Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 мая 2015 г. N 20АП-1999/15

г. Тула

21 мая 2015 г.

Дело N А09-3892/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 19.05.2015.

Постановление изготовлено в полном объеме 21.05.2015.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Еремичевой Н.В., судей Заикиной Н.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Федосеевой Ю.А., при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Манагадзе Олеги Алешаевича (г. Брянск, ОГРНИП 304325505700320, ИНН 323202390624) - Немца А.Г. (доверенность от 25.04.2014), от ответчика - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) - Медведковой И.А. (доверенность от 11.01.2013 N 6), от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Тарасиковой Н.Г. (доверенность от 05.05.2015 N 27), рассмотрев в судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Манагадзе Олеги Алешаевича на решение Арбитражного суда Брянской области от 17.02.2015 по делу N А09-3892/2014 (судья Халепо В.В.), установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Манагадзе Олеги Алешаевич (далее по тексту - заявитель, индивидуальный предприниматель) обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее по тексту - ответчик, налоговый орган, инспекция) от 31.01.2014 N 30 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 388 264 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 219 662 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено Управление ФНС России по Брянской области.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2014 в удовлетворении заявленных требований ИП Манагадзе О.А. отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.08.2014 решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ИП Манагадзе О.А. - без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 22.12.2014 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Брянской области.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 17.02.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что поскольку деятельность, осуществляемая ИП Манагадзе О.А. в арендуемом нежилом помещении, расположенном по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3А, представляла собой продажу товаров по образцам вне стационарной торговой сети, данная деятельность не относится к деятельности, в отношении которой подлежит применению система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Не согласившись с указанным решением суда, заявитель обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на нарушение судом норм материального права. В обоснование своей позиции указывает на то, что индивидуальным предпринимателем не осуществлялась продажа товара по образцам, так как для такого вида деятельности характерно ознакомление с образцом как основание для заключения договора, а также диспозитивность условия о доставке товара. Также полагает, что суд первой инстанции неправильно квалифицировал объекты, в которых заявитель осуществлял торговлю как не относящиеся к стационарной торговой сети, поскольку из определения, которое дано в абзаце 12 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, не следует, что изначальная непредназначенность здания или помещения для ведения торговли исключает возможность отнесения его к стационарной торговой сети.

В отзывах на апелляционную жалобу Инспекция ФНС России по г. Брянску и УФНС России по Брянской области, опровергая доводы жалобы, считают, что судом первой инстанции сделаны правильные выводы, и просят в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией ФНС России по г. Брянску проведена выездная налоговая проверка ИП Манагадзе О.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 20.12.2013 N 30.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией ФНС России по г. Брянску принято решение от 31.01.2014 N 30 о привлечении ИП Манагадзе О.А. к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа 55 823 рублей, налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 21 966 рублей; по статье 123 НК РФ - за неправомерное неперечисление в установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ срок сумм НДФЛ, в виде штрафа в сумме 7 415 рублей; по пункту 1 статьи 126 НК РФ - за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в сумме 500 рублей.

Кроме того, указанным решением ИП Манагадзе О.А. доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 388 264 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 219 662 рублей, а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе налога на добавленную стоимость в сумме 83 918 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 12 193 рублей.

На основании статей 101, 101.2 НК РФ налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с апелляционной жалобой на указанное решение Инспекции ФНС России по г. Брянску.

Решением управления от 27.03.2014 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением Инспекции ФНС России по г. Брянску от 31.01.2014 N 30, ИП Манагадзе О.А. обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения (НДС, НДФЛ), начисления пеней и применения штрафных санкций в соответствующих суммах послужило изменение налоговым органом квалификации вида деятельности налогоплательщика по торговле продуктами питания (крабовые палочки, мясные полуфабрикаты, соки, рыба замороженная, бакалейные товары и др.), осуществляемой в арендуемом помещении по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3А, в отношении которой заявитель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

По мнению налогоплательщика, в вышеуказанном помещении им осуществлялась розничная торговля через стационарную торговую сеть, не имеющую торговых залов, что в силу подпункта 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ давало ему право на применение специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

По мнению налогового органа, арендуемые предпринимателем помещения не отвечают понятию стационарной торговой сети, так как находятся в непредназначенном для торговли административном здании, используются для демонстрации товаров и заключения сделок купли-продажи, вследствие чего торговая деятельность в таких помещениях не попадает под действие единого налога на вмененный доход.

