценка не отсутствию отчетности, а отражению в ней минимальных показателей, что свидетельствует о наличии признаков об уклонении от уплаты налогов.

В результате исследования движения денежных средств налоговым органом установлено отсутствие у ООО "Отделстрой" расходов на оплату коммунальных услуг, заработной платы, помещений для производства и хранения товара, гражданско-правовых договоров, заключенных с контрагентами, являющимися производителями или поставщиками товарно-материальных ценностей, необходимых для выполнения работ по договорам подряда, что свидетельствует о невозможности осуществления финансово - хозяйственной деятельности.

Доводы общества о том, что исходя из анализа движения денежных средств по расчетному счету, контрагент вел активную экономическую деятельность, предоставляя услуги по эксплуатации крана строительного, осуществляя строительно-монтажные работы, сдавая в аренду помещения, правомерно не приняты судом во внимание, поскольку в данном случае налоговым органом была дана оценка деятельности общества как поставщика строительных материалов и контрагента по выполнению строительных работ по взаимоотношениям с налогоплательщиком, более того, само по себе движение денежных средств не свидетельствует о реальности хозяйственных операций.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки проведена почерковедческая экспертиза, предметом исследования которой явилась подпись руководителя ООО "Отделстрой" Рыбакова В.И. на представленных обществом для проверки первичных документах.

Согласно заключению эксперта от 11.04.2014 N 50-14-04-П07 подписи от имени Рыбакова В.И. на представленных документах выполнены не им, а другим лицом.

Выводы эксперта сформированы на основе полного исследования документов, представленных для их проведения, что следует из самого заключения, при этом имеются сведения об использовании конкретных методов исследования признаков почерка. Заключение эксперта содержит четкий и конкретный ответ на поставленные налоговым органом вопросы.

Общество считает, что почерковедческая экспертиза проведена с нарушением установленного порядка, так как экспериментальные образцы почерка подписей у руководителя ООО "Отделстрой" в ходе поведения экспертизы не отбирались, на экспертизу были представлены образцы подписей с копий документов, в связи с чем достаточных оснований полагать, что заключение эксперта является достоверным доказательством, не имеется.

В заключение эксперта - л.д.29-36 т. 7, выполненном экспертом Поповым Д.Ю. отражено, что на экспертизу предоставлены исследуемые документы (оригиналы, копии), условно-свободные образцы подписей и экспериментальные образцы почерка.

Согласно материалам дела, перед экспертом поставлен вопрос, кем выполнены подписи, расположенные документах, представленных на исследование, от имени Рыбакова В.И.

Заключение эксперта Попова Д.Ю. содержит выводы о том, по каким причинам эксперт признал каждую конкретную подпись недействительной, выполнено по традиционной методике, со ссылкой на литературу, используемую, при проведении экспертизы.

Поступившие на исследование объекты, исследованы экспертом при помощи специального оборудования по традиционной методике почерковедческой экспертиз (исследование подписей) с использованием специальной литературы.

Кроме того эксперт предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Исследовав, представленное заключения, суд первой инстанции правомерно признал его относимым и допустимым доказательством по делу. Данное заключение соответствуют установленным требованиям, содержит ответы на все поставленные вопросы, в заключении эксперта описан порядок проведения исследования образцов почерка, исследуемые признаки. Из содержания заключений следует, что представленные эксперту материалы признаны экспертом пригодными и достаточными для исследования подписей и формулировки имеющихся выводов. Сообщений о невозможности дать заключение экспертом не составлялось.

Доводы апелляционной жалобы о недостоверности и недопустимости результатов почерковедческой экспертизы признаются судом апелляционной инстанции необоснованными, не подтвержденными соответствующими доказательствами в нарушение части 1 статьи 65 АПК РФ.

В рассматриваемом случае порядок назначения и проведения почерковедческой экспертизы налоговым органом соблюден, права налогоплательщика не нарушены.

В постановлении о назначении экспертизы указано, что проведение экспертизы поручено эксперту ООО "Специализированная фирма "РосЭксперТ" Попову Д.Ю., имеющему соответствующее образование, документально подтвержденное право на проведение такой экспертизы, т.е. профессиональный уровень эксперта соответствует требованиям законодательства.

