Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 мая 2015 г. N 14АП-2428/15

г. Вологда

25 мая 2015 г.

Дело N А13-5173/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 18 мая 2015 года.

В полном объеме постановление изготовлено 25 мая 2015 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Виноградовой Т.В. и Ралько О.Б. при ведении протокола секретарем судебного заседания Коряковской М.А.,

при участии от сельскохозяйственного производственного кооператива "Тотемский" Поповой Е.В. по доверенности от 15.04.2014, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Вологодской области Панова А.В. по доверенности от 21.05.2014 N 7, Шалаевской О.Д. по доверенности от 14.05.2015 N 7,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 17 февраля 2015 года по делу N А13-5173/2014 (судья Лудкова Н.В.),

установил:

сельскохозяйственный производственный кооператив "Тотемский" (ОГРН 1023501490528; ИНН 3518003535; место нахождения: 161300, Вологодская область, Тотемский район, деревня Варницы; далее - СПК "Тотемский", кооператив) обратился в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Вологодской области (ОГРН 1043500604620; ИНН 3521004144; место нахождения 162250, Вологодская область, город Харовск, улица Советская, дом 15; далее - инспекция, налоговый орган) от 24.01.2014 N 1438.

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 17 февраля 2015 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Инспекция с судебным решением не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить, в удовлетворении требований СПК "Тотемский" отказать. Мотивируя жалобу, указывает на то, что выводы суда первой инстанции, изложенные в решении, не соответствуют действительным обстоятельствам дела, а также на неправильное применение судом норм материального и процессуального права.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы.

СПК "Тотемский" в отзыве и его представитель в судебном заседании с доводами апелляционной жалобы не согласились, решение суда считают законным и обоснованным, просят решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная проверка представленной кооперативом 22.07.2013 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за II квартал 2013 года, в которой исчислен налог с реализации товаров (работ, услуг) в сумме 2 829 259 руб., заявлены налоговые вычеты в сумме 2 378 611 руб., к уплате в бюджет исчислен налог в сумме 450 648 руб.

По итогам проверки инспекцией составлен акт 01.11.2013 N 1252. С учетом возражений заявителя и материалов, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом принято решение от 24.01.2014 N 1438, которым кооператив привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 88 935 руб. 40 коп. Кроме того, указанным решением кооперативу за проверенный период доначислены и предложены к уплате НДС в сумме 444 677 руб. и пени по НДС в сумме 15 798 руб. 55 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 20.03.2014 N 07-09/03279@ апелляционной жалобы кооператива оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, СПК "Тотемский" обратился в арбитражный суд с заявлением о признании названного решения недействительным.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, правомерно руководствовался следующим.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, во II квартале 2013 года кооперативу предоставлены следующие субсидии:

- по договору от 17.04.2013 N 119 (том 1, листы 71 - 72) - на возмещение части затрат на приобретение элитных семян в сумме 205 500 руб., в том числе 150 000 руб. - за счет средств областного бюджета, 55 500 руб. - за счет средств федерального бюджета;

- по договору от 18.04.2013 N 143 (том 1, листы 73 - 75) - на поддержку племенного животноводства по направлению на содержание племенного маточного поголовья сельскохозяйственных животных в сумме 2 647 899 руб. 22 коп., в том числе 386 162 руб. 72 коп. - за счет средств областного бюджета, 2 261 736 руб. 50 коп. - за счет средств федерального бюджета;

- по договору от 15.04.2013 N 102 (том 1, листы 67 - 70) - на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства в сумме 1 135 396 руб. 20 коп., в том числе 446 183 руб. 40 коп. - за счет средств областного бюджета, 689 212 руб. 80 коп. - за счет средств федерального бюджета.

Суммы субсидий, подлежащие предоставлению за счет федерального бюджета по договорам N 143, 102 и 119, перечислены на счет заявителя по платежным поручениям от 22.04.2013 N 892, 912, от 08.05.2013 N 658 (том 1, листы 76 - 78).