Рассматривая спор по существу и признавая обоснованной позицию инспекции, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи; нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети; развозная торговля - розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством.

К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата; разносная торговля - розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем в организациях, на транспорте, на дому или на улице. К данному виду торговли относится торговля с рук, лотка, из корзин и ручных тележек.

При этом реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети к данному виду предпринимательской деятельности не относится.

Согласно абзацу 13 статьи 346.27 НК РФ для целей исчисления единого налога на вмененный доход под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, следует понимать торговую сеть, расположенную в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

В отличие от указанного объекта стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.

Торговым местом, в силу абзаца 30 статьи 346.27 НК РФ, является место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

Судом установлено, что ИП Манагадзе О.А. в период с 2010 года по июль 211 года для осуществления предпринимательской деятельности арендовал у ООО "Парашют" на основании договоров аренды от 30.04.2009 N 1 и от 01.01.2011 N 1 нежилое помещение общей площадью 27,2 кв. м в главном административном корпусе по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3а для использования под торговую площадь и нежилое помещение площадью 19,2 кв. м в главном административном корпусе по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д.3а для использования под офис.

На основании договора аренды от 01.07.2011 предпринимателю передавались во временное владение и пользование часть внутренних помещений общей площадью 44 кв. м, из них 27 кв. м - торговая площадь, 17 кв. м - подсобное помещение по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3а.

Согласно пояснениям представителей сторон, поэтажному плану нежилого помещения, расположенному по адресу г. Брянск, ул. Литейная, д. 3а, и экспликации к плану предпринимателем фактически арендовались три помещения: площадью 23,8 кв. м (N 17 на плане, кабинет), 3,8 кв. м (N 15 на плане, касса) и 17,3 кв. м (N 14 на плане, кабинет).

Из протоколов осмотра помещений от 16.02.2010, 19.04.2012, 12.09.2013 и приложенных к ним фотоматериалов следует, что в арендуемом помещении площадью 23,8 кв. м оборудовано рабочее место оператора ПК, находятся два стола, на которых размещены как копировально-множительная техника и мониторы ПК, так и образцы реализуемой продукции. Кроме того, образцы товаров размещены на стеллаже и в холодильнике (ларь холодильный). На стенах и непосредственно на столе оператора ПК размещена информация о реализуемой продукции (наименование, вес, цена). Касса находится в специально оборудованном и изолированном помещении площадью 3,8 кв. м.

Согласно протоколам допросов свидетелей Проскуриной Н.В. (оператор ПК) от 02.09.2013 N 1133 и Исаченко В.П. (кладовщик) от 02.09.2013 N 1129, от 22.10.2013 N 1212 в вышеуказанном помещении производился выбор товара, оформление товарных чеков и оплата товара в кассе, фактический отпуск товара осуществлялся кладовщиком на основании товарных чеков из холодильников- рефрижераторов, расположенных вне места организации торговли.

Довод заявителя о том, что в договорах аренды от 30.04.2009 N 1, от 01.01.2011 N 1 и б/н от 01.07.2011 прямо указано на то, что помещение общей площадью 27,2 кв. м передается для использования под торговую площадь, и что стороны договора аренды вправе самостоятельно определять характер использования арендуемых помещений, обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Из системного толкования положений абзацев 13, 24 и 30 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что здание (строение, сооружение), в котором ведется розничная торговля, должно быть изначально предназначено для ведения торговли, а не приспособлено под таковое.

Согласно пункту 12 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 157 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации", вывод о наличии самостоятельного объекта организации торговли может быть сделан судом только на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Как следует из поэтажного плана нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3а, экспликации к плану и свидетельства о государственной регистрации права здание, в котором находится спорное помещение, является административным, в экспликации плана здания не имеет торговых залов.

Поскольку предпринимателем реализуются продовольственные товары, то, как справедливо отметил суд первой инстанции, при организации объекта торговли должны учитываться требования, предъявляемые к таким объектам, в том числе установленные СП 2.3.6.1066-01. 2.3.5. "Предприятия торговли. Санитарно-эпидемиологические требования к организациям торговли и обороту в них продовольственного сырья и пищевых продуктов. Санитарно-эпидемиологические правила", утвержденные Главным государственным санитарным врачом Российской Федерации 06.09.2001.

Вместе с тем заявителем в материалы дела не представлено документов, подтверждающих реконструкцию или перепланировку спорного помещения, как и не представлено документов, свидетельствующих об ином назначении данного помещения.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что спорное помещение, арендуемое налогоплательщиком, не предназначено для торговли, в связи с чем не может быть отнесено к объектам стационарной торговой сети.