Заявитель не воспользовался своими правами, предусмотренными пунктом 7 статьи 95 НК РФ, и не реализовал их в процессе назначения экспертизы или в процессе производства экспертизы, в том числе правом заявить ходатайство о назначении дополнительной почерковедческой экспертизы в ходе выездной налоговой проверки.

Следовательно, представленные заявителем счета-фактуры не отвечают требованиям статьи 169 НК РФ (подписаны не установленными лицами, что подтверждается свидетельскими показаниями и результатами почерковедческой экспертизы).

Во взаимосвязи с иными обстоятельствами, установленными налоговым органом в отношении ООО "Диор" и его контрагента ООО "Отделстрой", принимая во внимание результаты почерковедческой экспертизы, налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии реального осуществления хозяйственных операций между указанными хозяйствующими субъектами.

Исследованные в ходе проверки иные документы явились достаточными для формирования вывода о том, что обществом занижена налогооблагаемая база по НДС и налогу на прибыль.

Кроме того, в книге покупок ООО "Диор" за 1 квартал 2011 года отражен вычет по НДС по счет-фактуре от 31.03.2011 N 25/02 на сумму 617988,96, однако, акт приемки выполненных работ датирован 25.06.2011, т.е. работы приняты к учету фактически во 2 квартале 2011 года.

По правилам пункта 6 статьи 171 и пунктов 1 и 5 статьи 172 НК РФ налоговый вычет не может быть заявлен ранее принятия к учету работ.

Допрошенные в качестве свидетелей Кузовлев В.И. и Марков В.И., являвшиеся сотрудниками ООО "Диор" в проверяемый период, пояснили, что ремонтные работы по адресу: г. Бийск, пер. Почтовый, 12 велись сотрудниками самого общества (физические лица постоянно менялись), закуп стройматериалов осуществлял учредитель и руководитель общества Михайлов СВ. (т. 4, л.д. 44-49).

Михайлов СВ. при допросе пояснил, что сначала после пожара по данному адресу ремонт помещений производили собственными силами. Одновременно велся поиск комплексной строительной организации. В дальнейшем сотрудничали с ООО "Отделстрой", силами которой доставлялись материалы для производства работ, однако назвать точное количество сотрудников затруднился.

Оценив свидетельски показания, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что свидетельские показания Кузовлева В.И., Маркова В.И. и Михайлова С.В. не дают оснований утверждать, что работы выполнялись силами спорного контрагента.

Кроме того, согласно условиям договоров подряда, подрядчик обязуется выполнить работы своими силами (в смету входит как закуп материалов, так и выполнение работ) противоречат показаниям сотрудников ООО "Диор" относительно принадлежности материалов и оборудования для производства работ, при этом, факт закупа материалов ООО "Отделстрой" не установлен, в том числе, из анализа движения денежных средств по расчетному счету.

На основании части 2 статьи 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации виды работ по строительству, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, должны выполняться только лицами, имеющими выданные саморегулируемой организацией свидетельства о допуске к таким видам работ.

Приказом Минрегиона РФ от 30.12.2009 N 624 утвержден Перечень видов работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Перечнем к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, отнесены, в том числе, следующие работы, поименованные в смете на ремонт производственного здания: монтаж металлических конструкций (пункт 10), монтаж деревянных конструкций (пункт 11), устройство кровель (пункт 13), устройство внутренних инженерных систем и оборудования зданий и сооружений (пункт 15), а также иные работы.

При этом указанные виды работ требуют получения свидетельства о допуске на виды работ, влияющие на безопасность объекта капитального строительства.

С учетом установленных обстоятельств, является правомерным вывод суда первой инстанции, поддержавшего выводы Инспекции о том, что ООО "Отделстрой" на объекте отсутствовало, все работы выполняло ООО "Диор" самостоятельно, без привлечения сторонних организаций, что исключает право ООО "Диор" на налоговую льготу по НДС, заявленную в связи с выполнением работ по данному эпизоду, и включение затрат в расходы по налогу на прибыль организаций.

Доказательств того, что работы были выполнены контрагентом общества, ни к материалам проверки, ни в суд не представлено, равно как и не представлено доказательств приобретения материалов для выполнения работ.