Основанием к доначислению НДС в сумме 444 677 руб. послужил вывод инспекции о том, что в нарушение подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ кооперативом во II квартал 2013 года не восстановлен НДС в указанном размере в связи с получением из федерального бюджета субсидий на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг).

В подтверждение правомерности доначисления налога инспекция, как в суде первой инстанции, так и в апелляционной инстанции, сослалась на то, что субсидии из федерального бюджета предоставлены кооперативу с учетом НДС.

В силу подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, в редакции Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ, суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения им в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

Таким образом, как обоснованно указано судом первой инстанции, суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в силу подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ подлежат восстановлению в следующих случаях: субсидия должна быть получена из федерального бюджета; затраты, связанные с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), должны быть возмещены налогоплательщику с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) отношения, возникающие в процессе осуществления расходов бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, относятся к бюджетным правоотношениям, регулируемым БК РФ.

Абзацем пятым статьи 69 БК РФ предусмотрено, что предоставление бюджетных средств осуществляется в форме предоставления субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг.

Согласно статье 78 БК РФ в редакции, действовавшей на даты предоставления субсидий, субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Указанные субсидии из федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации предоставляются в случаях и порядке, предусмотренных федеральным законом о федеральном бюджете, федеральными законами о бюджетах государственных внебюджетных фондов Российской Федерации и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации (подпункт 1 пункта 2 статьи 78 БК РФ).

В силу пункта 3 статьи 78 БК РФ нормативные правовые акты, муниципальные правовые акты, регулирующие предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг, должны определять: категории и (или) критерии отбора юридических лиц (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальных предпринимателей, физических лиц - производителей товаров, работ услуг, имеющих право на получение субсидий; цели, условия и порядок предоставления субсидий; порядок возврата субсидий в случае нарушения условий, установленных при их предоставлении.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.12.2010 N 1042 утверждены Правила распределения и предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на поддержку экономически значимых региональных программ развития сельского хозяйства субъектов Российской Федерации (далее - Правила).

Согласно пункту 2 указанных Правил субсидии предоставляются бюджетам субъектов Российской Федерации в целях софинансирования расходных обязательств субъектов Российской Федерации, связанных с реализацией региональных программ, предусматривающих мероприятия в области растениеводства и в области животноводства.

Правилами также установлены требования, при соблюдении которых федеральные субсидии предоставляются бюджетам субъектов Российской Федерации, условия предоставления федеральной субсидии бюджету субъекта Российской Федерации, формула, по которой осуществляется распределение федеральных субсидий между бюджетами субъектов Российской Федерации.

Пунктом 7 Правил предусмотрено, что распределение субсидий между бюджетами субъектов Российской Федерации утверждается Правительством Российской Федерации в пределах бюджетных ассигнований, предусмотренных в федеральной законе о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год, и лимитов бюджетных обязательств, утвержденных Министерством сельского хозяйства Российской Федерации на указанные цели.

В силу пункта 2 статьи 40 БК РФ денежные средства считаются поступившими в доход бюджета с момента их зачисления на единый счет бюджета. Таким образом, средства федерального бюджета с момента их зачисления на единый счет бюджета Вологодской области стали собственностью (частью казны) Вологодской области.

Согласно Положению о предоставлении субсидий на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства, Положению о предоставлении субсидий на возмещение части затрат на приобретение элитных семян, утвержденным постановлением правительства Вологодской области от 25.03.2013 N 321, а также Положению о предоставлении субсидий на поддержку племенного животноводства за счет средств областного бюджета, утвержденному постановлением правительства Вологодской области от 25.03.2013 N 323, главным распорядителем бюджетных средств в спорный период являлся Департамент сельского хозяйства, продовольственных ресурсов и торговли Вологодской области.

Как следует из содержания платежных поручений от 22.04.2013 N 892, 912, от 08.05.2013 N 658, перечисленные по ним на счет кооператива субсидии в общей сумме 3 006 449 руб. 30 коп. (2261736,50 + 689212,80 + 55500) выделены заявителю на основании договоров от 17.04.2013 N 119, от 18.04.2013 N 143, от 15.04.2013 N 102 и приказов Департамента сельского хозяйства, продовольственных ресурсов и торговли Вологодской области (плательщик) от 18.04.2013 N 258, от 18.04.2013 N 1, от 30.04.2013 N 306.