Такой подход соответствует правовой позиции Арбитражного суда Центрального округа, изложенной в постановлении по делу N А54-7605/2012.

Определяя вид деятельности, осуществляемый предпринимателем, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с Правилами продажи товаров по образцам, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.1997 N 918 (далее по тексту - Правила), продажа товаров по образцам - это продажа товаров по договору розничной купли-продажи, заключаемому на основании ознакомления покупателя с предложенными продавцом образцами товаров или их описаниями, содержащимися в каталогах, проспектах, буклетах, представленными в фотографиях и других информационных материалах, а также в рекламных объявлениях о продаже товаров.

Согласно пункту 3 Правил при продаже товаров по образцам покупателю предоставляется возможность самостоятельно или с помощью продавца ознакомиться с демонстрируемыми образцами или предложенными описаниями товаров, выбрать и приобрести необходимые товары, передаваемые покупателю после их доставки в указанное им место, если иное не предусмотрено договором.

Демонстрация образцов товаров в месте продажи признается публичной офертой независимо от того, указаны ли существенные условия договора, за исключением случаев, когда продавец явно определил, что товары не предназначены для продажи (пункт 8 Правил).

В силу пункта 13 Правил в организации, осуществляющей продажу товаров по образцам, должны быть выделены помещения для демонстрации образцов предлагаемых к продаже товаров. Для ознакомления покупателей представляются образцы предлагаемых товаров всех артикулов, марок и разновидностей, комплектующих изделий и приборов, фурнитуры и других сопутствующих товаров.

Проанализировав вышеуказанные нормативные положения, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что квалифицирующим признаком продажи товаров по образцам является возможность покупателя ознакомиться не с непосредственно приобретаемым товаром, а именно с образцом товара путем его осмотра, проверки потребительских свойств.

Отклоняя довод предпринимателя о том, что обязательным элементом продажи по образцам является доставка товара покупателю после его ознакомления с образцом товара, и отказ покупателя от услуг по доставке должен быть специально оговорен в договоре купли-продажи, суд перовой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 21 Правил договор считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара, в месте его продажи или с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар на условиях, предложенных продавцом.

Согласно пункту 22 Правил покупатель до передачи ему товара вправе отказаться от исполнения договора при условии возмещения продавцу расходов, понесенных в связи с совершением действий по выполнению договора.

Передача покупателю товара, приобретенного по образцу, может быть произведена путем перевозки его автомобильным транспортом с доставкой товара по месту, указанному покупателем в договоре (пункт 23 Правил).

Таким образом, как обоснованно посчитал суд первой инстанции, условие о доставке товара покупателю не является императивным и может быть изменено по соглашению сторон.

При этом согласие покупателя на получение товара в месте продажи или в ином месте может быть выражено в любой форме, в том числе и устно или в форме конклюдентных действий.

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что в арендуемом заявителем помещении площадью 23,8 кв. м были выставлены именно образцы товаров и размещена информация о реализуемой продукции (наименование, вес, цена).

В вышеуказанном помещении производился выбор товара, оформление товарных чеков и оплата товара в кассе, а фактический отпуск товара осуществлялся кладовщиком на основании товарных чеков из холодильников-рефрижераторов, расположенных вне места организации торговли.

Оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства во взаимосвязи с положениями вышеуказанных нормативных актов, суд первой инстанции сделал обоснованное заключение о том, что деятельность, осуществлявшаяся ИП Манагадзе О.А. в спорные налоговые периоды в арендуемом нежилом помещении, расположенном по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 3А, представляла собой продажу товаров по образцам вне стационарной торговой сети, которая с учетом содержащегося в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации определения розничной торговли, не подпадает под систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД.

Таким образом, при реализации продуктов питания индивидуальный предприниматель должен был уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Такой подход соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 15.02.2011 N 12364/10 и от 28.02.2012 N 14139/11.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал ИП Манагадзе О.А. в удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы ИП Манагадзе О.А. основаны на ином толковании вышеприведенных нормативных положений и не опровергают правомерность выводов суда первой инстанции.

Учитывая изложенное и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 17.02.2015 по делу N А09-3892/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Манагадзе Олеги Алешаевича - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке, установленном частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.В. Еремичева

Судьи

Н.В. Заикина К.А. Федин