Данные факты также свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика, заявившего о налоговой льготе при фактическом отсутствии хозяйственных операций и финансовых расходов с контрагентом.

Вышеназванный контрагент был вовлечен во взаимоотношения с обществом исключительно с целью увеличения налоговых вычетов по НДС, расходов по налогу на прибыль и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (пункт 2 статьи 260 НК РФ).

При этом отсутствие у налогоплательщика права начислять амортизацию на стоимость неотделимых улучшений в арендованное имущество не препятствует признанию амортизационных отчислений в качестве расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Учитывая, что согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, не является исчерпывающим, расходы на неотделимые улучшения арендуемого помещения (в форме амортизационных отчислений), которое используется хозяйствующим субъектом для получения дохода, могут быть учтены в составе прочих расходов.

Согласно положениям пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

В ходе проверки установлено, что ООО "Диор" в проверяемом периоде использовало помещения, расположенные по адресу: г. Бийск, ул. Красногвардейская, 24 (пер. Почтовый, 12).

Право общей долевой собственности на данное помещение зарегистрировано за ОАО "БИЗАРТ" (2/5 доли) и Михайловым СВ. (3/5 доли).

Между ОАО "БИЗАРТ" и ООО "Диор" был заключен договор аренды недвижимого имущества по указанному адресу от 01.01.2011, однако не указана площадь помещений, их описание, т.е. не представляется возможным установить предмет договора.

Арендодатель в письменном виде пояснил, что договор был заключен до 28.08.2010, в дальнейшем и по настоящее время ООО "Диор" арендует у ООО "БИЗАРТ" складское помещение, офисные и оставшаяся часть складских помещений, арендуемых ООО "Диор", принадлежит Михайлову СВ.

Между тем, факт арендных отношений с другим собственником помещений Михайловым СВ. общество документально не подтвердило.

В проверяемый период общество включило стоимость ремонтных работ в состав расходов на сумму 4729694 руб.

Инспекцией обоснованно указано на отсутствие оснований учитывать при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2011 году затраты общества по ремонту помещений, находящихся по адресу г. Бийск, пер. Почтовый, 12.

Исходя из смысла статьи 252 НК РФ при принятии расходов в целях налогообложения налоговый орган должен оценивать не только обоснованность, документальную подтвержденность, но и экономическую оправданность расходов, а также их связь с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.

28.01.2011 комиссией был составлен акт о пожаре в указанном помещении.

В соответствии с постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела от 27.02.2011 в результате пожара у ООО "Диор" были повреждены перекрытия, внутренняя отделка кабинетов, мебель, бытовая техника, оргтехника, намокла табачная продукция, однако материальный ущерб не подтвержден.

Между тем из актов выполненных работ следует, что ООО "Диор" проведены следующие работы по реконструкции и ремонту здания: перекрытие крыши площадью более 400 кв.м, возведение перегородок площадью более 100 кв.м, монтаж систем отопления объемом 134 м, замена всех дверных и оконных проемов, замена деревянных покрытий стальными объемом 16,5 куб.м.

Из приведенных сведений видно, что объем произведенных работ значительно превышает фактически понесенные обществом потери, что подтверждает правомерность выводов суда о том, что налоговый орган правомерно отказал налогоплательщику в уменьшении полученных доходов на сумму произведенных расходов ввиду не подтверждения их экономической оправданности со ссылкой на положения статьи 252 НК РФ.

Как установлено судом, обществом в подтверждение факта соответствия примененных цен на строительные услуги и строительные материалы рыночным в материалы дела представило отчет N 21 -УМ/2014 от 14.07.2014, выполненный независимой специализированной оценочной фирмой ООО "Бюро оценки и консалтинга".

Инспекция, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишена возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

В соответствии со статьей 12 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в отчете, составленном по основаниям и в порядке, которые предусмотрены названным Федеральным законом, признается достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, или в судебном порядке не установлено иное.

В результате проведенной экспертизы данного отчета (заключение специалиста от 19.08.2014) на предмет его соответствия требованиям действующих нормативных правовых актов об оценочной деятельности установлено, что данный отчет не соответствует стандартам проведения оценки и не может быть рекомендован для совершения сделки, а рыночная стоимость не является достоверной.