Предоставление бюджетных ассигнований из бюджета Вологодской области в виде субсидий кооперативу осуществлялось в рамках выполнения расходных обязательств Вологодской области, возникших вследствие принятия в рамках реализации подпрограммы "Развитие подотрасли животноводства и рыбоводства Вологодской области на 2013 - 2020 годы" государственной программы "Развитие агропромышленного комплекса и потребительского рынка Вологодской области на 2013 - 2020 годы", а также подпрограммы "Развитие подотрасли растениеводства Вологодской области на 2013 - 2020 годы" государственной программы "Развитие агропромышленного комплекса и потребительского рынка Вологодской области на 2013 - 2020 годы", утвержденных постановлением правительства Вологодской области от 22.10.2012 N 1222.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что независимо от источника софинансирования расходных обязательств Вологодской области субсидия в размере 3 006 449 руб. 30 коп. получена кооперативом во II квартале 2013 года из средств бюджета Вологодской области, а не из федерального бюджета. В связи с этим основания для доначисления НДС у инспекции отсутствовали, поскольку у заявителя отсутствовала обязанность по восстановлению в бюджет НДС в порядке, установленном подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

На основании изложенного вывод на странице 3 решения суда первой инстанции о том, что порядок прохождения субсидий из федерального бюджета в областной и из областного бюджета на счет налогоплательщика не изменяет источник финансирования денежных средств, признается апелляционной коллегией ошибочным.

Вместе с тем данный вывод не привел к принятию неправильного решения, поскольку налоговым органом документально не подтвержден тот факт, что выделение заявителю спорных субсидий произведено с НДС.

Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, в платежных поручениях от 22.04.2013 N 892 и 912 указано на перечисление субсидий в суммах 2 261 736 руб. 50 коп. и 689 212 руб. 80 коп. без учета НДС. Из платежного поручения от 08.05.2013 N 658 не следует, что субсидия на возмещение части затрат на приобретение элитных семян в сумме 55 500 руб. предоставлена с учетом НДС.

Кроме того, при частичном возмещении затрат допустима ситуация, когда получателю бюджетных средств затраты возмещены без НДС.

Ни из условий договоров о предоставлении субсидий, ни из содержания Положения о предоставлении субсидий на оказание несвязанной поддержки сельскохозяйственным товаропроизводителям в области растениеводства, Положения о предоставлении субсидий на возмещение части затрат на приобретение элитных семян, утвержденных постановлением правительства Вологодской области от 25.03.2013 N 321, а также Положения о предоставлении субсидий на поддержку племенного животноводства за счет средств областного бюджета, утвержденного постановлением правительства Вологодской области от 25.03.2013 N 323, также не следует, что субсидии предоставляются с учетом НДС.

Помимо этого, Департамент сельского хозяйства и продовольственных ресурсов Вологодской области в ответе от 24.06.2014 N 02-2608/14 (том 2, листы 11 - 12) подтвердил, что в состав предоставленных кооперативу спорных субсидий НДС не входит. Это означает, что затраты кооператива на уплату продавцам сумм НДС не возмещены за счет бюджетных средств.

Доводы апелляционной жалобы инспекции основаны на неверном толковании буквального содержания всех вышеназванных документов.

Принимая во внимание тот факт, что в материалах дела отсутствуют убедительные и достоверные доказательства выделения кооперативу средств из бюджета непосредственно для возмещения сумм уплаченного НДС, подпункт 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ, на который ссылается инспекция, к спорным налоговым правоотношениям не имеет никакого отношения.

Из изложенного следует, что даже в случае получения субсидий из федерального бюджета без НДС, у налогоплательщика не возникает обязанности восстанавливать данный налог из бюджета.