Таким образом, налоговым органом в ходе налоговой проверки добыты доказательства несоответствия отчета об оценке Федеральным стандартам оценки "Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к отчету об оценке", Федеральному закону об оценочной деятельности в Российской Федерации и недостоверности определенной оценщиком величины рыночной стоимости строительных затрат и строительным материалов.

Эксперт Бедарев В.В., которому в рамках выездной налоговой проверки была поручена экспертиза отчета оценщика, по мнению заявителя, не является экспертом саморегулируемой организации оценщиков и не может проводить экспертизу отчета в порядке, установленном статьей 17.1 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", согласно которой для целей настоящего Федерального закона под экспертизой отчета понимаются действия эксперта или экспертов саморегулируемой организации оценщиков в целях проверки отчета, подписанного оценщиком или оценщиками, являющимися членами данной саморегулируемой организации, в соответствии с видом экспертизы.

В соответствии с частью 1 статьи 17.1 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" для целей Федерального закона N135-ФЗ под экспертизой отчета понимаются действия эксперта или экспертов саморегулируемой организации оценщиков в целях проверки отчета, подписанного оценщиком или оценщиками, являющимися членами данной саморегулируемой организации, в соответствии с видом экспертизы. При проведении экспертизы отчета об оценке экспертом (экспертами) не проводится повторная оценка.

Результатом экспертизы отчета является положительное или отрицательное экспертное заключение, подготовленное экспертом или экспертами саморегулируемой организации оценщиков (часть 2 статьи 17.1 Федерального закона N 135-ФЗ).

Виды экспертизы, порядок ее проведения, требования к экспертному заключению и порядку его утверждения устанавливаются федеральным стандартом оценки.

Представленное в материалы дела заключение специалиста - л.д. 14-21 т.3 не оспорено, доказательств несоответствия данного заключения требованиям действующего законодательства об оценочной деятельности, апеллянтом, вопреки требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не представлено.

Ходатайства о назначении по делу экспертизы, вызове эксперта в суде первой или апелляционной инстанций не было заявлено.

При этом, исходя из положений статей 2, 3 Федерального закона N 135-ФЗ данный закон определяет правовые основы регулирования оценочной деятельности в отношении объектов оценки, принадлежащих физическим лицам и юридическим лицам, для целей совершения сделок с объектами оценки.

Указанное заключение специалиста на отчет об оценке в соответствии со статьями 4, 15 названного Федерального закона выполнен квалифицированным оценщиком, отвечает требованиям статьи 11 Федерального закона N 135-ФЗ.

Обоснованных доводов, которые могли бы вызвать сомнения в объективности заключения специалиста, в жалобе не приведено.

Кроме того, отчет налогоплательщика датирован 14.07.2012, в то время как сделки были осуществлена в 2011 году, следовательно, результаты данного отчета не могут быть применены в проверяемому периоду, о чем справедливо отражено в оспариваемом решении.

Суд правомерно согласился с выводами, изложенными налоговым органом в оспариваемом решении в отношении неправомерного занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, причиной которой явилось применение цен по видам строительных работ и на строительные материалы, не соответствующие рыночным ценам, документальная подтвержденность и экономическая неоправданность расходов.

Следовательно, Инспекцией подтверждено наличие достаточных оснований для исключения из состава расходов при налогообложении прибыли спорных затрат, в связи с чем доначисление налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций является правомерным.

Учитывая указанные обстоятельства вывод налогового органа, в оспариваемом решении, в отношении сделок со спорным контрагентом, об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций с ООО "Отделстрой" является правомерным, обоснованно принят судом, в связи с чем, судом правильно отказано в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поскольку решение Инспекции от 28.08.2014 N РА-17-76 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, соответствует положениям законодательства о налогах и сборах и не нарушает права и законные интересы ООО "Диор" в сфере предпринимательской деятельности суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований общества в полном объеме.

В целом доводы апелляционной жалобы основаны на неправильном толковании норм права, не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и представленных доказательств по нему, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

По правилам статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы относятся на ее подателя,

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 12 февраля 2015 года по делу N А03-21283/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Л.А. Колупаева

Судьи

Н.В. Марченко Н.А. Усанина