Каких-либо доказательств выделения субсидий непосредственно для возмещения сумм НДС, уплаченных заявителем своим контрагентам, налоговым органом в материалы дела не представлено и в ходе судебного разбирательства не установлено.

Апелляционная инстанция согласна с выводом суда первой инстанции о то, что подателем жалобы не доказан факт предъявления заявителем ранее к вычету сумм НДС, доначисленных по оспариваемому решению.

Как указано в решении инспекции, для применения положений подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ необходимо установить суммы налога, ранее принятого к вычету.

В материалах дела усматривается и сторонами не отрицается тот факт, что кооператив за счет собственных средств по договору поставки от 14.02.2013 приобрел у общества с ограниченной ответственностью "АПК Куркино" (далее - ООО "АПК Куркино") элитные сорта семян на сумму 425 000 руб., в том числе НДС 38 636 руб. 37 коп., что подтверждается товарной накладной от 15.03.2013 N 00000005.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что предъявленный в счете-фактуре ООО "АПК Куркино" от 15.03.2013 N 00000059 НДС в размере 38 636 руб. 37 коп. заявлен кооперативом к вычету в налоговой декларации за I квартал 2013 года.

Вместе с тем в отсутствие доказательств предоставления субсидии в размере 55 500 руб. с учетом НДС у налогового органа отсутствовали правовые основания для возложения на заявителя восстанавливать НДС в сумме 5022 руб. 73 коп.

Кроме того, как верно отмечено судом первой инстанции, примененная инспекцией методика расчета доначисленного НДС, подлежащего восстановлению, в НК РФ не предусмотрена.

Вывод о том что полученные в виде субсидий денежные средства в суммах 2 261 736 руб. 50 коп. и 689 212 руб. 80 коп. перечислены кооперативом 22.04.2013 и 23.04.2013 на счета предпринимателя Винскевич А.П., обществ с ограниченной ответственностью "Агроресурс", "Техвитекс", "Станция защиты растений" (далее - ООО "Агроресурс", ООО "Техвитекс", ООО "Станция защиты растений"), закрытого акционерного общества "Актом" (далее - ЗАО "Актом"), федерального государственного бюджетного учреждения "Россельхозцентр" (далее - ФГБУ "Россельхозцентр"), сделан налоговым органом на основании анализа выписки банка по расчетному счету кооператива (том 2, листы 48 - 76).

На страницах 9 и 10 оспариваемого решения инспекции перечислены счета-фактуры, выставленные в адрес кооператива предпринимателем Винскевич А.П., ООО "Агроресурс", ООО "Техвитекс", ООО "Станция защиты растений", ЗАО "Актом", ФГБУ "Россельхозцентр", и включенные заявителем в книги покупок за I и II кварталы 2013 года.

Вместе с тем инспекцией достоверно не установлен перечень счетов-фактур, по которым ранее кооперативом заявлены налоговые вычеты. Первичные документы, по которым заявлены такие вычеты, ответчиком не представлены.

При таких обстоятельствах суд обоснованно посчитал, что инспекцией не доказан факт предъявления кооперативом ранее к вычету сумм НДС, который, по мнению ответчика, подлежит восстановлению из бюджета.

С учетом положений статей 65 и 200 АПК РФ, а также применительно к характеру спора, заключающегося во вменении налогоплательщику обязанности по уплате налога, именно на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для доначисления спорной суммы НДС.

Таким образом, поскольку бремя доказывания правомерности принятого решения возлагается на налоговый орган, следует признать, что в отсутствие указанных документов обоснованность начисления СПК "Тотемский" НДС не доказана инспекцией не только по праву, но и по размеру.

На основании изложенного суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные кооперативом требования, признав недействительным оспариваемое решение инспекции.

Таким образом, основания для восстановления кооперативом НДС в порядке подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ отсутствуют, доначисление НДС за II квартал 2013 года в сумме 444 677 руб. произведено инспекцией неправомерно.

При таких обстоятельствах основания для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы инспекции отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 17 февраля 2015 года по делу N А13-5173/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Вологодской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Т.В. Виноградова О.Б. Ралько